Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk P07/00184
uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst Holland-Noord/kantoor Alkmaar, de inspecteur,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 06/2795 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) van 20 maart 2007 in het geding tussen
[X] TE [P]
gemachtigde V.J. de Groot (Tysma|Lems Fiscaal & financieel adviseurs B.V. te Capelle aan den IJssel),
en
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 15 november 2005 belanghebbende over het jaar 2002 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 35.252 en uit sparen en beleggen van € 285 en met toepassing van enige “aftrek elders belast”. In de aanslag was (na aftrek van heffingskorting) een bedrag van € 7.552 aan premie volksverzekeringen begrepen.
De gemachtigde heeft bezwaar gemaakt tegen het niet verlenen van enige vrijstelling van premie volksverzekeringen. De inspecteur heeft bij uitspraak van 16 februari 2006 dit bezwaar afgewezen.
1.2. De gemachtigde heeft tegen de uitspraak van de inspecteur beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft bij de bestreden uitspraak het beroep gegrond verklaard en het bedrag van de te heffen premie volksverzekeringen verminderd tot € 1.368.
1.3. De inspecteur heeft hoger beroep ingesteld op 3 april 2007 en hij heeft dit hoger beroep gemotiveerd op 1 juni 2007. De gemachtigde heeft een verweerschrift ingediend. De inspecteur heeft een conclusie van repliek ingediend, waarvan het Hof een kopie aan de gemachtigde heeft gezonden bij brief van 2 september 2007.
1.4. Ter zitting van 28 juli 2008 heeft het hof het hoger beroep behandeld. Voor het verhandelde ter zitting zij verwezen naar het aangehechte proces-verbaal.
2. Overwegingen
2.1. De feiten
2.1. Op basis van de door partijen overgelegde stukken en het proces-verbaal van de mondelinge uitspraak van de rechtbank stelt het hof de volgende feiten vast.
2.1.1. Belanghebbende woonde in 2002 het gehele jaar in [P]en werkte in dat jaar 2002 als hoppermachinist in loondienst bij [A-BV]. Hij werkte tot en met 19 januari in India en aansluitend tot en met 3 november in Italië en nadien enkel in Nederland.
De werkgever betaalde belanghebbende in 2002 een belastbaar loon uit van € 41.794 en daarop heeft hij € 11.121 aan loonheffing ingehouden.
2.1.2. Op 1 februari 2002 heeft de werkgever een zogenaamde E101-verklaring aangevraagd voor de periode 20 januari 2002 tot en met 19 januari 2003. Op 6 februari 2002 heeft de Sociale Verzekeringsbank die E101-verklaring afgegeven en daarbij verklaard dat belanghebbende voor de periode waarop de aanvraag betrekking had op grond van artikel 14, tweede lid, sub b, van Verordening (EEG) 1408/71 als verzekerde onderworpen bleef aan de Nederlandse wetgeving.
In zijn aangifte over 2002 heeft belanghebbende vrijstelling van premie volksverzekeringen verzocht voor de periode 1 januari tot en met 3 november 2002.
2.1.3. De gang van zaken in eerdere jaren laat zich als volgt weergeven:
- 1999: In dat jaar heeft belanghebbende in het buitenland gewerkt voor een binnen- en een buitenlandse werkgever. Bij het opleggen van de aanslag inkomstenbelasting, gedagtekend 10 mei 2001, heeft de inspecteur, na correspondentie met de gemachtigde, “aftrek elders belast” toegepast; de inspecteur heeft geen premie volksverzekeringen geheven.
- 2000: In dat jaar heeft belanghebbende ook in het buitenland gewerkt (en wel in Argentinië, Maleisië, Namibië, Nigeria en het Verenigd Koninkrijk) voor een binnen- en een buitenlandse werkgever. In een toelichting bij de aangifte en een suppletie daarop heeft de gemachtigde de 35%-aftrek toegepast, “aftrek elders belast” berekend en vrijstelling van premieheffing volksverzekeringen geclaimd. Bij het opleggen van de aanslag inkomstenbelasting, gedagtekend 4 januari 2002, heeft de inspecteur de aangifte gevolgd; de inspecteur heeft geen premie volksverzekeringen geheven.
- 2001: Ook in dat jaar heeft belanghebbende in het buitenland gewerkt en wel voor een binnenlandse werkgever. De inspecteur heeft de geclaimde vrijstelling van premieheffing volksverzekeringen niet verleend. In rechte heeft de gemachtigde dit betwist en daarbij heeft hij zich, met verwijzing naar de gang van zaken over 1999 en 2000, beroepen op het vertrouwensbeginsel. Op 16 januari 2006 heeft de inspecteur dat beroep gehonoreerd en bevestigd dat belanghebbende niet als verzekerde zou worden aangemerkt en dat hij de aanslag over 2001 met betrekking tot het premiedeel zou verminderen. Vervolgens heeft de gemachtigde het beroep, naar het hof begrijpt, ingetrokken.
- Blijkens een opgave van de huidige werkgever was aan belanghebbende een E101-verklaring uitgereikt voor de periode 29 oktober 2000 tot en met 28 oktober 2001.
2.2. Het geschil
In beroep heeft de gemachtigde, onder verwijzing naar de door hem gevoerde procedure die uitgemond is in het arrest van de Hoge Raad van 11 februari 2005, nummer 40.390, BNB 2005/159, gesteld dat het vertrouwensbeginsel meebrengt dat belanghebbende ook in het jaar 2002 (toegespitst op de periode 1 januari tot en met 3 november) enige aftrek kan laten gelden ter berekening van de verschuldigde premie volksverzekeringen.
Naar het hof begrijpt is thans niet meer in geschil dat de wettelijke regeling als zodanig geen ruimte biedt voor enige vermindering van het door de inspecteur berekende bedrag aan premie volksverzekeringen.
2.3. Het oordeel van de rechtbank
2.3.1. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, daartoe het volgende overwegende:
11. Bij het vaststellen van de aanslag inkom¬stenbelasting / premie volksverzekeringen over het jaar 1999 heeft verweerder (Hof: de inspecteur) ten aanzien van de geclaimde vrijstelling premieheffing (vanwege het door eiser (Hof: belanghebbende) wonen in Nederland maar het steeds gedurend(e) een langere periode werken buiten Nederland) expliciet vragen gesteld. Deze vragen zijn door eiser beantwoord. Vervolgens heeft verweerder de aangifte op dit onderdeel gevolgd, zodat sprake is van een ondubbelzinnige standpuntbepaling door verweerder.
Dat verweerder zijn standpunt ten aanzien van de vrijstelling wenste te beperken tot een zekere periode, dan wel dat eiser de door verweerder gestelde vragen niet correct of onvolledig heeft beantwoord, is gesteld noch gebleken.
Anders dan verweerder meent is het dispositievereiste niet van toepassing.
Dat in dezen sprake is van een essentiële wijziging van de omstandigheden, het wettelijk regime dan wel de jurisprudentie op grond waarvan verweerder zich niet langer gebonden behoefte te voelen aan het gewekt vertrouwen, is evenmin gesteld of gebleken.
Dan is er sprake van een in rechte te beschermen vertrouwen, zoals verweerder ook heeft onderkend ten aanzien van de aanslagregeling voor het jaar 2001.
12. Verweerder kan het door hem gewekt vertrouwen eerst opzeggen met ingang van een in de toekomst gelegen tijdstip, eventueel verlengd met een redelijke overgangstermijn. De intrekking heeft in ieder geval geen eerdere werking dan vanaf het tijdstip dat verweerder aan eiser heeft kenbaar gemaakt dat hij zijn standpunt heeft gewijzigd.
In het onderhavige geval is dat de brief van 23 april 2003 waarin verweerder zijn gewijzigd standpunt aan eiser heeft verteld. Deze brief ziet weliswaar op de aanslagrege¬ling voor het jaar 2001, maar gelet op de inhoud van de brief is het gewijzigde standpunt evenzeer van toepassing op latere jaren waarin dezelfde problematiek speelt.
Het opzeggen van het gewekt vertrouwen kan daarom slechts effect hebben voor enig moment volgend op 23 april 2003 en in ieder geval niet voor de nog op te leggen aanslag over het al verstreken belastingjaar 2002.
13. Voor de aanslagregeling voor het jaar 2002 kan eiser zich in ieder geval voor de werkzaamheden in India (1 januari 2002 tot en met 19 januari 2002) met vrucht beroepen op het door verweerder gewekt vertrouwen.
Voor de werkzaamheden in Italië (20 januari 2002 tot en met 3 november 2002) is nog van belang of het verstrekken van de E-101 detacheringsverklaring de toepassing van het vertrouwensbeginsel in de weg staat.
14. Ten aanzien van de afgifte van de E-101 detacheringsverklaring voor de periode van 20 januari 2002 tot en met 19 januari 2003 door de Sociale Verzekerings Bank (hierna: de detacheringsverklaring), overweegt de rechtbank als volgt.
15. Nu tussen partijen niet in geschil is dat verweerder (door zijn standpuntbepaling ten aanzien van de voorafgaande jaren) bij eiser het in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt dat de vrijstelling op hem van toepassing is, rust op verweerder de bewijslast aannemelijk te maken dat eiser door de afgifte van de E-101 detacheringsverklaring wist of had moeten besef¬fen dat deze verklaring gelijktijdig inhield dat eiser in Nederland tevens belasting¬plichtig was voor de volksverzekeringen
De rechtbank kan verweerder niet volgen in deze stelling. Verweerder heeft zijn blote stelling dat de detacheringsverklaring door eiser is aangevraagd, niet nader onderbouwd.
Dat deze verklaring namens, met instemming of in ieder geval met medeweten van eiser is aangevraagd, is gesteld noch gebleken. Verweerder heeft evenmin op enigerlei wijze aannemelijk gemaakt dat eiser de detacheringsverklaring in Italië heeft aangewend om aldaar vrijstelling te verkrijgen voor de in Italië van toepassing zijnde sociale verzekeringswetge¬ving. De door verweerder overgelegde ‘schermprinten’ zijn daartoe volstrekt onvoldoende. De verwijzing in de pleitnota naar de uitspraken van het Hof van Justitie over de rechtskracht van de detacheringsverklaring, is evenmin voldoende.
Verweerder heeft niet voldaan aan de op hem rustende bewijslast.
2.4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding.
2.5. Overwegingen
2.5.1. Belanghebbende kan zich in zaken als deze, beroepen op bij hem opgewekt vertrouwen indien de inspecteur op basis van volledig inzicht in de feitelijke omstandigheden ten aanzien van belanghebbende de indruk heeft gewekt dat hij het standpunt heeft ingenomen dat heffing van premie volksverzekeringen achterwege zal blijven en deze omstandigheden nadien niet zijn gewijzigd.
2.5.2. In de jaren 1999 en 2000 heeft belanghebbende gewerkt voor zowel binnen- als buitenlandse werkgevers. Hij heeft daarbij steeds gewerkt op wisselende plaatsen in binnen- en buitenland. De inspecteur heeft op basis van de hem verstrekte informatie over het jaar 1999, waarvan niet gesteld is dat deze onjuist of onvolledig zou zijn, het standpunt ingenomen dat er geen sprake is van premieplicht voor de heffing van premie volksverzekeringen.
Bij het beoordelen van de aangifte over 2000, aangevuld met een suppletie met uitdrukkelijke vermelding van feitelijke omstandigheden, heeft de inspecteur datzelfde standpunt ingenomen.
2.5.3. Belanghebbende is ook na de hiervoor genoemde jaren werkzaam geweest op verschillende locaties, zowel binnen Nederland, binnen de Europese Unie als elders in de wereld. Ook is er sprake geweest van zowel binnen- als buitenlandse werkgevers en het al dan niet aanwezig zijn van een E101-verklaring.
Onder deze wisselende omstandigheden kan een standpuntbepaling van de inspecteur ten aanzien van de premieheffing over enig jaar niet zonder meer van toepassing zijn ten aanzien van de premieheffing over een volgend jaar.
2.5.4. Nu belanghebbende`in 2002, anders dan in 1999 en 2000, enkel heeft gewerkt in dienst van een binnenlandse werkgever en de Sociale Verzekeringsbank, anders dan met betrekking tot 1999 en het grootste deel van 2000, op aanvraag van de werkgever verklaard heeft dat belanghebbende als verzekerde onderworpen bleef aan de Nederlandse wetgeving heeft de standpuntbepaling van de inspecteur ten aanzien van de jaren 1999 en 2000 bij belanghebbende niet het rechtens te honoreren vertrouwen kunnen wekken dat de inspecteur ook over het jaar 2002 een gedeelte van de wettelijk verschuldigde premie volksverzekeringen niet zou heffen.
2.5.5. De inspecteur heeft over het jaar 2001 aanvankelijk premie volksverzekeringen geheven. Dat de inspecteur op basis van het door hem ingenomen standpunt met betrekking tot 1999 en 2000 belanghebbende eerst na ingesteld beroep tegen een afwijzende uitspraak op bezwaar bij brief van 16 januari 2006 ook voor 2001 nog als niet-verzekerd heeft aangemerkt, kan bij belanghebbende niet het rechtens te honoreren vertrouwen hebben gewekt dat de inspecteur ook over het jaar 2002 zou afzien van heffing van de verschuldigde premie volksverzekeringen.
2.5.6. Ook in de door de rechtbank in punt 12 behandelde brief van 23 april 2003 ziet het Hof geen aanknopingspunten voor de conclusie dat voor het jaar 2002 jegens belanghebbende vertrouwen is gewekt dat de heffing van premie volksverzekeringen achterwege zou blijven.
2.5.7. De aanvraag en de afgifte van de E101-verklaring is een omstandigheid die van belang is voor belanghebbende en zijn dienstbetrekking met de werkgever. Het is een omstandigheid die voor de inspecteur als extern gegeven moet worden aangemerkt. Anders dan de rechtbank is het hof van oordeel dat er geen reden is aan te nemen dat op de inspecteur de bewijslast rust dat belanghebbende wist of had moeten weten dat de E101-verklaring inhield dat belanghebbende premie volksverzekeringen verschuldigd was.
2.6. Slotsom
De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is en dat de uitspraak van de inspecteur van 16 februari 2006 juist is geweest.
3. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
4. De beslissing
Het Hof
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank en
- verklaart het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de inspecteur ongegrond.
Aldus vastgesteld door mrs. J.P.A. Boersma, voorzitter, F.H.M. Possen en J.W. Zwemmer, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H.A. Brands griffier. De beslissing is op 4 augustus 2008 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.