Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerken 07/00808 tot en met 07/00810
1 april 2009
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op de hoger beroepen van
[X],
gevestigd te [Z], belanghebbende,
gemachtigden mr. M.J. Hamer en drs. I.J.M. Allemekinders (Ernst & Young Belasting-adviseurs te Utrecht),
tegen de uitspraak in de zaken met nummers AWB 05/1607 tot en met AWB 05/1609 van de rechtbank Haarlem van 7 september 2007 in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Utrecht-Gooi/kantoor Amersfoort,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 20 december 2003 aan belanghebbende voor het jaar 2000 een aanslag vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 228.208. Tegelijkertijd is een verzuimboete opgelegd van ƒ 250.
De inspecteur heeft met dagtekening 10 januari 2004 aan belanghebbende voor het jaar 2001 een aanslag vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 107.480. Tegelijkertijd is een verzuimboete opgelegd van € 340.
De inspecteur heeft met dagtekening 31 maart 2004 aan belanghebbende voor het jaar 2002 een aanslag vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 98.556.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraken, gedagtekend 18 maart 2005, de aanslagen gehandhaafd.
Bij uitspraak van 7 september 2007, verzonden op 10 september 2007, heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) de daartegen door belanghebbende ingestelde beroepen betreffende de jaren 2000 en 2001 gegrond verklaard en de uitspraken op bezwaar voor die jaren vernietigd voor zover deze betrekking hadden op de opgelegde verzuimboetes en gehandhaafd voor het overige. Voorts heeft de rechtbank de opgelegde verzuimboetes vernietigd en het beroep betreffende het jaar 2002 ongegrond verklaard.
Tegen deze uitspraak heeft de gemachtigde van belanghebbende hoger beroepen ingesteld bij beroepschrift van 16 oktober 2007, bij het Hof ingekomen op dezelfde dag, aangevuld bij brief van 18 december 2007.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Daartoe door het Hof in de gelegenheid gesteld, heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend, waarop door de inspecteur is gereageerd bij conclusie van dupliek.
Op 9 januari 2009 zijn nadere stukken ontvangen van belanghebbende. Deze zijn in afschrift verstrekt aan de inspecteur.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 januari 2009. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Overwegingen
2.1.1. De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld:
“2.1. [Belanghebbende] is een vereniging met volledige rechtsbevoegdheid, opgericht bij notariële akte van 20 februari 1986. De statuten van [belanghebbende] bepalen, voor zover van belang:
“(…) Artikel 2. Doel
2.1. De doelstelling van de vereniging is de uitwisseling van algemene kennis en ervaring, het bevorderen van de onderlinge contacten en samenwerking tussen Nederlandse bedrijven en instellingen, almede het behartigen van de belangen van de leden van de vereniging ten aanzien van de bedrijfstelecommunicatiefaciliteiten. Onder bedrijfstelecommunicatiefaciliteiten worden verstaan: alle communicatiesystemen/netwerken en de daaraan gerelateerde diensten, waardoor of met behulp waarvan informatie tussen gebruikers of tussen groepen van gebruikers wordt uitgewisseld, zowel nationaal als internationaal.
2.2. De vereniging als zodanig streeft geen winstdoel na.
Artikel 3. Verwezenlijking doel
De vereniging streeft het in artikel 2 lid 1 omschreven Pro doel na met de volgende middelen:
1. het houden van vergaderingen, het organiseren van voordrachten, het uitgeven van geschriften en het verstrekken van adviezen en inlichtingen;
2. het nauwlettend volgen van de ontwikkelingen op het gebied van bedrijfstelecommunicatie en het geven van voorlichting daarover aan haar leden;
3. het adviseren van haar leden;
4. het in voorkomende gevallen naar buiten optreden als vertegenwoordiger en/of belangenbehartiger van leden of de leden als geheel in contacten met bedrijven en officiële instanties;
5. het voorbereiden en nemen van maatregelen, welke dienstig kunnen zijn aan de gemeenschappelijke belangen van haar leden;
6. het bevorderen van normering en standaardisering van bedrijfstelecommunicatievoorzieningen;
7. het vertegenwoordigd zijn in of bij organen die van belang zijn bij bedrijfstelecommunicatie-ontwikkelingen en/of toepassingen;
8. het waar noodzakelijk organiseren van opleidingen en/of coördineren van opleidingen via opleidingsinstituten;
9. het samenstellen van een bibliotheek en deze toegankelijk maken voor de leden.
10. alle andere wettige middelen, die aan haar doelstelling kunnen bijdragen.
(…) Artikel 5. Leden
5.1. De vereniging kent:
a. Gewone leden;
b. Geassocieerde leden;
c. Buitengewone leden. (...)
5.2. Gewone leden van de vereniging kunnen slechts zijn publiekrechtelijke organen en rechtspersonen die beschikken over bedrijfstelecommunicatiefaciliteiten en wier jaarlijkse uitgaven aan telecommunicatie tenminste één miljoen gulden (ƒ 1.000.000,--) bedragen of die een jaarlijkse bedrijfsomzet realiseren van tenminste tweehonderd miljoen gulden (ƒ 200.000.000,--). (...). Van het gewone lidmaatschap zijn uitgesloten binnen of buiten Nederland gevestigde, nationaal of internationaal opererende rechts- en/of natuurlijk personen tot wier kernactiviteiten telecommunicatie dienstverlening op commerciële basis behoort. Slechts gewone leden zijn leden in de zin van de wet.
5.3. Geassocieerde leden kunnen slechts zijn publiekrechtelijke organen en rechtspersonen die beschikken over bedrijfstelecommunicatiefaciliteiten, doch niet voldoen aan de in artikel 5.2. gestelde voorwaarden, en wier jaarlijkse uitgaven aan telecommunicatie tenminste vijfhonderdduizend gulden (ƒ 500.000,--) bedragen, of die jaarlijks een bedrijfsomzet realiseren van tenminste éénhonderd miljoen (ƒ 100.000.000,--). (...). Van het geassocieerd lidmaatschap zijn uitgesloten binnen of buiten Nederland gevestigde, nationaal of internationaal opererende rechts- en/of natuurlijke personen tot wier kernactiviteiten telecommunicatie dienstverlening op commerciële basis behoort.
5.4. Buitengewone leden kunnen slechts zijn binnen of buiten Nederland gevestigde, nationaal of internationaal opererende rechts- en/of natuurlijke personen tot wier kernactiviteiten telecommunicatie dienstverlening op commerciële basis behoort. (…)
Artikel 9. Contributie en andere inkomsten
9.1. De geldmiddelen der vereniging bestaan in hoofdzaak uit de contributies van de leden die jaarlijks verschuldigd zijn. Jaarlijks stelt de Algemene Ledenvergadering tijdens haar vergadering (…) de begroting en de contributie voor het volgende verenigingsjaar vast. (…)
Artikel 15. Rekening en verantwoording
15.1. Binnen zes maanden na afloop van elk boekjaar wordt een algemene vergadering (…) gehouden. Het bestuur brengt in deze vergadering zijn jaarverslag uit en legt, onder overlegging van de nodige bescheiden, rekening en verantwoording af van zijn in het afgelopen boekjaar gevoerd bestuur. (…)
15.3. Goedkeuring door de Algemene Ledenvergadering van het jaarverslag en de rekening en verantwoording strekt het bestuur tot décharge. (…)”
2.2. [Belanghebbende] verricht ten behoeve van de leden de volgende werkzaamheden:
- Collectieve belangenbehartiging bij overheid, politiek, media en andere doelgroepen, waaronder overleg met het ministerie van Economische Zaken en de Europese Commissie omtrent Europese regelgeving, deelname aan het overlegplatform post en telecommunicatie (OPT), het overlegplatform van de internationale gebruikersorganisatie (INTUG) en het overleg van de Onafhankelijke Post en Telecommunicatie Autoriteit (OPTA). Als voorbeelden van succesvolle belangenbehartiging zijn door [belanghebbende] genoemd: invoering van het 088-bedrijfsnummer, regeling basisniveau kostenspecificatie telefoondiensten
- Uitwisseling van informatie, ervaringen en deskundigheid onder leden via werk- en gebruiksgroepen, hetgeen onder andere heeft geresulteerd in het opstellen van een aantal modelcontracten waarvan de leden gebruik kunnen maken;
- Verschaffen van informatie aan leden via de website van [belanghebbende]. De website bevat een open gedeelte met algemene informatie en een besloten gedeelte met informatie die alleen toegankelijk is voor de leden. Het betreft o.a. verslagen van werk- en gebruiksgroepen, en een communicatieforum voor de deelnemers van die werkgroepen;
- Stimulering van de ontwikkeling van gecertificeerde opleidingen en diensten ten behoeve van leden (waaronder betrokkenheid bij ontwikkeling van ICT-keur voor ICT-installateurs);
- Ondersteuning en advisering van het ledencollectief over invulling van het beleid op telecommunicatiegebied (deze ondersteuning en advisering heeft uitsluitend betrekking op vraagstukken die zich bij een groot aantal leden gezamenlijk voordoen);
- Uitgifte aan de leden van een nieuwsbrief, een kwartaalmagazine en overige publicaties, waaronder de Themadagenspecial, de [X]-kwaliteitswijzer (kwaliteitsvergelijking met betrekking tot ICT-diensten en -producten van diverse aanbieders van telecommunicatiediensten) en diverse rapportages, marktanalyses, verslagen en onderzoeken van werk- en gebruiksgroepen.
- Organisatie van themadagen en studiereizen ten behoeve van de leden. Hierbij maakt [belanghebbende] gebruik van organisatie- en reisbureaus.
2.3. De door [belanghebbende] ontplooide activiteiten staan alleen open voor haar leden. Hiervoor zijn de leden geen andere vergoedingen verschuldigd dan de jaarlijkse contributie - zij het dat voor publicaties, studie- en themadagen een vergoeding wordt gevraagd.
2.4. [Belanghebbende] houdt 100% van de aandelen in [A.B.V.], die op haar beurt 100% van de aandelen houdt in [B B.V.] (hierna: tezamen ook aangeduid als [A&B]). [A B.V.] houdt zich bezig met de optimalisering van leveringscondities en telecommunicatiediensten. [B B.V.] is de zelfstandige centrale inkooporganisatie van [belanghebbende]. Alleen leden van [belanghebbende] kunnen gebruik maken van de diensten van [A&B]. In het jaarverslag 2000 van [belanghebbende] vermeldt op pagina 4 onder het kopje Doelstellingen van [belanghebbende] onder 4:
“Het creëren van optimale leveringsvoorwaarden”
en op pagina 5 onder Ad 4:
“[A&B] is voor [belanghebbende] het instrument bij uitstek om optimale leveringsvoorwaarden te creëren. [A&B] voert regelmatig overleg met leden over aanvullingen of wijzigingen van de mantelovereenkomsten.”
2.5. Een aspirant-lid dient een schriftelijk verzoek tot lidmaatschap in bij het bestuur van [belanghebbende]. Het bestuur beslist in zijn vergadering over de toelating. Er wordt een systeem van ballotage gehanteerd. Een aspirant-lid kan geweigerd worden. Het ledenbestand ondergaat jaarlijks enige wijzigingen.
2.6. De contributie bedraagt sinds 1995 voor het gewone lidmaatschap € 3.400 per jaar, voor het geassocieerde lidmaatschap € 1.700 per jaar en voor het buitengewoon lidmaatschap € 6.800 dan wel € 3.400. Indien het lidmaatschap in de loop van het jaar aanvangt, is de contributie voor dat jaar naar tijdevenredigheid verschuldigd. In 2000, 2001 en 2002 heeft [belanghebbende] respectievelijk ƒ 1.782.448 (€ 808.840), € 908.986 en € 915.771 aan contributie ontvangen.
2.7. Het eigen vermogen van [belanghebbende] bedraagt ultimo 2000, 2001 en 2002 respectievelijk ƒ 1.565.412 (€ 710.353), € 826.786 en € 929.180. [Belanghebbende] heeft in 2000, 2001 en 2002 overschotten gerealiseerd van respectievelijk ƒ 255.822 (€ 116.087), € 116.433 en € 102.394. Deze overschotten zijn geheel toe te rekenen aan de ontvangen contributiegelden.
2.8. Op 8 april 2003 heeft [de inspecteur] aan [belanghebbende] aangiftebiljetten vennootschapsbelasting voor de jaren 2000 en 2001 uitgereikt. De aangiften zijn op respectievelijk 24 en 23 oktober 2003 door [de inspecteur] ontvangen. Voor het jaar 2000 wordt aangifte gedaan naar een belastbaar bedrag van ƒ 228.208 (€ 103.556). Voor het jaar 2001 wordt aangifte gedaan naar een belastbaar bedrag van € 107.480. Op 1 december 2003 heeft [de inspecteur] aan [belanghebbende] een aangiftebiljet vennootschapsbelasting voor het jaar 2002 uitgereikt. Deze is in de loop van februari 2004 door [de inspecteur] ontvangen. Voor het jaar 2002 wordt aangifte gedaan naar een belastbaar bedrag van € 98.556. In toelichtingen bij de aangiften heeft [belanghebbende] verklaard dat zij zichzelf niet belastingplichtig acht voor de vennootschapsbelasting. De aanslagen zijn overeenkomstig de ingediende aangiften vastgesteld.”
2.1.2. Het Hof verenigt zich met de door de rechtbank vastgestelde feiten en maakt deze tot de zijne, met dien verstande dat het Hof de laatste volzin van 2.3 zal aanpassen nu belanghebbende tegen de vaststelling daarvan onweersproken bezwaar heeft gemaakt. Deze volzin zal alsdan komen te vervallen waarna het Hof vaststelt dat de leden geen andere vergoedingen verschuldigd zijn dan de jaarlijkse contributie – zij het dat voor de te verstrekken exemplaren bovenop de vijf gratis te verkrijgen publicaties een vergoeding voor de kosten wordt gevraagd en dat in verband met studie- en themadagen ten behoeve van de leden gemaakt reis- en verblijfkosten alsmede, bijvoorbeeld, standhuurkosten, aan de desbetreffende leden worden doorbelast.
2.2. In hoger beroep is, in zoverre evenals in eerste aanleg, in geschil of belanghebbende subjectief belastingplichtig is voor de vennootschapsbelasting.
2.3. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de inspecteur bevestigend. Partijen baseren hun standpunten op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Hetgeen partijen voorts ter zitting hebben opgemerkt is opgenomen in het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting dat aan deze uitspraak is gehecht en daarvan deel uitmaakt.
2.4. De belastingplicht van de lichamen die zijn bedoeld in artikel 2, eerste lid, onderdeel d, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) hangt af van het antwoord op de vraag of en in hoeverre het lichaam een onderneming drijft. Voor het drijven van een onderneming moet sprake zijn van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid die gericht is op deelname aan het economische verkeer met het oogmerk winst te behalen. Of bepaalde activiteiten als het drijven van een onderneming moeten worden aangemerkt is in het algemeen deels een vraag van rechtskundige aard waarvan de beantwoording in zoverre niet het voorwerp van bewijslevering kan zijn, zodat te dien aanzien een verdeling van bewijslast niet aan de orde is.
2.5. Belanghebbende stelt zich blijkens haar statuten ten doel de uitwisseling van algemene kennis en ervaring, het bevorderen van de onderlinge contacten en samenwerking tussen Nederlandse bedrijven en instellingen, alsmede het behartigen van de belangen van haar leden ten aanzien van de bedrijfstelecommunicatie. Het Hof neemt bij de beantwoording van de vraag of belanghebbende een onderneming drijft echter tot uitgangspunt dat de aard van de werkelijk ondernomen activiteiten en niet de statutaire doelstelling beslissend is.
2.6. Belanghebbende tracht haar doel onder meer te bereiken door het uitwisselen van informatie onder haar leden via werk- en gebruiksgroepen, het stimuleren van de ontwikkeling van gecertificeerde opleidingen en diensten, het ondersteunen en adviseren over de invulling van het beleid op telecommunicatiegebied met betrekking tot vraagstukken die zich bij een groot aantal leden voordoen en het bijhouden van een website welke – behoudens voor wat betreft de algemene informatie over de vereniging – slechts voor leden toegankelijk is. Voorts wordt input geleverd voor de ten behoeve van de leden te organiseren themadagen en studiereizen en voor de uitgifte van de aan de leden te verschaffen publicaties. Daarnaast treedt belanghebbende in het collectief belang naar buiten op als belangenbehartiger van haar leden tegenover bedrijven en officiële instanties.
2.7. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende kwalificeert als een organisatie van kapitaal en arbeid. Het Hof ziet geen reden hier anders over te oordelen.
Partijen houdt verdeeld, het antwoord op de vraag of sprake is van deelname aan het economische verkeer met het oogmerk om winst te behalen.
2.8. Het Hof stelt voorop dat belanghebbende kan worden gekenmerkt als een samenwerkingsverband van leden dat is gericht op een bepaald doel. Toetreding tot dit samenwerkingsverband is gebonden aan specifieke voorwaarden, hetgeen (op voorhand) uitsluit dat het lidmaatschap voor een ieder openstaat. Dit oordeel vindt bevestiging in het, in het verleden, incidenteel weigeren van telecommunicatieaanbieders als lid.
Belanghebbende levert met het organiseren van haar activiteiten slechts prestaties aan haar leden. Dat leden met hun deelname aan het samenwerkingsverband voordeel beogen, is op zich onvoldoende om te concluderen tot deelname aan het economische verkeer door belanghebbende, omdat in het algemeen zal gelden dat personen of instellingen alleen lid zullen worden van een vereniging als daar een zeker profijt (in welke vorm dan ook) tegenover staat.
Dat ook derden profijt kunnen hebben van de door belanghebbende ondernomen belangenbehartiging omdat ze kunnen ‘meeliften’ met de daarbij behaalde resultaten (zoals de invoering van het 088-bedrijfsnummer) betekent niet dat belanghebbende daarmee tevens prestaties levert buiten haar interne kring van leden. Deze activiteiten worden gefinancierd uit de contributies van leden en geenszins door enige bijdrage (vooraf of achteraf) van derden. Naar het oordeel van het Hof kan de organisatie van belanghebbende – op grond van het voorgaande – worden getypeerd door een besloten karakter.
2.9. Gelet op de organisatie, het besloten karakter daarvan en de aard van de activiteiten, is het Hof van oordeel dat belanghebbende met haar activiteiten, onder de omstandigheden als voormeld, niet deelneemt aan het economische verkeer.
Dat de activiteiten ook op een andere wijze of door anderen (zouden) kunnen worden georganiseerd (zoals de door de inspecteur genoemde lobbyisten of trendwatchers), leidt niet tot een ander oordeel.
De omstandigheid dat belanghebbende aandeelhoudster is van [A&B] (genoemd in 2.4 van de overwegingen van de rechtbank) leidt evenmin tot een ander oordeel.
2.10. Het voorgaande oordeel houdt in dat het Hof de vraag of het enkel behalen van positieve resultaten in de onderhavige jaren voldoende is om tot een winststreven te kunnen concluderen, hier onbesproken kan laten.
2.11. Op grond van hetgeen hiervoor is overwogen is het Hof van oordeel dat belanghebbende geen onderneming drijft in de zin van artikel 2, eerste lid, onderdeel d, van de Wet.
2.12. De verwijzing door de inspecteur naar artikel 4, onderdeel a, van de Wet, waarin is bepaald dat onder het drijven van een onderneming als bedoeld in artikel 2, eerste lid, onderdeel d, van de Wet mede wordt verstaan een uiterlijk daarmee overeenkomende werkzaamheid waardoor in concurrentie wordt getreden met ondernemingen, gedreven door natuurlijke personen, dan wel door lichamen, vermeld in artikel 2, eerste lid, onderdelen a, b, c en d, treft geen doel. Deze uitbreiding is immers alleen dan van betekenis indien reeds sprake is van een organisatie van kapitaal en arbeid die deelneemt aan het economische verkeer, nu slechts het ontbreken van het winstoogmerk door het bepaalde in artikel 4, onderdeel a, van de Wet kan worden gesubstitueerd. Gelet op het in 2.9 overwogene kan in het onderhavige geval ook niet met behulp van artikel 4, onderdeel a, van de Wet tot belastingplicht worden geconcludeerd.
2.13. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof de uitspraken van de inspecteur en de aanslagen voor de jaren 2000, 2001 en 2002 vernietigen.
2.14. Belanghebbende heeft recht op vergoeding van het griffierecht en op vergoeding van proceskosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt de vergoeding gesteld op € 805 in hoger beroep (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van een conclusie van repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1) wegens verleende rechtsbijstand.
3. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens voor zover het de beslissing omtrent de verzuimboetes, de veroordeling in de proceskosten en de vergoeding van het griffierecht betreft;
- verklaart de bij de rechtbank ingestelde beroepen inzake de aanslagen gegrond;
- vernietigt de uitspraken van de inspecteur;
- vernietigt de aanslagen voor de jaren 2000, 2001 en 2002;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 805 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten aan belanghebbende moet vergoeden; en
- gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze voor de behandeling van de hoger beroepen betaalde griffierecht van € 428.
Aldus vastgesteld door mrs. E.F. Faase, voorzitter, A.M.J.G. van Amsterdam en K. Kooijman, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 1 april 2009 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.