Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 07/00351
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] B.V.,
gevestigd te [Z],
belanghebbende,
gemachtigde A.S. Muradin (Adviesgroep Andreo B.V.),
tegen de uitspraak in de zaak no. AWB 05/1498 van de rechtbank Haarlem van 21 mei 2007 in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Amsterdam,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 25 juni 2003 aan belanghebbende over het tijdvak 1 juni 2002 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van € 123.469 alsmede bij beschikking een boete van € 61.374.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 5 april 2005, de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 87.662 en de boete verminderd tot een bedrag van € 43.831.
Bij uitspraak van 21 mei 2007, verzonden op 24 mei 2007, heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de boete verminderd tot een bedrag van € 1.304 en de naheffingsaanslag gehandhaafd.
Tegen deze uitspraak heeft (de gemachtigde van) belanghebbende hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 27 juni 2007, bij het Hof ingekomen op 28 juni 2007, en aangevuld bij faxberichten van 28 augustus 2007 en 31 augustus 2007.
De inspecteur heeft bij brief, gedagtekend 25 september 2007, een verweerschrift ingediend en daarbij tevens incidenteel hoger beroep ingesteld.
Namens belanghebbende is het incidenteel hoger beroep beantwoord bij faxbericht van 4 april 2008.
Op 17 november 2008 is een nader stuk ontvangen van belanghebbende, waarvan een afschrift is verstrekt aan de inspecteur. Op 18 november 2008 is een pleitnota van belanghebbende ontvangen.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 november 2008. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Overwegingen
2.1. Voor wat betreft de feiten is in de uitspraak van de rechtbank het volgende vermeld:
“2.1. [Belanghebbende] is opgericht op 19 september 2001. Algemeen directeur zijn de heren [A] en [B]. De activiteiten bestaan uit het uitoefenen van een schoonmaakbedrijf. De onderneming is gestart in 1998 en was eigendom van de echtgenote van de heer [B]. De onderneming wordt sinds 1 juni 2002 voor rekening van [belanghebbende] gedreven.
2.2. Volgens de verzamelloonstaat zijn 42 werknemers in dienst geweest in 2002.
2.3. De loonadministratie is uitbesteed en gevoerd door Andreo B.V. te Amsterdam.
2.4. Op 13 mei 2003 heeft [de inspecteur] – na aankondiging op 24 april 2003 – een boekenonderzoek ingesteld bij [belanghebbende]. Het boekenonderzoek had tot doel de aanvaardbaarheid vast te stellen van de aangiften loonbelasting over de periode 1 juni 2002 tot en met 31 december 2002. De controle heeft plaatsgevonden ten kantore van voornoemde loonadministrateur.
2.5. Op 16 mei 2003 is een kennisgeving van de boete in de zin van artikel 67k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) aan [belanghebbende] verzonden. De feiten en omstandigheden op grond waarvan [de inspecteur] voornemens was een vergrijpboete aan [belanghebbende] op te leggen, zijn in deze brief als volgt weergegeven:
“U heeft niet voldaan aan de verplichtingen van artikel 28, lid 1, letter f wet Loonbelasting. Daarin is vastgelegd dat U verplicht bent de identiteit van de werknemer vast te stellen aan de hand van een document als bedoeld in artikel 1 van Pro de Wet op de identificatieplicht, alsmede aard, nummer en afschrift op te nemen in de loonadministratie.
U heeft derhalve loon aan onbekenden uitbetaald.
U heeft over het loon niet de juiste loonheffing ingehouden en afgedragen. U wist dus dat er voor een te laag bedrag aangifte is gedaan. Daarom is er sprake van opzet.”
[Belanghebbende] heeft naar aanleiding van de kennisgeving verweer gevoerd.
2.6. Het rapport inzake het boekenonderzoek is gedagtekend 2 juni 2003 en op die datum aan [belanghebbende] aangeboden. In dat rapport is onder meer vermeld dat de voorgenomen vergrijpboete zal worden opgelegd. De vergrijpboete bedraagt 50% van de correcties. De vergrijpboete is opgelegd wegens (voorwaardelijk) opzet.
2.7. Aan belanghebbende zijn aangiften loonbelasting / premie volksverzekeringen uitgereikt over het tijdvak 1 juni 2002 tot en met 30 juni 2002 en 1 juli 2002 tot en met 30 september 2002. Met ingang van het vierde kwartaal van 2002 zijn kwartaalaangiften uitgereikt en ingediend. Op de aangiften is een bedrag van in totaal € 94.353 aan loonbelasting / premie volksverzekeringen aangegeven over het tijdvak 1 juni 2002 tot en met 31 december 2002.
2.8. De naheffingsaanslag is met dagtekening 25 juni 2003 opgelegd naar aanleiding van het boekenonderzoek. De naheffingsaanslag omvat twee correcties. De eerste correctie van € 54.052 betreft toepassing van het anoniementarief van artikel 26b van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964) voor 21 werknemers. De tweede correctie van € 69.417 betreft de loonheffing over het netto-voordeel van die werknemers, omdat is aangenomen dat [belanghebbende] de belasting en de bij reguliere betaling van het loon ingevolge de Ziekenfondswet alsmede daarover verschuldigde premie ingevolge de Werkloosheidswet, aanstonds voor haar rekening heeft genomen (brutering).
2.9. Aan het bezwaar van [belanghebbende] is gedeeltelijk tegemoetgekomen. De naheffingaanslag is verminderd tot een bedrag van € 87.662. Voor wat betreft 7 werknemers heeft [de inspecteur] zich nader op het standpunt gesteld dat bij de identiteitsbewijzen geen sprake is van kenbare gebreken. De vergrijpboete is dienovereenkomstig verlaagd. Voor wat betreft de overige 14 werknemers is de correctie gehandhaafd. Het boetepercentage van 50 is eveneens gehandhaafd.”
2.2. Het Hof volgt de rechtbank in de vaststelling van de feiten zoals hiervoor vermeld.
2.3.1. Bij fax van 17 november 2008 heeft gemachtigde het hoger beroep van belanghebbende ingetrokken. Deze fax luidt voor zover van belang als volgt:
“Intrekking van het principale hoger beroep:
1. aangezien het principale beroep is ingetrokken, trekken wij hierbij ook het incidentele beroep in.
2. zonder het principale hoger beroep heeft het incidentele hoger beroepschrift geen materiële of formele betekenis.”
2.3.2. Het Hof ziet zich door de in 2.3.1. vermelde proceshandeling gesteld voor de vraag naar de omvang van het geschil. Het Hof stelt hierbij voorop dat belanghebbende, gelet op de tekst van de fax van haar gemachtigde van 17 november 2008 en diens pleitnota van 18 november 2008, kennelijk niet heeft beoogd de intrekking van haar hoger beroep afhankelijk te maken van een intrekking van het incidenteel hoger beroep. De omstandigheid dat belanghebbende mogelijk ervan is uitgegaan dat de intrekking van het hoger beroep van rechtswege ertoe zou leiden dat dan ook het incidenteel hoger beroep als ingetrokken moet worden beschouwd doet hier niet aan af.
2.3.3. Tijdens de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de invoering van (de mogelijkheid van) incidenteel hoger beroep in belastingprocedures op de voet van een daartoe in de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) opgenomen artikel 27m, is aangegeven dat deze regeling is ontleend aan het overeenkomstige instituut van de regeling van het incidenteel beroep in cassatie in artikel 29b AWR. Hoewel de tekst noch de ontstaansgeschiedenis van artikel 27m AWR een eenduidig antwoord toelaat op de vraag welk gevolg de intrekking van een principaal hoger beroep heeft voor een vóór die intrekking ingesteld incidenteel hoger beroep, en de tekst en ontstaansgeschiedenis van artikel 29b AWR evenmin een ondubbelzinnige aanwijzing voor het antwoord op die vraag bevatten, is het Hof van oordeel dat voor dat antwoord wel een aanwijzing kan worden gevonden in het arrest van de Hoge Raad van 10 augustus 2001, nr. 35.618, BNB 2001/377, waarin is geoordeeld dat de omstandigheid dat een principaal beroep in cassatie geen effect kan sorteren, alleen dan aan de ontvankelijkheid van het incidentele beroep in de weg staat indien die omstandigheid het gevolg is van – kort gezegd – niet-verschoonbare overschrijding van de cassatietermijn of van de termijn voor de storting van het griffierecht dan wel de onbevoegdheid van de indiener. Uitgaande van dat oordeel, en in aanmerking nemende dat de regeling van het incidentele hoger beroep is ontleend aan de regeling van het incidentele beroep in cassatie, houdt het Hof het ervoor dat met een intrekking van het principaal hoger beroep niet de bestaansgrond aan een op zichzelf regelmatig ingesteld incidenteel hoger beroep komt te ontvallen.
2.3.4. Het vorenoverwogene brengt mee dat het Hof in casu heeft te oordelen over hetgeen de inspecteur in incidenteel hoger beroep heeft gesteld omtrent de boete.
2.4. De rechtbank heeft inzake de boete het volgende overwogen:
“4.8. Artikel 67f, eerste lid, AWR bepaalt, voor zover hier van belang, het volgende:
“Indien het aan opzet of grove schuld van de inhoudingsplichtige is te wijten dat belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem een boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van de in het tweede lid omschreven grondslag voor de boete.”
4.9. [De inspecteur] stelt zich op het standpunt dat sprake is van opzet en betoogt daartoe dat [belanghebbende] wist dat er voor een te laag bedrag aangifte is gedaan. Kennelijk is [de inspecteur] van mening dat [belanghebbende] wist dat de onderhavige identiteitsbewijzen, gelet op de genoemde gebreken, niet echt waren. De vaststaande feiten en voormelde oordelen bieden hiertoe evenwel onvoldoende aanknopingspunten. Voor zover [de inspecteur] heeft bedoeld dat sprake is geweest van voorwaardelijk opzet, is de rechtbank van oordeel dat, anders dan [de inspecteur] kennelijk meent, het niet onderkennen van de valsheid van de documenten door [belanghebbende] niet zonder meer tot de gevolgtrekking leidt dat [belanghebbende] bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat te weinig belasting zou worden betaald. Een nadere onderbouwing van de zijde van [de inspecteur] die wel tot die gevolgtrekking zou kunnen leiden, is niet gegeven.
[Belanghebbende] kan wel grove onachtzaamheid worden verweten nu zij genoemde gebreken niet heeft onderkend. Grove schuld is echter niet door [de inspecteur] gesteld. Een en ander brengt de rechtbank tot het oordeel dat betreffende de correcties van genoemde 13 werknemers ten onrechte een boete is opgelegd.
4.10. Wat betreft de werknemer [C] is gelet op het in onderdeel 4.5 overwogene komen vast te staan dat [belanghebbende] de identiteit van deze werknemer niet heeft gecontroleerd aan de hand van een origineel document en ten onrechte de achterkant van het document niet in de administratie heeft opgenomen. Door aldus te handelen heeft [belanghebbende] naar het oordeel van de rechtbank bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting zou worden betaald. In zoverre is naar het oordeel van de rechtbank voorwaardelijk opzet bewezen en zal de boete worden gehandhaafd. Een boete van 50% acht de rechtbank passend en geboden. De correctie betreffende [C] bedraagt netto € 2.256.83. De niet in geschil zijnde brutering van dit netto genoten voordeel (zie onderdeel 2.8) leidt in totaal tot een boetegrondslag van € 2.898 (€ 2.256, 83 * 69.417/54.052), zodat de boete € 1.449 bedraagt.
4.11. Nu sedert de kennisgeving van de boete op 16 mei 2003 meer dan twee jaren zijn verstreken, is naar het oordeel van de rechtbank sprake van overschrijding van de redelijke termijn. In verband met overschrijding van de redelijke termijn zal de rechtbank de resterende boete ten bedrage van € 1.449 verminderen met 10%. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat [belanghebbende] heeft aangegeven niet te kunnen verschijnen op een eerder geplande zitting in maart 2006 en de zitting om die reden was verdaagd en – naar [de inspecteur] ter zitting naar voren heeft gebracht – de zaak gedurende een jaar heeft stilgelegen in afwachting van beleid van het ministerie met betrekking tot identificatiezaken. De onderhavige boete komt aldus op een bedrag van € 1.304 en zal tot dit bedrag worden verminderd.”
2.5.1. De inspecteur herhaalt in zijn verweerschrift tevens incidenteel hogerberoepschrift dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet en stelt zich (alsnog) op het standpunt dat subsidiair sprake is van grove schuld. Hij verwijst hiervoor naar de op- en aanmerkingen die hij (achtereenvolgens) heeft gemaakt met betrekking tot veertien in dat geschrift opgesomde werknemers (waaronder [C]). In de visie van de inspecteur zijn de desbetreffende gebreken van dien aard dat belanghebbende deze ook in de periode 2002 – zonder nadere informatie van de Belastingdienst – had moeten onderkennen. De inspecteur heeft hierbij verwezen naar de constateringen in de rechtsoverwegingen 4.2.1. tot en met 4.2.14. van de rechtbank. Ter zitting heeft de inspecteur verklaard uitsluitend nog ten aanzien van de gebreken in de verificatie van de identiteitsgegevens van [C] (voorwaardelijk) opzet te stellen. Bij de overige dertien werknemers stelt hij uitsluitend grove schuld.
2.5.2. In de beantwoording van het incidenteel hoger beroep heeft belanghebbende gesteld dat haar niets te verwijten valt en dat haar gedragingen minder dan grove schuld opleveren.
2.6.1. Ten aanzien van de in onderhavige zaak overgelegde (kopieën van) Nederlandse paspoorten (met uitzondering van dat van [D]) heeft de rechtbank vastgesteld dat op de foto’s rechts bovenin niet de letters “NL” staan, dat onderin een (alfa-) numerieke code ontbreekt en dat er geen kartelrand op de foto is. Wat het paspoort van [D] betreft, heeft de rechtbank vastgesteld dat de kartelrand rond de foto en de letters “NL” ontbreken. Het Hof is van oordeel dat gerede twijfel eraan bestaat of belanghebbende destijds – zonder nadere informatie van de Belastingdienst – in redelijkheid ermee bekend moest worden geacht dat de hier bedoelde kenmerken duiden op ongeldige documenten. Het Hof zal daarom bij de verdere beoordeling van de vraag of belanghebbende in redelijkheid de ongeldigheid van de documenten op het spoor had moeten komen de hier bedoelde kenmerken buiten aanmerking laten.
2.6.2. Voor zover evenwel de door de inspecteur gestelde afwijkingen van geldige identiteitsdocumenten (scheve regels, zeer donkere/zeer onduidelijke foto’s, grote scherpteverschillen, kopieën die duiden op het gebruik van over een origineel document gelegde papiertjes of foto’s, het gebruik van afwijkende lettertypes) dusdanig in het oog springen dat deze aan belanghebbende ook zonder nadere informatie van de zijde van de Belastingdienst redelijkerwijs niet kunnen zijn ontgaan, had belanghebbende naar aanleiding van die afwijkingen ten minste een nader onderzoek naar de geldigheid van de desbetreffende documenten dienen in te stellen, waaruit dan de ongeldigheid van die documenten zou zijn gebleken. Dit geldt mutatis mutandis evenzeer voor de door de inspecteur gestelde afwijkingen tussen de overgelegde documenten en de daarbij behorende loonbelastingverklaringen.
2.6.3. Gemeten naar de in 2.6.1. en 2.6.2. vermelde maatstaven is het Hof van oordeel dat belanghebbende met betrekking tot de verificatie van de documenten van de navolgende elf werknemers in gebreke is gebleven (het Hof houdt de volgorde van het verweerschrift/incidenteel hogerberoepschrift aan):
[E], [F], [G], [C], [H], [D], [I], [J], [K], [L] en [M].
De verklaringen die belanghebbende (in haar verweerschrift in eerste aanleg) heeft gegeven voor de door de inspecteur ten aanzien van de documenten van deze werknemers gestelde gebreken acht het Hof niet aannemelijk; voor zover die verklaringen niet afdoen aan het bestaan en de kenbaarheid van de afwijkingen, zijn die verklaringen bovendien niet ter zake doende.
Bij het oordeel ten aanzien van [M] laat het Hof buiten beschouwing dat in de administratie van belanghebbende geen kopie van de achterkant van het document is aangetroffen; de gebreken die de inspecteur overigens heeft gesteld, zijn reeds voldoende voor dat oordeel.
2.6.4. Het verweer dat [F] “gedeeltelijk analfabeet” was, is mogelijk relevant ter verklaring van het vóórkomen van de naam “[F]” op de loonbelastingverklaring (het Hof sluit niet uit dat die naam “op het gehoor” is ingevuld door een ander dan [F] zelf), maar levert hoe dan ook geen bevredigende verklaring ervoor op dat de op de loonbelastingverklaring vermelde geboortedatum afwijkt van de geboortedatum op het identiteitsdocument. Dit verschil, dat belanghebbende bij een voldoende zorgvuldige verificatie redelijkerwijs niet had kunnen ontgaan, had tot nader onderzoek naar de geldigheid van het overgelegde document aanleiding dienen te geven.
2.6.5. Wat de documenten van [N], [O] en [P] betreft, zijn de door de inspecteur gestelde afwijkingen (bij deze werknemers uitsluitend het gebruik van verschillende lettertypen alsmede – bij [P] – de lettercombinatie ‘NLD[L]’ in de op één na onderste regel van het document) naar ’s Hofs oordeel niet zodanig in het oog springend dat zij belanghebbende redelijkerwijs niet kunnen zijn ontgaan. Dat belanghebbende met betrekking tot die documenten geen nader onderzoek naar de geldigheid ervan heeft verricht, kan haar naar ’s Hofs oordeel niet worden verweten.
2.7. Met betrekking tot de in 2.6.3. vermelde elf werknemers is naar het oordeel van het Hof sprake van zodanige, redelijkerwijs kenbare gebreken van de tot de administratie van belanghebbende behorende kopieën van identiteitsbewijzen, dat belanghebbende ernstige nalatigheid is te verwijten bij de in artikel 28, aanhef en onderdeel f, van de Wet op de loonbelasting 1964 beoogde verificatie van de echtheid van de identiteitsbewijzen. Op deze grond is naar het oordeel van het Hof op de voet van artikel 67f van de AWR – in afwijking van het oordeel van de rechtbank – sprake van grove schuld met betrekking tot het niet betalen van loonbelasting/premie volksverzekeringen. Voor dit vergrijp acht het Hof een boete van 25% passend en geboden.
2.8.1. Dat met betrekking tot het identiteitsbewijs van [C] sprake is van een situatie die de kwalificatie voorwaardelijk opzet rechtvaardigt acht het Hof niet bewezen. Anders dan de rechtbank is het Hof van oordeel dat (ook) in dit geval de schuldgradatie niet uitgaat boven grove schuld.
2.8.2. Nu sedert de aanvang van de strafvervolging meer dan vier jaar is verstreken zal het Hof de boete verminderen met 10%. Het Hof berekent de boete als volgt. De grondslag bedraagt blijkens het overzicht in bijlage 9 bij het verweerschrift in eerste aanleg met betrekking tot de elf in 2.6.3. vermelde werknemers € 68.807. Hiervan bedraagt 25% € 17.202. Verminderd met 10% komt het Hof dan uit op een bedrag van € 15.482.
2.9. De slotsom is dat het Hof geen beslissing neemt op het hoger beroep, aangezien dat is ingetrokken, dat het incidenteel hoger beroep gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof de uitspraak van de inspecteur vernietigen voor zover deze de boete betreft, en de boete verminderen tot een bedrag van € 15.482.
2.10. Dat belanghebbende haar principaal beroep heeft ingetrokken, doet niet eraan af dat zij in het incidenteel hoger beroep een proceshandeling heeft verricht, te weten het indienen van een schriftelijke beantwoording. Het Hof kent hiervoor op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht een proceskostenvergoeding toe van € 322 (1 punt voor proceshandelingen x € 322 per punt x factor 1 wegens het gewicht van de zaak).
3. Beslissing
Het Hof:
vernietigt de uitspraak van de rechtbank voorzover deze betrekking heeft op de boete; verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep betreffende de boete gegrond;
vernietigt de uitspraak van de inspecteur voor zover deze de boete betreft;
vermindert de boete tot een bedrag van € 15.482;
veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 322 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende dient te vergoeden.
Aldus vastgesteld door mrs. J. den Boer, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en A.O. Lubbers, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 18 maart 2009 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.