Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Elfde Enkelvoudige Belastingkamer
PROCES-VERBAAL
van de mondelinge uitspraak in de beroepen van X te Z, belanghebbende,
tegen
de uitspraken van de inspecteur van de Belastingdienst te P, de inspecteur, betreffende de boetebeschikkingen zoals die zijn vastgesteld bij de aan belanghebbende opgelegde aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) en de premie arbeidsongeschiktheids-verzekering zelfstandigen (hierna: WAZ) voor het jaar 1999 en bij de aanslagen in de IB/PVV, de premie WAZ en de premie Ziekenfondswet (hierna: Zfw) voor het jaar 2000.
De beroepen zijn behandeld op de zittingen van 25 februari 2004 en 14 oktober 2004.
Beslissing
Het Hof:
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- verklaart belanghebbende alsnog ontvankelijk in haar bezwaren;
- handhaaft de boetebeschikkingen zoals deze naar aanleiding van de uitspraken op bezwaar zijn verminderd;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 270 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te voldoen; en
- gelast de Staat het gestorte griffierecht ad € 31 aan belanghebbende te vergoeden.
Gronden
1. De inspecteur heeft belanghebbende een aantal malen aangemaand aangifte te doen in de IB/PVV en de premie WAZ voor de jaren 1999 en 2000 en in de premie Zfw voor het jaar 2000. Uiteindelijk heeft de inspecteur op 9 november 2001 belanghebbende nogmaals aangemaand aangifte te doen in evenvermelde heffingen en belanghebbende daarbij tien werkdagen de tijd gegund om de aangiften alsnog in te dienen zonder dat daarbij een boete zou worden opgelegd. Belanghebbende heeft de aangiften voor het jaar 1999 uiteindelijk gedaan op 29 april 2002 en die voor het jaar 2000 op 5 juni 2002.
2. De inspecteur heeft de aanslagbiljetten voor het jaar 1999 met dagtekening 1 juni 2002 vastgesteld. De aanslagbiljetten voor het jaar 2000 droegen als dagtekening 30 juli 2002. De inspecteur heeft op de biljetten steeds een drietal beschikkingen opgenomen. Naast de aanslagen in de desbetreffende heffingen waren dit een beschikking heffingsrente en een boetebeschikking voor het niet tijdig doen van de aangifte. Het betreft hier boetes naar de volgende bedragen:
Aanslag Boete
IB/PVV 1999 ƒ 1.250
Premie WAZ 1999 ƒ 250
IB/PVV 2000 ƒ 1.250
Premie WAZ 2000 ƒ 750
Premie Zfw 2000 ƒ 250
3. Op de aanslagbiljetten zijn opgenomen een “Toelichting op het bedrag heffingsrente” en een “Toelichting bij het bedrag van de verzuimboete wegens het niet dan wel niet tijdig doen van aangifte”. Eerstgenoemde toelichting rept van de mogelijkheid om tegen de (beschikking) heffingsrente bezwaar in te stellen. Laatstgenoemde toelichting bevat een dergelijke rechtsmiddelverwijzing niet. De aanslagbiljetten vermelden voorts nog de volgende passage:
“Als het gaat om een voorlopige aanslag, een aanslag, een navorderingsaanslag of een naheffingsaanslag
(...) Tegen deze aanslagen kunt u bezwaar maken. In dit geval moet u binnen zes weken na dagtekening van de aanslag een bezwaarschrift indienen bij de Belastingdienst (het adres vindt u op de voorkant van dit biljet).”
4. Belanghebbende is op 22 juli 2002 in bezwaar gekomen tegen de boete-beschikkingen voor het jaar 1999. Het bezwaar inzake de boetes voor het jaar 2000 is op 1 oktober 2002 ingesteld. De inspecteur heeft de bezwaren bij de bestreden uitspraken niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. Hij heeft de opgelegde boetes inzake de IB/PVV 1999 en de premie WAZ 1999 echter wel verminderd tot respectievelijk ƒ 500 en ƒ 250. De boetes betreffende de IB/PVV 2000 en de premie WAZ 2000 zijn ook verminderd tot ƒ 500 en ƒ 250. De boete inzake de premie Zfw 2000 bleef gehandhaafd.
5. Met betrekking tot de ontvankelijkheid van de bezwaren geldt het volgende. Belanghebbende heeft aangevoerd dat zij niet op de hoogte was van de mogelijkheid bezwaar in te stellen tegen de boetebeschikkingen. Voorop gesteld zij dat een aanslag, een boetebeschikking en een beschikking heffingsrente, ook als zij op één aanslagbiljet zijn verenigd, drie zelfstandige voor bezwaar vatbare beschikkingen zijn. Artikel 3:45 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) bepaalt dat, indien tegen een beschikking bezwaar kan worden gemaakt, van de mogelijkheid tot het maken van bezwaar bij de bekendmaking van de beschikking melding moet worden gemaakt. Onverminderd het bepaalde in artikel 24a, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is het Hof van oordeel dat de ontvanger bij de bekendmaking van drie beschikkingen op één biljet voor drie beschikkingen een rechtsmiddelverwijzing moet opnemen.
6. De onderhavige aanslagbiljetten bevatten een rechtsmiddelverwijzing voor de aanslag en één voor de beschikking heffingsrente. Een rechtsmiddelverwijzing voor de boetebeschikking ontbreekt en tussen partijen staat ook vast dat belanghebbende geen van de andere verwijzingen heeft kunnen opvatten als betrekking hebbend op de boetebeschikking. Gelet hierop is het Hof met partijen van oordeel - de inspecteur heeft zulks desgevraagd ter zitting verklaard, daarbij terugkomend van zijn eerdere standpunt - dat redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat belanghebbende bij het niet tijdig indienen van haar bezwaarschriften in verzuim is geweest. De inspecteur heeft de bezwaren dan ook ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard. In zoverre is het gelijk aan belanghebbende.
7. Omtrent belanghebbendes grieven tegen de boetebeschikkingen overweegt het Hof als volgt. De aangiftebiljetten voor 1999 en 2000 zijn niet ingediend binnen de termijn als genoemd in de onder 1. vermelde aanmaningen van 9 november 2001. Uit het arrest van de Hoge Raad van 13 augustus 2004, nr. 37 920, zoals gepubliceerd in V-N 2004/40.7, volgt dat het niet-tijdig indienen van een aangiftebiljet voor meerdere heffingen leidt tot evenzovele verzuimen. In casu is derhalve sprake van in totaal vijf verzuimen, tenzij de inspecteur bij belanghebbende het vertrouwen heeft gewekt dat zij nog tijd had om de aangiften ‘boetevrij’ te doen. Niet gesteld of gebleken is dat de inspecteur na verzending van de aanmaningen brieven heeft gestuurd of uitlatingen heeft gedaan waaraan belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen heeft kunnen ontlenen dat haar na indiening van de aangiftebiljetten geen boetes zouden worden opgelegd. Naar het oordeel van het Hof is het opleggen van boetes in het onderhavige geval geboden.
8. Het Hof zal thans onderzoeken of de uiteindelijk opgelegde boetes ook passend zijn. De inspecteur heeft ter zitting van 14 oktober 2004 aangegeven dat in 1999 bij het vaststellen van de boetebeschikking abusievelijk is uitgegaan van een derde verzuim in de zin van paragraaf 21 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (hierna: BBBB 1998) voor het niet dan wel niet tijdig doen van aangifte in de IB/PVV. Er is sprake van een tweede verzuim en daarvan uitgaande heeft de inspecteur bij de uitspraak op bezwaar de boete verminderd tot een bedrag van ? 500. Het eerste verzuim heeft plaatsgevonden in 1998 en ter zake is een boete opgelegd van ƒ 250. Desgevraagd heeft belanghebbende ter zitting van 14 oktober 2004 aangegeven dit niet langer te betwisten. Opgemerkt zij dat een en ander ook wordt ondersteund door de door belanghebbende bij haar beroepschrift gevoegde uitspraak op bezwaar inzake de boete wegens het niet dan wel niet tijdig doen van aangifte in de IB/PVV in 1998. Het Hof volgt partijen en beschouwt het niet-tijdig doen van de aangifte in de IB/PVV 1999 als een tweede verzuim in de zin van paragraaf 21 van het BBBB 1998. Voorts volgt het Hof de inspecteur in zijn stelling dat het verzuim inzake de premie WAZ 1999 als een eerste verzuim heeft te gelden. Het vorenoverwogene brengt mee dat belanghebbende bij het niet-tijdig doen van de aangifte in de IB/PVV 2000 een derde verzuim heeft begaan en een tweede verzuim bij het niet-tijdig doen van de aangifte voor de premie WAZ. De heffing van premie Zfw vindt met ingang van 2000 plaats. Terzake van deze heffing is sprake van een eerste verzuim.
9. De inspecteur is bij het opleggen van boetes terzake van verzuimen gebonden aan de geschreven en ongeschreven rechtsbeginselen, waarvan hier van belang is het in artikel 3:4, tweede lid, van de Awb neergelegde evenredigheidsbeginsel. Dat beginsel brengt mee dat de boete niet onevenredig mag zijn in verhouding tot de ernst van de gedraging op grond waarvan zij is opgelegd. In een geval als het onderhavige, waarin een belastingplichtige die gegevens voor meer dan één heffing moet verstrekken dat dient te doen op één aangiftebiljet, zodat door het niet of te laat indienen van dat biljet meer dan één verzuim wordt gepleegd, brengt dat beginsel mee dat de op elk van die verzuimen gestelde sancties niet cumulatief behoren te worden toegepast. In de regel zal in een dergelijk geval het opleggen van boetes tot een totaalbedrag ter grootte van de boete die volgens paragraaf 21 van het BBBB 1998 voor één verzuim zou worden opgelegd - indien de verzuimen niet dezelfde plaats in de verzuimenreeks innemen: het zwaarst te beboeten verzuim - tot een uitkomst leiden die recht doet aan de omstandigheid dat de verzuimen het gevolg zijn van het niet of te laat indienen van één en hetzelfde aangiftebiljet. Bijzondere omstandigheden kunnen aanleiding zijn tot een lichtere of zwaardere beboeting, waarbij artikel 4:84 Awb Pro alsmede de paragrafen 44 en 45 van het BBBB 1998 van belang zijn (zie V-N 2004/40.7).
10. Voor het jaar 1999 is sprake van een tweede verzuim bij het doen van aangifte in de IB/PVV, waaraan paragraaf 21 van het BBBB 1998 in het onderhavige geval een boete van ƒ 750 verbindt. Het Hof acht dit bedrag passend. Nu de totaal voor het jaar 1999 opgelegde boetes niet hoger zijn dan ƒ 750 ziet het Hof geen reden tot matiging van de boetes op grond van het evenredigheidsbeginsel. Indien en voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat de boetes gematigd dienen te worden in verband met haar financiële omstandigheden geldt dat zij deze onvoldoende met verifieerbare stukken heeft onderbouwd zodat omtrent die omstandigheden onvoldoende is komen vast te staan. Met betrekking tot de omstandigheid dat belanghebbendes boekhouder niet eerder in de gelegenheid was de aangiften op te stellen - wegens drukte - geldt dat dit belanghebbende niet disculpeert.
11. Voor het jaar 2000 is sprake van een derde verzuim bij het doen van aangifte in de IB/PVV. Paragraaf 21 van het BBBB 1998 verbindt daaraan in het onderhavige geval een boete van ƒ 1.250. Het Hof acht dit bedrag passend. Nu de totaal voor het jaar 2000 opgelegde boetes het bedrag van ƒ 1.250 niet overschrijden, ziet het Hof geen reden tot matiging van de boetes op grond van het evenredigheidsbeginsel. Hetgeen het Hof onder 10. heeft overwogen ten aanzien van de financiële situatie van belanghebbende en de problemen bij haar boekhouder geldt evenzeer voor het jaar 2000.
12. Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. De inspecteur heeft zich akkoord verklaard met de door belanghebbende gestelde verletkosten van in totaal € 270 voor beide zittingen.
De uitspraak is gedaan op 28 oktober 2004 door mr. Vrouwenvelder, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van drs. Plat als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken. Waarvan is opgemaakt dit proces-verbaal dat bij verhindering van het lid van de belastingkamer uitsluitend door de griffier is ondertekend.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van het proces-verbaal in geanonimiseerde vorm.
U kunt binnen vier weken na de verzenddatum van dit proces-verbaal het gerechtshof schriftelijk verzoeken de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke. Voor het verkrijgen van een schriftelijke uitspraak is een griffierecht verschuldigd. Na het verzoek tot vervanging ontvangt U van de griffier een nota griffierecht. De vervanging van een mondelinge uitspraak door een schriftelijke strekt ertoe de mondelinge uitspraak in een andere vorm vast te leggen. Het gerechtshof mag daarbij de gedane uitspraak niet aan een heroverweging onderwerpen. Uitsluitend tegen een schriftelijke uitspraak van het gerechtshof staat beroep in cassatie open bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarvoor is eveneens een griffierecht verschuldigd. Het ter verkrijging van een schriftelijke uitspraak betaalde griffierecht wordt door de griffier van de Hoge Raad in mindering gebracht op het voor beroep in cassatie verschuldigde recht.