Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Negende Enkelvoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie van het Gerechtshof te ’s-Gravenhage een beroepschrift binnengekomen op 29 juli 2003. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 3 juli 2003, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzeke-ringen voor het jaar 2001.
1.2. Aan belanghebbende is een aanslag opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van f 424.382 (€ 192.576). Na bezwaar tegen de aanslag is deze bij de bestreden uitspraak gehandhaafd. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van de inspecteur en tot vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van f 421.065 (€ 191.071).
1.3. Het beroepschrift is door de griffier van het Gerechtshof te ’s-Gravenhage doorgezonden aan dit Gerechtshof, te Amsterdam, met het verzoek de behandeling daarvan over te nemen. Dit Hof heeft in dat verzoek bewilligd.
1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
1.5. Ter zitting van 26 mei 2004 is verschenen belanghebbende, tot bijstand vergezeld van zijn echtgenote, alsmede namens de inspecteur A tot bijstand vergezeld van B.
Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Belanghebbende is eigenaar en gebruiker van de woning a-straat 1 te R.
De ingevolge de Wet waardering onroerende zaken vastgestelde waarde (verder: de Wet WOZ en de WOZ-waarde) van de voormelde woning bedraagt voor het tijdvak
1 januari 1997 tot en met 31 december 2000 f 655.000 (€ 297.226). Voor het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 31 december 2004 is deze waarde vastgesteld op een bedrag van f 1.085.000 (€ 492.352).
2.2. Belanghebbende heeft voor het jaar 2001 aangifte voor de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van f 424.382 (€192.576). Daarin is een bedrag aan voordelen uit eigen woning begrepen van f 8.680 (€ 3.938), zijnde 0,80% x f 1.085.000 (€ 492.352).
Met dagtekening 30 mei 2003 is de aanslag conform de aangifte opgelegd.
2.3. Bij zijn bezwaar van 23 juni 2003 verzocht belanghebbende de aangegeven voordelen uit eigen woning met f 3.317 (€ 1.507) te verlagen tot f 5.363 (€ 2.431). Bij de bestreden uitspraak heeft de inspecteur de aanslag gehandhaafd.
3. Geschil
In geschil is het antwoord op de vraag of de toepassing van artikel 3.112 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 (verder: de Wet IB 2001) leidt tot een rechtens niet toegestane ongelijke behandeling van gelijke gevallen en, zo ja, op welk bedrag belanghebbendes belastbare inkomen uit werk en woning dan moet worden vast-gesteld. Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag bevestigend en berekent de vermindering van zijn belastbare inkomen uit werk en woning uit dien hoofde op f 3.317 (€ 1.507). De inspecteur beantwoordt de eerste vraag ontkennend; subsidiair stelt zij dat de vermindering van de belastbare inkomsten uit eigen woning f 302 (€ 137) moet bedragen.
4. Standpunten van partijen
Het Hof verwijst voor de standpunten van partijen naar de stukken van het geding en het aangehechte afschrift van het proces-verbaal van de zitting van 26 mei 2004.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Op grond van artikel 3.112, eerste lid, Wet IB 2001 bedraagt het voordeel uit eigen woning (het eigenwoningforfait) voor woningen met een waarde van € 75.000 (f 165.278) of meer, 0,80% van die eigenwoningwaarde. De eigenwoningwaarde is in beginsel gelijk aan de WOZ-waarde. Het maximale voordeel uit eigen woning bedraagt in het onderhavige jaar € 7.800 (f 17.189).
Dit een en ander heeft tot gevolg dat in het jaar 2001 voor een eigen woning met een waarde van € 975.000 (f 2.148.625) of hoger, steeds € 7.800 (f 17.189) als eigen-woningforfait tot de belastbare inkomsten uit eigen woning wordt gerekend. Voor het jaar 2000 gold voor het eigenwoningforfait een plafond van f 16.800.
5.2. Gelet op het voorgaande heeft belanghebbende het eigenwoningforfait in zijn aangifte voor het jaar 2001 terecht berekend op f 8.680 (0,80% van f 1.085.000).
5.3. Belanghebbende stelt echter dat zijn eigenwoningforfait voor 2001 beperkt moet blijven tot f 5.363 (€ 2.431), zijnde 0,80% van f 670.130, ofwel 0,80% van de eigen-woningwaarde voor het jaar 2000 ad f 655.000 verhoogd met 2,31%.
Belanghebbende beroept zich daarbij op het verdragenrechtelijke gelijkheidsbegin-sel, zoals dat zijn uitdrukking heeft gevonden in artikel 26 van Pro het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IVBPR) jo. artikel 14 van Pro het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) in verbinding met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol bij het EVRM. Volgens hem is bij de berekening van het eigenwoningforfait als vermeld onder 5.1. sprake van een door deze bepalingen verboden ongelijke behandeling van gelijke gevallen, omdat - kort gezegd - de bezitter van een eigen woning met een waarde boven € 975.000 gunstiger wordt behandeld doordat het toepasselijke eigenwoning-forfait alsdan op een vast bedrag is gesteld, terwijl de bezitter van een eigen woning met een waarde beneden de genoemde ‘maximum-forfaitwaarde’ zijn eigenwoning-forfait ziet toenemen naarmate de waarde van zijn woning toeneemt. Belang-hebbende heeft in dit verband met name bezwaar tegen de stijging van de heffings-grondslag voor zijn eigenwoningforfait in 2001 (ten opzichte van 2000) van 66%.
5.4. Het Hof stelt met belanghebbende vast dat sprake is van een ongelijke behandeling van eigenwoningbezitters met een woning onder, en die met een woning op of boven, een waarde van - voor het jaar 2001 - € 975.000.
Bij de beantwoording van de vraag of sprake is van een door de onder 5.3. genoemde bepalingen van het EVRM en het IVBPR verboden ongelijke behandeling moet worden vooropgesteld dat deze bepalingen niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen verbieden, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een objectieve en redelijke rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Hierbij komt aan de wetgever een zekere beoordelingsvrijheid toe, zowel bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor deze doeleinden als gelijke gevallen moeten worden beschouwd als bij het beantwoorden van de vraag of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen.
5.5.1. De regeling van het eigenwoningforfait berust op het uitgangspunt dat de eigen woning voor de inkomstenbelasting als bron van inkomen geldt en als zodanig inkomsten in natura, te weten woongenot, oplevert. Zij strekt ertoe het woongenot te belasten alsof de belastingplichtige zijn eigen woning verhuurt aan een derde. Ook de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964), het Besluit IB 1941 en de Wet op de inkomstenbelasting 1914 kenden een bepaling met dezelfde strekking. De tot het inkomen te rekenen huurwaarde werd vanaf 1963 afgeleid van de huurwaarde voor de personele belasting; met ingang van 1971 is (met art. 42a Wet IB 1964) voor een eenvoudige forfaitaire benadering gekozen. Blijkens de wetsgeschiedenis van het laatstgenoemde artikel is “[d]e grondgedachte daarachter (…) een simpele metho-diek, waarbij de bruto huurwaarde het uitgangspunt is. Deze is gerelateerd aan de huurontwikkeling. Vervolgens komen de hiervoor genoemde kosten op genormeerde en geforfaiteerde wijze in mindering, terwijl voorts de bijzondere positie van de eigen woning als bron van inkomen verwerkt wordt door een aftrek.
Aldus resulteert een netto forfait.” (Nota naar aanleiding van het Verslag, Wet van 20 december 1996, Stb. 654, Kamerstukken 25 052, nr. 7, blz. 13).
5.5.2. Uit die zelfde wetsgeschiedenis (blz. 17) blijkt met betrekking tot het plafond van het eigenwoningforfait (tot 2001 “huurwaardeforfait” geheten) voorts onder meer het volgende:
“Het plafond in het huurwaardeforfait houdt onder meer verband met het feit dat naar mate de waarde van de woning stijgt, de bruto huurwaarde procentueel gezien afneemt. De procentuele relatie tussen de kosten en de waarde van de woning verloopt niet degressief. Per saldo loopt in het huidige systeem het bij te tellen huurwaardebedrag niet meer op voor waarden bewoond boven ƒ 600 000 en geldt dus een maximum van ƒ 16 800. In het voorge-stelde systeem is dit maximum gehandhaafd. De woningwaarde waarbij dit maximum wordt bereikt, stijgt van ƒ 1 000 000 tot ƒ 1 344 000.”.
5.5.3. Bij invoering van de Wet IB 2001 is het plafond op deze zelfde gronden gehandhaafd (Nota naar aanleiding van het Verslag, Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 7, blz. 236):
“De gelimiteerde bijtelling houdt verband met het feit dat de voordelen uit eigen woning vanaf een zekere waarde niet meer recht evenredig toenemen met de waarde van de woning. Dit blijkt bijvoorbeeld ook uit het gegeven dat de huurprijs van steeds duurdere panden vanaf een bepaalde huisprijs niet of nauwelijks meer toeneemt. Een plafond in het eigenwoning-forfait doet dit tot uitdrukking komen. Opgemerkt wordt ook dat het plafond in het eigenwoningforfait wel geïndexeerd is. Jaarlijks wordt het plafond aangepast met de huur-index. In het eerste WOZ-tijdvak is ervan afgezien de jaarlijkse aanpassing met de huurindex te verwerken in het bedrag dat geldt als de maximale huurwaarde. De verwerking van de uitkomst van de jaarlijkse indexatie sedert 1997 geschiedt pas met ingang van het kalenderjaar 2001. In het jaar 2000 is de maximale huurwaarde feitelijk al opgelopen tot f 18 600 (Hof: bedoeld is kennelijk: f 16 800) terwijl een niet-gelimiteerde bijtelling van het eigenwoningforfait hier het doel voorbij zou schieten. Wij zien dan ook geen reden om in afwijking van het Regeerakkoord dit uitgangspunt overboord te zetten.”.
5.6.1. Uit het onder 5.5. vermelde leidt het Hof af dat, naar de bedoeling van de wetgever, aan de enkele omstandigheid dat de waarde van de eigen woning van een belastingplichtige op of boven een bepaald maximumbedrag ligt, voor de berekening van het eigenwoningforfait gevolgen dienen te worden verbonden en dat (het bereiken van) die bepaalde maximumwaarde mitsdien als een relevant verschil binnen de groep eigen woningen moet worden beschouwd. Het Hof is van oordeel dat de wetgever met het aanbrengen van dit waardeplafond binnen de hem toekomende beoordelingsvrijheid is gebleven. Anders dan belanghebbende komt het Hof dan ook tot de conclusie dat belanghebbende zich voor de toepassing van artikel 3.112 van de Wet IB 2001 in het onderhavige jaar niet in een zelfde situatie bevindt als belastingplichtigen met een eigen woning met een waarde van € 975.000 of hoger, zodat geen sprake is van gelijke gevallen.
5.6.2. Voor zover zou moeten worden geoordeeld dat (wèl) sprake is van gelijke gevallen, is het Hof van oordeel dat de wetgever die gevallen niettemin ongelijk heeft kunnen behandelen, omdat daarvoor een objectieve en redelijke rechtvaar-diging bestaat die zijn grond vindt in het oogmerk om rekening te houden met de feitelijk geconstateerde omstandigheid dat de huurwaarde van een woning niet onbeperkt, naarmate de woning duurder wordt, blijft stijgen.
5.6.3. In ’s Hofs voorgaande oordelen ligt besloten dat belanghebbendes stelling, dat die feitelijk geconstateerde omstandigheid weliswaar indertijd aan het plafond van het eigenwoningforfait ten grondslag lag, doch thans - in 2001 - niet meer opgaat, wordt verworpen. Het Hof is van oordeel dat de wetgever van 1999/2000 de bedoelde omstandigheid nog steeds geldend heeft kunnen achten en op die grond heeft kunnen besluiten het plafond van het eigenwoningforfait te handhaven.
5.7. Belanghebbende heeft nog gewezen op de waardering van de eigen woning voor andere wettelijke regelingen, zoals voor de ‘bijtelling privé-gebruik woning’ bij het bepalen van de winst uit onderneming (artikel 3.19 Wet IB 2001), voor de berekening van het voordeel uit sparen en beleggen (artikel 5.19, eerste lid, Wet IB 2001) en voor de onroerendezaakbelastingen (artikel 220c Gemeentewet jo. artikel 17, tweede lid, Wet WOZ). Bij de ‘bijtelling privé-gebruik woning’ geldt een aanzienlijk hoger plafond dan voor het eigenwoningforfait en bij de andere genoemde regelingen geldt in het geheel geen plafond. Het Hof verstaat belang-hebbende aldus, dat hij stelt dat de waarde van een eigen woning en het daarbij geldende plafond voor de genoemde regelingen altijd gelijk, althans tot op een zekere hoogte gelijk, moeten zijn, omdat het steeds om dezelfde eigen woning gaat.
Het Hof kan zich niet verenigen met deze stelling van belanghebbende. Elk van de genoemde regelingen is een op zichzelf staande regeling met een (van de andere regelingen) verschillend doel en een verschillende strekking. Naar ’s Hofs oordeel staat geen rechtsregel eraan in de weg dat voor elke regeling een ander plafond, dan wel geen plafond van de eigenwoningwaarde wordt gehanteerd.
5.8. Op grond van het onder 5.4. tot en met 5.7. overwogene moet het beroep van belanghebbende ongegrond worden verklaard.
5.9. In zoverre ten overvloede merkt het Hof op dat belanghebbendes stelling dat hij geconfronteerd wordt met een stijging van de heffingsgrondslag voor zijn eigenwoningforfait van 66%, terwijl de bezitter van een woning boven de maximum-forfaitwaarde slechts een stijging van 2,31% daarvan ondervindt, berust op een onjuiste vergelijking. Zoals de inspecteur terecht heeft aangevoerd, is de in aanmerking te nemen - veronderstelde - waardestijging voor elke woning, ook die waarvan de waarde al op of boven de maximum-forfaitwaarde lag, 66% (hetgeen bijvoorbeeld ertoe kan leiden dat een woning voor het eerst boven de maximum-forfaitwaarde uitstijgt), doch is enkel het bij die maximum-forfaitwaarde behorende eigenwoningforfait niet meer gestegen dan 2,31%. Omdat belanghebbendes eigenwoningforfait met 6% (van f 8.186 tot f 8.680) is gestegen, is het ‘verschil in behandeling’ dan ook beperkter dan belanghebbende wil doen voorkomen.
6. Proceskosten
Nu belanghebbende in het ongelijk wordt gesteld en zich geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling van een partij in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is vastgesteld op 6 oktober 2004 door mr. Faase, in tegenwoordigheid van mr. Nijhuis als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.