Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk P08/00359
uitspraak: 28 juli 2011
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] B.V., gevestigd te Rotterdam, belanghebbende,
gemachtigde: mr. P.F. van der Muur (Ernst & Young Belastingadviseurs),
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 07/1130 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de heffingsambtenaar van de gemeente Zaanstad,
de heffingsambtenaar.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 6 juni 2006 aan belanghebbende voor het jaar 2004 een aanslag bouwleges opgelegd, aanslagnummer 1029752, met een te betalen bedrag van € 690.200.
1.2. Bij besluit van 25 juli 2006 heeft de heffingsambtenaar het op de aanslag te betalen bedrag met € 345.100 verminderd tot € 345.100.
1.3. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak, gedagtekend 22 januari 2007 de verminderde aanslag gehandhaafd.
1.4. Bij uitspraak van 18 maart 2008 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard en de aanslag verminderd tot een bedrag van € 318.872,40.
1.5. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 2 april 2008, aangevuld bij brief van 28 april 2008. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
1.6. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend, waarop de heffingsambtenaar heeft gereageerd bij conclusie van dupliek.
1.7. Bij brief van 5 maart 2010 heeft belanghebbende nadere stukken ingezonden. Deze zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.8. Op 17 maart 2010 heeft het Hof nadere stukken ontvangen van de heffingsambtenaar. Deze zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.9. Het onderzoek ter zitting in deze procedure heeft tegelijkertijd met de procedure met kenmerk 08/00360 plaatsgevonden op 18 maart 2010. Beide partijen hebben een pleitnota overgelegd en voorgedragen. Het Hof heeft het onderzoek ter zitting geschorst en partijen verzocht de mogelijkheden voor een compromis te onderzoeken.
1.10. Bij brieven van 29 maart 2010 hebben partijen het Hof geïnformeerd dat een compromis tussen partijen niet mogelijk is.
1.11. Bij brief van de griffier van 7 april 2010 heeft het Hof de heffingsambtenaar verzocht om de in deze brief gestelde vragen te beantwoorden.
1.12. De heffingsambtenaar heeft bij brief van 6 mei 2010 de vragen van het Hof beantwoord.
1.13. Na daartoe door het Hof in de gelegenheid te zijn gesteld, heeft belanghebbende in een brief van 4 juni 2010 gereageerd op de brief van 7 april 2010 van de griffier en op de brief van de heffingsambtenaar van 6 mei 2010. Belanghebbende heeft zijn brief van 4 juni 2010 aangevuld bij brief van 8 juni 2010.
1.14. Het onderzoek ter zitting in deze procedure en in de procedure met kenmerk 08/00360 is hervat op 14 januari 2011. De heffingsambtenaar heeft een pleitnota overgelegd en voorgedragen. Van het verhandelde ter zittingen van 18 maart 2010 en 14 januari 2011 zijn processen-verbaal opgemaakt die met deze uitspraak worden meegezonden.
2. Feiten
2.1. Belanghebbende heeft op 24 maart 2004 bij de gemeente Zaanstad (hierna: de gemeente) een aanvraag van een bouwvergunning 1e fase ingediend voor het bouwen van [a] woningen […] in Zaandam. De kosten van het bouwplan zijn geraamd op € 34.510.000 inclusief omzetbelasting.
2.2. Met dagtekening 12 september 2005 heeft de heffingsambtenaar een aanslag bouwleges opgelegd met een te betalen bedrag van € 352.548,48.
2.3. Bij brief van 14 november 2005 is namens belanghebbende verzocht om de aanvraag bouwvergunning 1e fase om te zetten in een aanvraag voor een reguliere bouwvergunning. In deze brief is, voor zover van belang, het volgende vermeld:
‘Wij hebben 24 maart 2004 een aanvraag voor een bouwvergunning fase I ingediend. Helaas is de totale vergunning niet binnen, de door de gemeente, gestelde termijn van 58½ week verleend. Onlangs is er in die tijd een wijziging in het bouwbesluit gekomen en tevens zit er een wijziging in EPC aan te komen.
Bouwtoezicht is van mening dat wanneer wij bouwvergunning fase II indienen, het plan dient te voldoen aan regelgeving van het moment van indiening fase II. Dit kan betekenen dat wij opeens dienen te voldoen aan een EPC van 0.8, wat aardig wat financiële gevolgen met zich mee kan brengen.
Gezien het bovengenoemde verzoeken wij u schriftelijk aan te geven, dat het gehele projekt dient te voldoen aan de eisen gesteld ten tijde van de aanvraag 1e fase d.d. 24 maart 2004.’
2.4. Op 19 december 2005 heeft belanghebbende het door de gemeente verstrekte ‘Formulier voor het verzoek om omzetting aanvraag’ ingediend. Vervolgens heeft de gemeente met datum 23 december 2005 het volgende besluit genomen:
‘Wij hebben (…) besloten om op uw verzoek uw aanvraag om eerste fase vergunning om te zetten in een reguliere aanvraag. Wij hebben daartoe mede besloten aangezien in casu bijzondere omstandigheden zijn, die een dergelijke omzetting rechtvaardigen.’
2.5. Met dagtekening 6 juni 2006 heeft de heffingsambtenaar een aanslag bouwleges opgelegd met een te betalen bedrag van € 690.200, die bij besluit van 25 juli 2006 ambtshalve is verminderd tot € 345.100.
2.6. Tijdens de procedure voor de rechtbank heeft de heffingsambtenaar het standpunt ingenomen dat de aanslag moet worden verminderd tot een bedrag van € 318.874,40. De rechtbank heeft de aanslag dienovereenkomstig verminderd.
2.7. Tot de gedingstukken behoort een rapport van de Rekenkamer Zaanstad ‘Tarieven in Zaanstad’ van juli 2007. In dit rapport zijn onder meer de conclusies opgenomen van een onderzoek dat is verricht door de Rekenkamer Zaanstad naar gemeentelijke tarieven, in het bijzonder de bouwleges. In dit rapport is onder meer in paragraaf 4.5 vermeld:
‘(…)De rekenkamer constateert wel dat niet alle overheadkosten in Zaanstad volledig worden toegerekend aan producten, zodat sprake is van een zekere onderschatting van de totale kosten. Bovendien is de toerekening van de indirecte kosten niet erg transparant, waardoor onduidelijk is of zij in het geval van de bouwvergunningen op een adequate wijze zijn toegerekend.’
In paragraaf 6.1.3 is vermeld:
‘De rekenkamer onderzocht de kostendekkendheid van de bouwleges en de legesverordening van de gemeente Zaanstad. (…) De rekenkamer beoordeelt de rechtmatigheid bij de bouwleges van de gemeente Zaanstad als voldoende.’
2.8. Tot de gedingstukken in hoger beroep behoort het hierna opgenomen overzicht, zoals vermeld in de brief van de heffingsambtenaar van 6 mei 2010, waarin de kosten en opbrengsten, alsmede het percentage van kostendekkendheid van verschillende leges, zijn opgenomen. In dit overzicht heeft de heffingsambtenaar diverse correcties opgenomen ten opzichte van een soortgelijk overzicht dat is overgelegd tijdens de rechtbankprocedure.
(…)
Bouwleges en Secretarieleges burgerzaken
Omschrijving Kosten Opbrengsten % kdh
1. Afschriften, uittreksels, kaarten, tekeningen, fotografische kopieën € 701.958 € 290.630 41%
2. Huwelijksvoltrekking en registratie partnerschap € 279.583 € 137.850 49%
3. Div. verklaringen, uittreksels, documenten omtrent personen € 1.178.477 € 197.875 17%
correctie Verhuizingen en vestigingen (€ 186.482)
4. Reisdocumenten, rijbewijs, Nederlandse identiteitskaart, pas 65 € 1.580.518 € 1.113.359 70%
5. Vergunningen: bouwen, aanleggen en slopen € 4.452.174 € 6.248.000 129%
correctie dubieuze debiteuren enz (€ 374.880)
correctie archiefkosten € 101.558
Totaal € 8.107.786 € 7.612.834 93,9%
Overige leges Kosten Opbrengsten % kdh
6. Gemeentearchief € 1.395.587 € 106.515 10,7%
correctie niet toerekenbaar (€ 301.930)
verschuiving naar rubriek 5 (€ 101.558)
7. Vergunningen en ontheffingen e.a. € 235.364 € 50.750 21,6%
8. Verstrekkingen uit de GBA persoonsgegevens € 466.196 0
correctie niet toerekenbaar (€ 466.196)
9. Verkiezingen € 251.831 0
correctie niet toerekenbaar (€ 193.050)
Totaal € 1.286.244 € 157.265 12,2%
Totaal Generaal € 9.394.030 € 7.770.099 82,7%
2.9. Tot de gedingstukken in hoger beroep behoort een ”Presentatie capaciteitsscan” van Yacht, ingebracht door belanghebbende. Hierin zijn normgetallen of kengetallen vastgesteld na een inventarisatie onder interim professionals van Yacht, werkzaam bij verschillende gemeenten. De rapportage heeft onder meer betrekking op het werkproces aanvraag reguliere bouwvergunning en geeft per processtap het totaal aantal uren dat nodig is bij aan aantal te verwachten vergunningen van 328 per jaar. De rapportage is gevormd op basis van samenwerking met gemeenten, waaronder Steenwijkerland, Gouda en Boxmeer. Pilots zijn onder andere uitgevoerd bij de gemeenten Almelo, Waalre, Lelystad, Hattem, Urk, Raalte, Hardenberg en Weststellingerwerf.
3. Geschil in hoger beroep
3.1. Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of de aanslag bouwleges terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd.
3.2. In hoger beroep neemt belanghebbende, in aanvulling op de eerder ingenomen stellingen, het standpunt in dat de aanslag moet worden vernietigd omdat voor de aanslag is uitgegaan van een onjuist belastingjaar of een onjuist tijdvak dan wel dat de aanslag moet worden vernietigd omdat sprake is van een tweede primitieve aanslag.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Blijkens de Tarieventabel behorende bij de Verordening op de heffing en de invordering van leges 2004 (hierna: Legesverordening 2004) zijn de leges verschuldigd voor het in behandeling nemen van een aanvraag en is het tarief van toepassing van het jaar waarin de aanvraag in behandeling wordt genomen. Naar het oordeel van het Hof is de heffingsambtenaar terecht uitgegaan van het belastingjaar 2004 omdat de aanvraag in dat jaar in behandeling is genomen. Dat de oorspronkelijke aanvraag in 2005 op verzoek van belanghebbende is gewijzigd in een aanvraag voor een reguliere vergunning, maakt dit, mede gelet op de in 2.3 en 2.4 vermelde feiten, niet anders. Deze feiten dwingen niet tot de gevolgtrekking dat in 2005 een nieuwe aanvraag is gedaan welke voor de heffing van leges als een afzonderlijk belastbaar feit moet worden aangemerkt.
4.2. Het Hof verwerpt ook het standpunt van belanghebbende, dat de aanslag moet worden vernietigd omdat sprake is van een tweede primitieve aanslag. Dit standpunt gaat er aan voorbij dat de gemeente, zo de aanvraag eerste fase niet zou zijn gewijzigd in een aanvraag reguliere bouwvergunning, gerechtigd zou zijn geweest op de voet van paragraaf 17, onderdeel 6.3, van de Tarieventabel een aanslag ter zake van een bouwvergunning tweede fase op te leggen. Belanghebbende heeft verzocht om wijziging van de aanvraag bouwvergunning eerste fase. Deze wijziging is toegestaan om te voorkomen dat belanghebbende, door de lange duur van de behandeling van de aanvraag, aan andere voorwaarden zou moeten voldoen dan ten tijde van het indienen van de aanvraag golden. Onder deze omstandigheden kan niet worden geoordeeld dat de gemeente niet (meer) bevoegd zou zijn om de aanslag van 6 juni 2006 op te leggen. Dit door belanghebbende beoogde gevolg druist zo zeer in tegen hetgeen partijen voor ogen stond bij de wijziging van de aanvraag eerste fase, dat reeds daarom geen grond bestaat om belanghebbende hierin te volgen.
4.3. In artikel 229b, eerste lid, Gemeentewet is bepaald dat in verordeningen op grond waarvan rechten als bedoeld in artikel 229, eerste lid, onder a en b, worden geheven, de tarieven zodanig worden vastgesteld dat de geraamde baten van de rechten niet uitgaan boven de geraamde lasten ter zake. De in geschil zijnde bouwleges zijn rechten als bedoeld in artikel 229, eerste lid, onder b, zodat de geraamde baten niet mogen uitgaan boven de geraamde lasten.
4.4. Het is aan de heffingsambtenaar om inzicht te verschaffen in de ramingen. Dit kan op basis van de gemeentelijke begroting, maar ook op basis van andere gegevens, waaronder gegevens die niet bekend zijn gemaakt ten tijde van de vaststelling van de Legesverordening 2004 (HR 16 april 2010, nr. 08/02001, BNB 2010/226). Op de heffingsambtenaar rust derhalve de last aannemelijk te maken dat de gemeente bij het vaststellen van de tarieven de opbrengstnorm niet heeft overschreden. Daarbij geldt dat de opbrengstlimiet, zoals volgt uit artikel 229b Gemeentewet, geldt voor alle in de Legesverordening 2004 geregelde rechten. Niet vereist is dat aan deze limiet wordt voldaan voor afzonderlijke diensten of een samenhangende groep diensten (HR 4 februari 2005, nr. 38 860, BNB 2005/112). Een rechtstreeks verband tussen de hoogte van de geheven leges en met de dienst gemoeide kosten is niet vereist (HR 24 december 1997, nr. 32 569, BNB 1998/70).
4.5. Belanghebbende stelt dat de heffingsambtenaar onvoldoende inzicht heeft verschaft in de wijze waarop de kostendekkendheid is berekend. Volgens belanghebbende is de raming van de hoeveelheid te verstrekken vergunningen en diensten niet duidelijk zodat niet kan worden vastgesteld of de baten en lasten zorgvuldig zijn begroot. Ook zijn volgens belanghebbende de uren onvoldoende gespecificeerd waardoor onduidelijk is hoeveel tijd is geraamd voor dienstverlening. Tot slot is volgens belanghebbende geen toelichting gegeven bij de producten/kostenposten met betrekking tot de doorbelasting van de kostenplaatsen, zodat niet inzichtelijk is of sprake is van kosten die mogen worden doorberekend.
4.6. Het Hof acht van belang dat de Rekenkamer Zaanstad in het rapport van juli 2007, naar aanleiding van een onderzoek naar gemeentelijke tarieven, in het bijzonder de bouwleges, onder meer voor het jaar 2004 heeft onderzocht of alle directe en indirecte kosten rechtmatig zijn toegerekend aan de bouwleges. De rekenkamer concludeert de rechtmatigheid van de bouwleges als voldoende. Uit dit onderzoek kan niet, zoals belanghebbende betoogt, worden afgeleid dat indirecte kosten aan de behandeling van bouwvergunningen zijn toegerekend die daar niet aan mochten worden toegerekend. De heffingsambtenaar heeft in aanvulling op het rapport van de rekenkamer het onder 2.8 opgenomen overzicht verstrekt en daarop een toelichting gegeven. Met inachtneming van de door de heffingsambtenaar in dit overzicht aangebrachte correcties in de kosten voor verhuizingen en vestigingen, het gemeentearchief, verstrekkingen van GBA gegevens en verkiezingen bedraagt het gemiddelde kostendekkingspercentage 82,7%. Ook indien rekening wordt gehouden met een door de heffingsambtenaar ter zitting erkende en door hem niet te verklaren fout in het niet toerekenbare deel van archiefkosten ter grootte van ongeveer € 170.000, oordeelt het Hof dat de geraamde opbrengsten niet uitgaan boven de geraamde kosten. Op basis van de door de heffingsambtenaar verstrekte gegevens, acht het Hof aannemelijk dat aan de dienstverlening waarvoor op basis van de Legesverordening 2004 leges in rekening worden gebracht geen kosten zijn toegerekend die daaraan niet mochten worden toegerekend. De overgelegde stukken en de toelichting daarop zijn naar het oordeel van het Hof voldoende gespecificeerd en gedetailleerd. Anders dan belanghebbende betoogt, behoeft van de gemeente in het kader van de onderhavige procedure ter voldoening aan de op de gemeente rustende bewijslast niet te worden verlangd dat nog meer specificaties worden verstrekt.
4.7. Belanghebbende heeft aangevoerd dat uit de onder 2.9 vermelde rapportage van Yacht blijkt dat de gemiddelde tijdsbesteding, die nodig is voor het afgeven van een bouwvergunning, niet tot de bedragen kan leiden die de gemeente Zaanstad heeft toegerekend. Belanghebbende verbindt hieraan de gevolgtrekking dat de gemeente ten onrechte te veel indirecte kosten toerekent aan de verrichte diensten.
4.8. Het Hof stelt vast dat uit de in 2.9 vermelde stukken niet kan worden afgeleid dat onderzoek is gedaan naar de werkwijze bij de gemeente Zaanstad. Bovendien wordt in deze presentatie uitgegaan van algemene uitgangspunten, zodat hieruit niet kan worden afgeleid dat willekeurig (indirecte) kosten aan bouwleges zijn toegerekend die niet in aanmerking mochten worden genomen. Ook kan hier niet uit worden afgeleid dat de door de gemeente geraamde baten uitgaan boven de geraamde kosten. Het door Yacht gedane onderzoek, wat daar overigens van zij, biedt tegenover het door de heffingambtenaar geleverde bewijs, onvoldoende concrete informatie om tot een ander oordeel te komen.
4.9. Volgens belanghebbende zijn de onderlinge verschillen in kostendekkendheid tussen enerzijds de bouwleges en anderzijds de andere leges te groot, waaruit volgt dat het tarief voor bouwleges onredelijk en willekeurig is. Het Hof verwijst in dit verband naar het arrest HR 14 augustus 2009, nr. 43 120, BNB 2009/276, waarin is overwogen dat onderlinge verschillen in – op zichzelf geoorloofde – kostendekkingspercentages tussen groepen van diensten niet in strijd zijn met de wet of enig algemeen rechtsbeginsel. Een motivering voor die verschillen is, zo volgt uit dit arrest van de Hoge Raad, niet vereist. Ook belanghebbendes standpunt dat het tarief onredelijk en willekeurig is omdat hierin ten onrechte geen degressie of plafond is opgenomen faalt omdat dat standpunt geen steun vindt in het recht. Het Hof ziet evenmin in de hoogte van het tarief van 2% een reden om te oordelen dat sprake is van een willekeurige of onredelijke heffing.
4.10. Tot slot stelt belanghebbende dat de gemeente heeft gehandeld in strijd met artikel 14 van Pro de Financiële verordening Zaanstad 2004 doordat het college aan de raad niet de stukken heeft verstrekt inzake de actueel geraamde hoeveelheden per door de gemeente verleende dienst en per verordening het totaal van de geraamde kosten van de door de gemeente verleende diensten. Het Hof wijst er op dat inzicht over de geraamde baten en kosten kan worden verschaft op basis van de gemeentelijke begroting, maar ook op basis van andere gegevens, waaronder ook gegevens die niet bekend zijn gemaakt ten tijde van de vaststelling van de Legesverordening 2004 (HR 16 april 2010, nr. 08/02001, BNB 2010/226). Op de heffingsambtenaar rust in de onderhavige procedure de last aannemelijk te maken dat de gemeente bij het vaststellen van de tarieven de opbrengstnorm niet heeft overschreden. Uit het voorgaande volgt dat het Hof van oordeel is dat de heffingsambtenaar hierin is geslaagd. Of en in hoeverre is voldaan aan de bepalingen van de Financiële verordening Zaanstad 2004 dan wel het Besluit begroting en verantwoording provincies en gemeenten is voor de beantwoording van de vraag of de Legesverordening 2004 in overeenstemming is met artikel 229b Gemeentewet niet van belang.
Slotsom
De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
5. Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
De uitspraak is gedaan door mrs. O.B. Onnes voorzitter, J.P.F. Slijpen en A.P.M. van Rijn, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus als griffier. De beslissing is op 28 juli 2011 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.