Uitspraak
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Derde Enkelvoudige Belastingkamer
PROCES-VERBAAL
van de mondelinge uitspraak in het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
de uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst te P, hierna de inspecteur, gedagtekend 2 april 2004, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2002.
Het beroep is behandeld ter zitting van 25 januari 2005.
Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 22.440 en
- gelast de inspecteur het gestorte griffierecht ad € 37 aan belanghebbende te vergoeden.
Gronden
1.1. Belanghebbende is in loondienst werkzaam bij A B.V. Uit dien hoofde verricht hij werkzaamheden aan boord van een zeeschip. In het jaar 2000 heeft hij in dit verband op 236 dagen op zee gevaren, in 2001 op 186 dagen en in 2002 op 160 of 161 dagen.
1.2. Bij de inhouding van loonheffing in 2002 over het loon van belanghebbende heeft de werkgever rekening gehouden met 161 zeedagen. Belanghebbende heeft aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2002 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.662. Bij het vaststelling van de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2002 (hierna: de aanslag) heeft de inspecteur onder andere de door belanghebbende toegepaste zeedagenaftrek ad € 644 gecorrigeerd en dienovereenkomstig het belastbare inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 23.084.
1.3. Tot de gedingstukken behoort een brief van de werkgever aan belanghebbende met dagtekening 11 december 2003, waarin onder andere staat:
“Conform ons Reglement voor de officieren behorende bij de CAO voor zeevarenden van [de werkgever], Artikel 13 Arbeid Pro lid 3 bevestigen wij u hiermee dat op basis van ons 1-op/1-af verlofsysteem de officier geacht wordt doorgaande 183 verlofdagen per kalenderjaar te varen. .Het verleden heeft reeds aangetoond dat u doorgaans meer dan 180 dagen vaart
Over afgelopen jaren heeft u het volgende aantal dagen gevaren:
2000 236
2001 186
2002 160”
1.4. Tevens behoort tot de gedingstukken “Deel 4 Arbeid en verlof, artikel 13 Arbeid Pro”, naar het Hof begrijpt een pagina van de voor belanghebbende geldende (collectieve) arbeidsovereenkomst, waarin onder andere staat:
“13.3
Op basis van het 1-op/1-af verlofsysteem wordt de officier geacht 183 kalenderdagen per kalenderjaar te varen. Voor iedere vaardag wordt een verlofdag toegekend (...).
13.4
De 183 vaardagen worden opgedeeld in vaarperiodes van 6 weken, met een inloop cq. uitloop van maximaal zeven kalenderdagen, onder voorbehoud van overmacht vanwege extreme omstandigheden.”
2. In geschil is of belanghebbende in 2002 recht heeft op de zeedagenaftrek en zo ja, tot welk bedrag.
3. Op de zitting heeft de inspecteur, kort en zakelijk weergegeven, dat niet moet worden gekeken naar het gemiddelde aantal zeedagen en dat hij niet weet hoeveel zeedagen belanghebbende in 1999 of 2003 heeft gemaakt, voor zover hij toen zeeman was.
4.1. Artikel 3:89, eerste lid, eerste volzin, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) luidt als volgt:
“De zeedagenaftrek geldt voor de belastingplichtige die als kapitein, scheepsofficier of scheepsgezel van een zeeschip in de zin van de Zeebrievenwet in verband met zijn werkzaamheden doorgaans ten minste 180 dagen per jaar aan boord van een dergelijk zeeschip of in een buitenlandse haven of havenplaats verblijft (zeedagen). De dagen van vertrek en van aankomst worden daarbij meegerekend.”
Op grond van het tweede lid bedraagt de zeedagenaftrek € 4 per zeedag.
4.2. Niet in geschil is dat belanghebbende werkzaam is als kapitein, scheepsofficier of scheepsgezel van een zeeschip in de zin van de Zeebrievenwet en uit dien hoofde in aanmerking komt voor de zeedagenaftrek, mits hij voldoet aan de eis dat hij doorgaans ten minste 180 zeedagen per jaar maakt, hetgeen belanghebbende stelt en de inspecteur bestrijdt. In 2002 heeft belanghebbende minder dan 180 zeedagen gemaakt. De vraag is of hij (desondanks) voldoet aan de hiervoor vermelde eis.
4.3. Voor de uitleg van het begrip “doorgaans” is van belang wat hierover is vermeld bij de parlementaire behandeling. De zeedagenaftrek is gebaseerd op artikel 37 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en artikel 8a van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 1990, waarin gelijkluidende voorwaarden voor de aftrek waren opgenomen.. Met de opneming in de Wet is geen inhoudelijke wijziging beoogd voor wat betreft de voorwaarden voor het in aanmerking komen van de zeedagenaftrek (Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, blz. 132). De hier bedoelde wettelijke bepalingen zijn mede gebaseerd op het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 9 oktober 1986, nr. 286-12 289 (BNB 1986/349). In dit Besluit is onder meer het volgende vermeld:
“De in deze aanschrijving neergelegde forfaitaire regeling is gebaseerd op een bepaald kostenpatroon. Op grond daarvan kan alleen die zeevarende van de regeling gebruik maken die in verband met zijn werkzaamheden doorgaans tenminste 180 dagen per jaar aan boord van een zeeschip of in een buitenlandse haven(plaats) verblijft.
De dagen van aankomst en vertrek worden daarbij meegerekend.
Voldoet een zeevarende ten gevolge van ziekte of arbeidsongeschiktheid of in verband met in- of uitdiensttreding niet aan de hoofdvoorwaarde dan kan hij toch voor de regeling in aanmerking komen indien hij tijdens de werkzame periode gedurende een evenredig deel van de 180 dagen voldoet aan de gestelde hoofdvoorwaarde.”
In de toelichting op de Ministeriële regeling van 29 december 1989, nr. WDB89/503, Stcrt. 253, welke heeft geleid tot het toevoegen van een artikel 8a aan de Uitvoeringsregeling IB 1990, is onder meer het volgende vermeld:
“De wijziging van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 1990 en de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 1990 houdt verband met de invoering van de Wet faciliteit voor de zeevaart. In deze wet is voorzien dat de zeedagenaftrek, welke tot nu toe bij aanschrijving was geregeld, met ingang van 1 januari 1990 een wettelijke basis krijgt. De voorwaarden voor het verkrijgen van de zeedagenaftrek zijn niet gewijzigd.”
4.4. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat slechts in het geval dat door bijzondere omstandigheden minder dan 180 zeedagen in een kalenderjaar worden gemaakt, sprake is van doorgaans ten minste 180 dagen. Als in dit verband in aanmerking te nemen bijzondere omstandigheden komen volgens de inspecteur slechts in aanmerking bijzondere omstandigheden als vermeld in het Besluit van 9 oktober 1986, zoals ziekte, arbeidsongeschiktheid dan wel in- of uitdiensttreding. Dergelijke omstandigheden doen zich in het onderhavige geval niet voor, zodat belanghebbende geen recht heeft op toepassing van de zeedagenaftrek.
4.5. Naar het oordeel van het Hof is uit evenbedoeld besluit niet af te leiden dat de daarin vermelde bijzondere omstandigheden limitatief zijn bedoeld. Nu voorts de parlementaire geschiedenis ter zake van de betekenis van het begrip “doorgaans” weinig aanknopingspunten biedt, staat het Hof in de eerste plaats een grammaticale uitleg van dat begrip voor. ‘Doorgaans’ dient dan te worden opgevat als ‘in de regel’, zonder dat aan de aard van de daarbij in aanmerking te nemen bijzondere omstandigheden een meer specifieke inhoud wordt verlangd.
4.6. Vaststaat dat belanghebbende in 2000 236 zeedagen, in 2001 186 zeedagen en in 2002 160 of 161 zeedagen heeft gemaakt. Het gemiddeld aantal zeedagen ligt derhalve boven 180 dagen per jaar, maar het aantal zeedagen in 2002 is zón 10% lager dan dat aantal. Belanghebbende heeft gesteld dat dit wordt veroorzaakt door de verlofregeling en doordat hij in 2002 eerder opgebouwde verlofdagen heeft opgenomen. Op grond van de verlofregeling werkt belanghebbende in het algemeen 6 weken waarna hij 6 weken vrij heeft. Hierdoor komt het voor dat er verlofperioden vallen aan het begin en aan het einde van een jaar. In die situatie worden dan in dat jaar minder dan 180 dagen gewerkt. In een dergelijk geval is naar het oordeel van het Hof geen sprake van doorgaans minder dan 180 zeedagen per jaar. In dit kader acht het Hof het van belang dat, zoals de inspecteur heeft bevestigd, op grond van de voor belanghebbende geldende (collectieve) arbeidsovereenkomst, zoals ook blijkt uit de brief onder 1.3 en het stuk onder 1.4, belanghebbende geacht wordt 183 dagen per kalenderjaar te varen. Mede gelet op het hoge aantal zeedagen in 1999, komt het het Hof voorts aannemelijk voor dat het relatief lage aantal zeedagen in 2002 incidenteel is.
4.7. Uit de onder 1.3 vermelde brief en gelet op de wijze van inhouding van de loonheffing, blijkt voorts dat de werkgever kennelijk in de veronderstelling verkeert dat belanghebbende doorgaans meer dan 183 dagen vaart.
4.8. Gelet op de onder 4.6 en 4.7 vermelde omstandigheden, alsmede gelet op hetgeen is overwogen onder 4.5, oordeelt het Hof dat belanghebbende voldoet aan de eis dat hij doorgaans ten minste 180 zeedagen maakt in een jaar. Hij heeft derhalve recht op toepassing van de zeedagenaftrek. De stelling van de inspecteur dat niet van belang is hoeveel zeedagen gemiddeld in een periode van een aantal jaren zijn gemaakt, acht het Hof onjuist, nu dit op zichzelf één van de in aanmerking te nemen omstandigheden kan zijn voor de beoordeling of voldaan is aan de gestelde eisen die van belang zijn. Hieraan doet, anders dan de inspecteur heeft gesteld, hetgeen is vermeld in het kader van de evaluatie van de zeedagenaftrek niet af (Evaluatienotitie maritiem fiscaal pakket, Kamerstukken II 2002/03, 28 857, in het bijzonder, nr. 1, blz. 12).
4.9. Voor de hoogte van de zeedagenaftrek is van belang hoeveel zeedagen in 2002 zijn gemaakt. Belanghebbende heeft het standpunt ingenomen dat sprake is van 161 zeedagen. Dit stemt overeen met de inhouding van loonheffing, doch niet met de onder 1.3 vermelde brief. Nu de inspecteur in het midden laat hoeveel zeedagen in 2002 zijn gemaakt, zal het Hof van 161 uitgaan. Daaruit volgt dat het belastbare inkomen uit werk en woning voor 2002 als volgt dient te worden berekend:
Belastbare inkomen uit werk en woning ex aanslag € 23.084
Af: Zeedagenaftrek € 4 * 161 € 644 -
Belastbare inkomen uit werk en woning € 22.440
5. Gesteld noch aannemelijk is gemaakt dat belanghebbende proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht heeft gemaakt.
De uitspraak is gedaan op 8 februari 2005 door mr. E.A.G. van der Ouderaa, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. T.N. van Rijn als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
Dit proces-verbaal is opgemaakt door de griffier en door het lid van de belastingkamer en de griffier ondertekend.
Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van het proces-verbaal in geanonimiseerde vorm.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht.
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Tenzij de Hoge Raad anders bepaalt, zal het gerechtshof deze mondelinge uitspraak vervangen door een schriftelijke. In dat geval krijgt u de gelegenheid de gronden van het beroep in cassatie alsnog aan te voeren of aan te vullen.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.