Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerken P09/00040 en P09/00041
16 december 2010
uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de commanditaire vennootschap X C.V. te Z, belanghebbende,
gemachtigden mr. S.T.M. Beelen en mr. T.J. Kok (PWC Utrecht),
tegen de uitspraken met de nummers AWB 08/1388 en AWB 08/1389 van de rechtbank Haarlem in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Utrecht-Gooi/kantoor Utrecht Gerbrandystraat,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 28 december 2006 aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 30 juni 2002 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd, berekend op € xxx (hierna: naheffingsaanslag 1). Tevens is bij beschikking een boete van € xxx opgelegd. Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking een bezwaarschrift ingediend. Bij uitspraak van 14 december 2007 heeft de inspecteur het bezwaar toegewezen, de naheffingsaanslag verminderd tot € xxx en de boete verminderd tot € xxx.
1.1.2. De inspecteur heeft met dagtekening 26 mei 2007 aan belanghebbende over het tijdvak 1 juli 2002 tot en met 30 juni 2005 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd, berekend op € xxx (hierna: naheffingsaanslag 2). Tevens is bij beschikking een boete van € xxx opgelegd. Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking een bezwaarschrift ingediend. Bij uitspraak van 21 december 2007 heeft de inspecteur het bezwaar toegewezen, de naheffingsaanslag verminderd tot € xxx en de boete verminderd tot € xxx.
1.2. Belanghebbende heeft tegen de hiervoor vermelde uitspraken van de inspecteur beroep ingesteld bij de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank), welke beroepen zijn geregistreerd onder de nummers AWB 08/1388 (naheffingsaanslag 1) en AWB 08/1389 (naheffingsaanslag 2). Bij uitspraak van 23 december 2008 heeft de rechtbank het beroep met nummer AWB 08/1388 ongegrond verklaard en het beroep met nummer AWB 08/1389 gegrond verklaard, de desbetreffende uitspraak op bezwaar vernietigd, naheffingsaanslag 2 verminderd tot € xxx, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten ten bedrage van € 966 en de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) gelast het griffierecht van € 285 aan belanghebbende te vergoeden.
1.3. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 20 januari 2009, aangevuld bij brief van 10 maart 2009. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Belanghebbende heeft bij brief van 28 oktober 2010 een nader stuk ingediend, waarvan een afschrift aan de inspecteur is gezonden.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 november 2010. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1. Het Hof neemt de volgende feiten over van de rechtbank:
“2.1. Eiseres (Hof: belanghebbende) exploiteert een sportcomplex annex multifunctioneel gebouwencomplex, bestaande uit een stadion met de daarbij behorende voorzieningen (hierna: het stadion). Eiseres is voor haar activiteiten ondernemer als bedoeld in artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (…).
2.2. In het stadion is ook het museum van een sportvereniging (hierna respectievelijk: het museum en de sportvereniging) gehuisvest.”
2.2. Het Hof stelt vervolgens het volgende vast:
Belanghebbende organiseert tegen vergoeding verschillende […]tours (hierna: de tours). De tours bestaan uit een rondleiding door door het stadion […] en een bezoek aan het museum.
Tijdens de rondleiding bezoeken de deelnemers onder begeleiding van een gids de tribune, het voetbalveld, de perskamer en de controlekamer. De gids vertelt diverse wetenswaardigheden over de sportvereniging en het stadion. Er bestaan diverse varianten van de tour, bijvoorbeeld een op kinderen gerichte tour en een op middelbare scholieren gerichte tour. Afhankelijk van het soort tour, duurt de rondleiding tussen één en twee uur.
Na afloop kunnen de deelnemers onbeperkt het museum bezoeken. Het museum geeft een overzicht van de […]jarige geschiedenis van de sportvereniging. Het was tijdens de naheffingsperioden niet mogelijk om het museum separaat van het stadion te bezoeken.
2.3. Het is mogelijk een tour te combineren met andere activiteiten (hierna: de arrangementen), bijvoorbeeld met een bezoek aan een wedstrijd van de sportvereniging of met een attractie in Z, zoals een museum of een rondvaart. Genoemde andere activiteiten worden ingekocht van derden. Ter zake van het ingekochte deel van het arrangement past belanghebbende het verlaagde tarief toe.
2.4. In 2006 is door de belastingdienst een boekenonderzoek uitgevoerd. In het ter zake opgemaakte rapport, gedateerd 19 april 2007, is onder meer het volgende opgenomen:
“4.2 Tarief rondleidingen
X verzorgt diverse rondleidingen door het stadion sinds […]. Hierbij wordt door een gids een rondleiding gegeven. (…)
De duur van de rondleiding is circa 1 uur. Per dag houdt X op bepaalde tijdstippen een aantal van de rondleidingen door het stadion. Met een gids maakt men een rondleiding door het stadion. Bezocht wordt o.a. het hoogste stoeltje, persruimte, commandokamer en er wordt een foto gemaakt op de grasmat. De foto is niet inbegrepen in de kaartprijs. Tijdens de rondleiding vertelt de gids allerlei wetenswaardigheden en feiten over het stadion, de sportvereniging en de popconcerten. Na afloop van de rondleiding, dit is na circa 1 uur, mag men het […] museum bezoeken. De gids opent de deur van het museum en neemt vervolgens afscheid. Het […] museum dient via de achteringang verlaten te worden, waardoor de bezoeker in de […] Fan shop komt.
In het […] museum is de bezoeker vervolgens vrij om rond te kijken. Tijdens de door mij bezochte rondleiding hadden de overige deelnemers het […] museum na circa 10 tot 15 minuten weer verlaten.
(…)
X heeft over de ontvangsten van (…) genoemde rondleidingen 6% omzetbelasting afgedragen (6/106*ontvangen vergoeding voor entreekaarten).
(…)
X heeft (…) voor de rondleidingen ten onrechte het verlaagde tarief toegepast.”
2.5. Naheffingsaanslag 1 is, na bezwaar, als volgt berekend:
[…].
De boete is daarbij nader berekend op […].
2.6. Naheffingsaanslag 2 is, na bezwaar, als volgt berekend:
[…]
De boete is daarbij nader berekend op […].
2.7. In zijn brief van 5 december 2008 aan de rechtbank heeft de inspecteur gesteld dat het onder 2.6. vermelde bedrag ad € xxxx dient te worden verminderd met € xxx. Naheffingsaanslag 2 dient derhalve te worden vastgesteld op € xxx.
3. Het oordeel van de rechtbank
Bij haar oordeel heeft de rechtbank het volgende overwogen:
“4.2.1. Uit de vastgestelde feiten en omstandigheden vloeit voort dat de […] Tour alsmede de varianten daarop als één dienst dienen te worden beschouwd, die niet kan worden gesplitst.(…).
4.2.2. Dat de tour niet kan worden gesplitst, volgt uit de omstandigheid dat het gedurende het naheffingstijdvak niet mogelijk was om het museum apart te bezoeken en dat voor de tour één prijs werd berekend. Dat de rondleiding door het stadion het overheersende element is, volgt uit de veronderstelling dat het niet aannemelijk is dat een bezoeker die niet geïnteresseerd is in het stadion, eerst één a twee uur door het stadion wil lopen om vervolgens, zoals door verweerder (Hof: de inspecteur) onweersproken gesteld, - gemiddeld - een veel kortere tijd door te brengen in het museum. Bovendien spoort deze conclusie met de stelling van eiseres (hof: belanghebbende) dat het stadion ook vanwege zijn bouw een grote aantrekkingskracht heeft op mensen. (…)
4.2.3. Verweerder heeft gesteld dat bij het (…) arrangement (…) sprake is van twee afzonderlijke prestaties, namelijk enerzijds de tour en anderzijds het bezoek aan de wedstrijd respectievelijk aan een andere attractie. Eiseres heeft dit bestreden. (….) De rechtbank volgt verweerder in deze, omdat vanuit de modale consument bezien het bezoek aan een wedstrijd - wat tijdens de naheffingstijdvakken ook zonder tour mogelijk was - een zelfstandige betekenis heeft, omdat bij het bezoek aan de wedstrijd het kijken naar de sport voorop staat, terwijl bij het bezoek aan het stadion het bekijken van het gebouw voorop staat. Dit geldt nog sterker voor het bezoek aan een andere attractie, welke attractie wat betreft inhoud en doel van geheel andere aard is dan het bezoek aan het stadion. Het is bovendien niet aannemelijk dat een deelnemer een wedstrijdarrangement c.q. een stadscombinatie koopt terwijl hij niet geïnteresseerd is in hetzij het stadion of de wedstrijd c.q. de andere attractie. (…)
4.3. Eiseres stelt dat de tours aan het verlaagde tarief zijn onderworpen omdat deze primair dienen te worden beschouwd als het verlenen van toegang tot een openbaar museum als bedoeld in post b.14, onderdeel c, van tabel I bij de Wet OB. De rechtbank verwerpt deze stelling van eiseres, omdat het stadion niet als een openbaar museum kan worden beschouwd. (…)
4.4. Eiseres stelt dat de tours aan het verlaagde tarief zijn onderworpen omdat deze subsidiair dienen te worden beschouwd als het verlenen van toegang tot een attractiepark of een dergelijke primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening als bedoeld in post b.14, onderdeel g, van tabel I bij de Wet OB. De rechtbank stelt voorop dat tussen partijen niet in geschil is dat eiseres ook evenementen organiseert die aan het verlaagde tarief zijn onderworpen, zoals muziekuitvoeringen, en dat deze evenementen dienen ter vermaak of recreatie van de bezoekers. Het voorgaande leidt evenwel niet automatisch tot de conclusie dat het stadion een primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening is, zoals bedoeld in de voornoemde tabelpost. In dit kader is van belang dat zowel het stadion als de tijdens de rondleiding bezochte plaatsen primair zijn gebouwd c.q. ingericht voor alle evenementen die eiseres dan wel derden organiseren en in overheersende mate daarvoor worden gebruikt. Het gebruik voor de tours is in dit verband als bijkomend te beschouwen. (…)
4.7. Partijen zijn het eens dat de onder 1.1.2. vermelde naheffingsaanslag (Hof: naheffingsaanslag 2) met € xxx dient te worden verminderd. De rechtbank zal partijen hierin volgen.”
4. Geschil in hoger beroep
4.1. In hoger beroep is, evenals bij de rechtbank, in geschil of het verlaagde tarief van toepassing is op de tours en de arrangementen voor het deel dat betrekking heeft op de tours. Tussen partijen is niet in geschil dat ter zake van het deel van de arrangementen dat geen betrekking heeft op de tours het verlaagde tarief van toepassing is.
Tussen partijen zijn de overige correcties niet in geschil.
4.2. Ingeval het gelijk met betrekking tot het onder 4.1. vermelde aan belanghebbende is en het verlaagde tarief van toepassing is, is tussen partijen niet in geschil dat naheffingsaanslag 1 en naheffingsaanslag 2 – zoals deze luiden na de uitspraak op bezwaar – dienen te worden verminderd met respectievelijk € xxx en € xxx tot respectievelijk € xxx en € xxx.
4.3. Ingeval het gelijk met betrekking tot het onder 4.1. vermelde aan de inspecteur is, dan is niet in geschil dat naheffingsaanslag 2 – zoals deze luidt na de uitspraak op bezwaar te weten € xxx – moet worden verminderd met € xxx tot een bedrag van € xxx. Tussen partijen is niet in geschil dat de rechtbank naheffingsaanslag 2 ten onrechte heeft berekend op een bedrag van € xxx.
4.4. De opgelegde boeten dienen, aldus heeft de inspecteur ter zitting verklaard, in elk geval geheel te vervallen.
5. Standpunten van partijen
Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken. Voor het verhandelde ter zitting wordt verwezen naar het proces-verbaal van zitting.
6. Beoordeling van het geschil
6.1. Ingevolge onderdeel 7 van bijlage H van de destijds geldende Zesde richtlijn inzake omzetbelasting, kan een verlaagd tarief worden toegepast op het verlenen van toegang tot shows, schouwburgen, circussen, kermissen, amusementsparken, concerten, musea, dierentuinen, bioscopen, tentoonstellingen en soortgelijke culturele evenementen en voorzieningen.
6.2. Ingevolge onderdelen 12 en 13 van bijlage H van de Zesde richtlijn kan eveneens een verlaagd tarief worden toegepast op het verlenen van toegang tot sportevenementen en het recht gebruik te maken van sportaccommodaties.
6.3. In Nederland geldt ingevolge artikel 9, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) dat het verlaagd tarief van toepassing is voor diensten genoemd in de bij de Wet behorende tabel I (hierna: Tabel I). In post b-14, onderdeel c, van Tabel I is opgenomen het verlenen van toegang tot openbare musea. In onderdeel d van deze tabelpost is opgenomen het verlenen van toegang tot onder meer muziekuitvoeringen, en in onderdeel f het verlenen van toegang tot sportwedstrijden en dergelijke. In onderdeel g is voorts opgenomen het verlenen van toegang tot attractieparken, speel- en siertuinen en andere dergelijke primair en permanent voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorzieningen.
6.4. Tussen partijen is niet in geschil dat ter zake van het verlenen van toegang tot evenementen die plaatsvinden in het stadion, gelet op het onder 6.3. vermelde, het verlaagde tarief van toepassing is. Er wordt toegang verleend tot sportwedstrijden en daarnaast incidenteel tot optredens door uitvoerend kunstenaars. Uitsluitend ter zake van de tours door het stadion, waaraan gekoppeld een bezoek aan het […]museum, bestaat discussie of het verlaagde tarief van toepassing is.
6.5. Het Hof stelt voorop dat het met de rechtbank van oordeel is dat de tour tezamen met het museumbezoek als één dienst dient te worden beschouwd. Het Hof neemt de overwegingen van de rechtbank dienaangaande over.
6.6. Belanghebbende stelt dat het verlaagde tarief voor de tours inclusief museumbezoek van toepassing is, hetzij gelet op onderdeel c van post b-14 van Tabel I, hetzij gelet op onderdeel g van deze tabelpost.
6.7. Met betrekking tot de invoering van onderdeel g van post b-14 van Tabel I is in de parlementaire geschiedenis onder meer het volgende opgenomen:
“Overheveling van attractieparken naar het verlaagde tarief achten wij vooral gewenst vanwege gelijke concurrentieverhoudingen, in binnen- en buitenland. Voor bijvoorbeeld dierentuinen, musea en kermisattracties, geldt reeds het verlaagde tarief.” (MvT, Kamerstukken II 1997/98, 25 688, nr. 3, blz. 10-11).
“Daaraan kan nog worden toegevoegd dat attractieparken bijna de enige categorie zijn op het terrein van vrijetijdsbesteding en toeristische prestaties, waarop in Nederland tot op heden niet het verlaagde BTW-tarief wordt toegepast. Het verlaagde BTW-tarief is al van toepassing op onder meer het verlenen van toegang tot musea, sportwedstrijden, bioscopen, circussen, dierentuinen en kermissen alsmede op het kampeer- en vakantiebestedingsbedrijf en hotelovernachtingen. Voor podiumkunsten zal het verlaagde BTW-tarief met ingang van 1 september 1998 van toepassing zijn.” (MvT, Kamerstukken II 1997/98, 25 688, nr. 3, blz. 25).
6.8. Voorts blijkt uit de parlementaire geschiedenis dat de definitie van het begrip attractieparken ruim is bedoeld. Wel geldt dat de recreatieve doelstelling centraal dient te staan. Niet alleen de grote bekende Nederlandse attractieparken vallen onder de definitie, maar ook speeltuinen, siertuinen en de vele andere kleine attractieparken en dergelijke in grote verscheidenheid voorkomende dagrecreatievoorzieningen vallen onder de post. (MvT, Kamerstukken II 1997/98, 25 688, nr. 3, blz. 26).
6.9. Het Hof overweegt dat de wetgever om hem moverende redenen een aantal separate onderdelen in post b-14 van Tabel I heeft opgenomen, doch dat laat naar ’s Hofs oordeel onverlet dat post b 14 gericht is op het onder het verlaagde tarief brengen van een aantal diensten die zijn gericht op diverse vormen van amusement. Het Hof vindt steun voor deze gedachtegang in de parlementaire geschiedenis van met name onderdeel g van post b-14 waaruit blijkt dat bedoeld is diverse vormen van vrijetijdsbesteding onder het verlaagde tarief te brengen. Daarnaast is ook een andere vorm van recreatie onder het verlaagd tarief gebracht, te weten het bijwonen van een sportwedstrijd.
6.10. Tegen de achtergrond van het hiervoor in 6.7., 6.8. en 6.9. overwogene, in het bijzonder gelet op het ruime toepassingsgebied van post b-14 van Tabel I en ook op de omstandigheid dat de evenementen die in het stadion plaatsvinden alle gericht zijn op recreatie c.q. vermaak in de ruimste zin des woords, is het Hof van oordeel dat het stadion kan worden aangemerkt als een primair voor vermaak en dagrecreatie ingerichte voorziening.
6.11. Het Hof is voorts van oordeel dat waar het gaat om de tours, sprake is van vermaak of dagrecreatie. Het Hof acht in dit verband van belang dat het begrip recreatie een ruim begrip is dat in de samenleving heel divers wordt ervaren. Het Hof acht boven twijfel verheven dat bij een tour door het stadion het recreatieve aspect vooropstaat. Het feit dat de tour slechts een deel van een dag duurt, brengt niet mee dat geen sprake is van vermaak of dagrecreatie.
6.12. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat vanwege de omstandigheid dat de tours plaatsvinden onder begeleiding van een gids, geen sprake is van het verlenen van toegang. Het Hof deelt dit standpunt niet. De enkele omstandigheid dat tours onder begeleiding plaatsvinden, welke begeleiding diverse redenen kan hebben zoals bijvoorbeeld veiligheid c.q. beveiliging, brengt niet mee dat geen sprake is van het verlenen van toegang.
6.13. Uit al het hiervoor overwogene volgt dat de in geding zijnde dienstverlening kan worden gerangschikt onder post b-14, onderdeel g, van Tabel I. De dienst is derhalve op grond van artikel 9, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet onderworpen aan het verlaagde tarief.
Slotsom
6.14. Gelet op hiervoor overwogene is het hoger beroep gegrond en dient de uitspraak van de rechtbank te worden vernietigd, behoudens voor zover deze betreft de vergoeding van de proceskosten en het griffierecht.
7. Kosten
Voor het onderhavige geschil zijn dat wat de hoger beroepsfase betreft de kosten van de door een derde verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief vast op: 2 x € 322 x 1 (wegingsfactor) = € 644.
8. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, behoudens voor zover deze de proceskosten en het griffierecht betreft;
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vermindert de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2001 tot en met 30 juni 2002 tot € xxx en de naheffingsaanslag over het tijdvak 1 juli 2002 tot en met 30 juni 2005 tot € xxx;
- vernietigt de boetebeschikkingen;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 644 en
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 433 te vergoeden.
Aldus gedaan door mrs. E.M. Vrouwenvelder, voorzitter, B.A. van Brummelen en U.E. Tromp, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. V.M. Maat als griffier. De beslissing is op 16 december 2010 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1.. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.