Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk P07/00435
uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/P,
de inspecteur,
en op het incidenteel hoger beroep van
X, wonende te Z, thans de erven X,
belanghebbende,
gemachtigde A,
tegen de uitspraak in de zaak met nummer AWB 06/6803 van de rechtbank Haarlem van 8 juni 2007 in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 30 maart 2006 aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2004 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 11.519.
De inspecteur heeft het door belanghebbende tijdig ingediende bezwaar bij uitspraak van 29 mei 2006 ongegrond verklaard.
1.2. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de inspecteur tijdig beroep ingesteld bij de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank). Bij uitspraak van 8 juni 2007, verzonden op 13 juni 2007, heeft de rechtbank het beroep gegrond verklaard, de bestreden uitspraak vernietigd, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van € 10.984, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 644, de Staat der Nederlanden aangewezen dit bedrag aan belanghebbende te voldoen en de Staat der Nederlanden gelast het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 38 te vergoeden.
1.3. De inspecteur heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 17 juli 2007, bij het Hof ingekomen op dezelfde datum. De inspecteur heeft het hoger beroep aangevuld bij brief, naar het Hof aanneemt abusievelijk, gedagtekend 1 februari 2007, en ingekomen 14 augustus 2007.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en daarbij tevens incidenteel hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft hierop gereageerd bij brief van 18 september 2007, eveneens ingekomen op 18 september 2007.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 september 2008. Verschenen zijn namens belanghebbende diens gemachtigde A en namens de inspecteur B.
1.5. De griffier heeft van het verhandelde ter zitting een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Overwegingen
2.1. Feiten
2.1.1.Voor het jaar 2004 heeft belanghebbende aangifte inkomstenbelasting en premievolksverzekeringen gedaan van een verzamelinkomen van € 12.368, welk bedrag als volgt is opgebouwd:
Inkomen uit werk en woning voor persoongebonden aftrek € 15.875
Persoonsgebonden aftrek,
buitengewone uitgaven in verband met ziekte € 3.507 -/-
Verzamelinkomen € 12.368
2.1.2. Bij brief van 15 februari 2006 vroeg de inspecteur nadere informatie met betrekking tot de buitengewone uitgaven in verband met ziekte. Bij brief van 27 februari 2006 antwoordde belanghebbende de inspecteur dat hij benevens de reeds in aftrek gebrachte kosten van € 3.507 nog een bedrag van € 1.518 in aftrek wenste te brengen. Dit bedrag is gebaseerd op € 920 kosten in verband met het plaatsen van kronen, vermenigvuldigd met de factor 1,65.
2.1.3. De inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslag de buitengewone uitgaven in verband met ziekte als volgt vastgesteld:
aangegeven buitengewone uitgaven in verband met ziekte € 3.507
correctie voor uitgaven voor vervoer € 71 -/-
aftrek ivm kroon € 920 +
€ 4.356
De inspecteur stelde de aanslag vast naar een verzamelinkomen van € 15.875 – € 4.356 = € 11.519.
2.1.4. Tot de stukken behoort een tandartsrekening ten bedrage van in totaal € 755,28 voor de echtgenote van belanghebbende. Hiervan heeft, voor zover hier van belang, € 205,38 betrekking op de kroon als zodanig en € 547,00 op kosten ter zake van het aanbrengen daarvan. Voorts behoort tot de stukken een tandartsrekening ten bedrage van in totaal € 163,60 voor belanghebbende. Hiervan heeft, voor zover hier van belang, € 129,48 betrekking op kosten ter zake van het aanbrengen van een kroon. De totale kosten ter zake van het aanbrengen van kronen bedragen derhalve € 676,48 en de uitgaven voor de kroon zelf bedragen € 205,38. In totaal is blijkens deze rekeningen met de kronen een bedrag van € 881,86 gemoeid.
2.2. Het geschil
In geschil is primair of een kroon als hulpmiddel in de zin van artikel 6.17, tweede lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna de Wet IB 2001) kan worden aangemerkt, zodat het bedrag aan uitgaven met toepassing van artikel 6.24 Wet IB 2001 wordt verhoogd met 65%, hetgeen belanghebbende stelt doch de inspecteur betwist.
Zo het gelijk aan de inspecteur is, is niet in geschil dat het verzamelinkomen dient te worden vastgesteld op € 12.368 + € 71 -/- 881,86 = € 11.557. In dat geval is de aanslag niet te hoog vastgesteld. Niet in geschil is dat alsdan geen recht bestaat op een kostenvergoeding voor de bezwaarfase zodat belanghebbendes incidentele hoger beroep ongegrond is.
Zo het gelijk met betrekking tot het primaire geschilpunt aan belanghebbende is, is subsidiair nog in geschil of
a. de verhogingsfactor uitsluitend dient te worden toegepast op de kosten gemaakt voor de kroon zelf, hetgeen de inspecteur bepleit.
b. de verhogingsfactor dient te worden toegepast op zowel de kosten gemaakt ter zake het plaatsen van de kroon als de kosten van de kroon zelf, hetgeen belanghebbende stelt.
In geval a. is tussen partijen niet in geschil dat het verzamelinkomen dient te worden vastgesteld op € 12.368 + € 71 -/- € 881,86 -/- (€ 205,38 x 0,65) = € 11.423.
In geval b. is tussen partijen niet in geschil dat het hoger beroep van de inspecteur ongegrond is.
Indien de aanslag tot een te hoog bedrag is opgelegd, is niet in geschil dat belanghebbende recht heeft op een kostenvergoeding van € 161 voor de bezwaarfase zodat belanghebbendes incidentele hoger beroep dan gegrond is.
2.3. Het oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft belanghebbendes beroep gegrond verklaard, en de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van € 10.984. Zij heeft daarbij het volgende overwogen:
“4.3. Verweerder (Hof: de inspecteur) beroept zich op het ontbreken van zelfstandigheid. Hij verwijst daarbij naar het arrest van de Hoge Raad van 21 november 1990, nr. 26 895, V-N 1990/3889 en het daarop gebaseerde Besluit van de Staatssecretaris van 15 december 2005. In genoemd arrest heeft de Hoge Raad overwogen dat om als hulpmiddel te worden aangemerkt het middel na het aanbrengen of plaatsen ervan een zelfstandige zaak dient te blijven. Deze zaak betrof evenwel de kosten van de aanleg van een elektrische binnenlift. Hulpmiddelen die verband houden met het aanpassen van woningen zijn specifiek geregeld in artikel 20a van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001. De rechtbank is dan ook van oordeel dat overwegingen genoemd in jurisprudentie ten aanzien van woningaanpassingen niet toepasbaar zijn op hulpmiddelen van geheel andere aard. Daarbij komt dat het criterium ‘zelfstandigheid’ in de wetsgeschiedenis niet wordt genoemd. Nu niet in geschil is dat een kroon voldoet aan de omschrijving van hulpmiddel in artikel 6.17, tweede lid, van de Wet IB 2001, leidt dit ertoe dat de uitgaven voor de kroon op grond van artikel 6.24, eerste lid, van de Wet IB 2001, worden verhoogd met 65 %. Uit de formulering van laatstgenoemd artikel dat spreekt over het ‘bedrag van de uitgaven voor onder meer hulpmiddelen’ alsmede de ratio ervan – het aftrekbare bedrag van de kosten verband houdende met onder meer hulpmiddelen mag verhoogd – leidt de rechtbank af dat ook de kosten voor het plaatsen van de kroon onder het artikel vallen. Ook het subsidiaire standpunt van verweerder wordt derhalve verworpen.
4.5. Uit het voorgaande volgt dat de kosten van de kroon alsmede de kosten ter zake van het aanbrengen ervan in aanmerking komen voor de verhogingsfactor van 1,65. De rechtbank rekent hiertoe voor eiser (Hof: belanghebbende) kosten die zijn gemaakt op 20 november 2003, te weten € 129,48 en voor de echtgenote van eiser de kosten die zijn gemaakt op 5 september 2003, te weten € 752,38, totaal € 881,86. Vermenigvuldigd met 1,65 levert dit een bedrag op van € 1.455. Dit resulteert in persoonsgebonden aftrek wegens buitengewone uitgaven van € 4.891. Het belastbaar inkomen uit werk en woning komt hiermee op een bedrag van € 10.984 (€ 15.875 verminderd met € 4.891).”
2.4. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en naar het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal.
2.5. Relevante bepalingen
Ingevolge artikel 6.16, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001 zijn buitengewone uitgaven onder meer de uitgaven wegens ziekte, invaliditeit en bevalling van de belastingplichtige en zijn partner.
Ingevolge artikel 6.17, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001 worden als uitgaven wegens ziekte, invaliditeit en bevalling aangemerkt de daarmee verband houdende uitgaven voor genees-, heel- en verloskundige hulp, met inbegrip van farmaceutische en andere hulpmiddelen en vervoer.
Op grond van artikel 6.17, tweede lid, van de Wet IB 2001 wordt als hulpmiddel mede aangemerkt een middel dat de persoon in staat stelt tot het verrichten van een normale lichaamsfunctie waartoe hij zonder dat middel niet in staat zou zijn.
In artikel 6.24, eerste lid, van de Wet IB 2001 is geregeld dat het bedrag van de uitgaven voor onder meer hulpmiddelen wordt verhoogd met 65 %.
2.6. Beoordeling van het geschil in hoger beroep
2.6.1. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat een kroon geen hulpmiddel is in de zin van artikel 6.17, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001 en dat de daarmee gemoeide uitgaven dientengevolge niet op grond van artikel 6.24 van de Wet IB 2001 kunnen worden verhoogd met 65%.
2.6.2. In dit verband geldt het volgende. Het gebit bestaat uit een samenstel van tanden en kiezen - normaal gesproken 32 elementen -, en heeft als zodanig onder meer de functie van kauwen en happen. Tussen partijen is niet in geschil dat de elementen waaruit een gebit bestaat moeten worden onderhouden om te bewerkstelligen dat het gebit zijn functies behoudt.
2.6.3. De gemachtigde heeft ter zitting desgevraagd erkend dat het vullen van gaatjes in elementen tot het normale onderhoud behoort en dat geen sprake is van het aanbrengen van hulpmiddelen. Het Hof volgt belanghebbende hierin en acht in dit verband van belang dat door dit onderhoud het oorspronkelijke element binnen het gebit behouden blijft.
2.6.4. Een kroon is een kapje van metaal en/of porselein dat precies past over een op maat afgeslepen tand of kies. De kroon vormt dan een deel van de tand of kies boven het tandvlees. Het plaatsen van een kroon op een aldus geprepareerde tand of kies behoort naar ’s Hofs oordeel eveneens tot het onderhoud van het gebit. Niet gezegd kan worden dat een al dan niet ingrijpende behandeling van een element van het gebit als een hulpmiddel in de hier bedoelde zin kan worden aangemerkt. Door het aanbrengen van een kroon blijft het oorspronkelijke gebitselement behouden en vervult het als zodanig zijn rol binnen het gebit. In dit verband merkt het Hof op dat een dergelijke behandeling een persoon op zichzelf niet in staat stelt tot het verrichten van een lichaamsfunctie, waartoe hij zonder die behandeling niet in staat zou zijn. De situatie dat de functie van kauwen moet worden overgenomen door een hulpmiddel, zoals bijvoorbeeld met een kunstgebit, is hier niet aan de orde.
2.6.5. Gelet op al het vorenoverwogene is het Hof is met de inspecteur van oordeel dat een kroon niet als hulpmiddel in de zin van artikel 6.17, eerste lid, aanhef en onderdeel a van de Wet IB 2001 kan worden aangemerkt. Mitsdien is ter zake van de kosten van de kroon de verhogingsfactor van 0,65 niet van toepassing.
2.7. Slotsom
Het vorenstaande voert het Hof tot de slotsom dat het hoger beroep van de inspecteur gegrond is. Het incidenteel hoger beroep van belanghebbende behoeft derhalve geen behandeling meer. De inspecteur heeft de aanslag niet tot een te hoog bedrag vastgesteld.
De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Het Hof zal het beroep van belanghebbende bij de rechtbank ongegrond verklaren.
2.8. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling van een der partijen in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
3. Beslissing
Het Hof
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank en
- verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep ongegrond.
Aldus vastgesteld door mrs. E.M. Vrouwenvelder, voorzitter, D.B. Bijl en S.T.M. Beelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. V.M. Maat als griffier. De beslissing is op 9 oktober 2008 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.