Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk 10/00153 t/m 10/00156
26 april 2012
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] te [Z], belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 08/7002, 08/7174, 08/7175 en 08/7177 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Utrecht Gerbrandystraat,
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 25 juli 2008 aan belanghebbende voor het jaar 2003 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 38.602, alsmede bij beschikking heffingsrente ad € 1.402 in rekening gebracht.
1.1.2. De inspecteur heeft met dagtekening 30 juli 2008 aan belanghebbende voor het jaar 2004 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 38.229, alsmede bij beschikking heffingsrente ad € 462 in rekening gebracht.
1.1.3. De inspecteur heeft met dagtekening 1 augustus 2008 aan belanghebbende voor het jaar 2005 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 38.422, alsmede bij beschikking heffingsrente ad € 451 vergoed.
1.2. Op 29 juli 2008 heeft verweerder belanghebbendes bezwaren tegen de onder 1.1.1 en 1.1.2 genoemde navorderingsaanslagen en beschikkingen heffingsrente ontvangen. Op 5 augustus 2008 heeft verweerder belanghebbendes bezwaar tegen de onder 1.1.3 genoemde aanslag en beschikking heffingsrente ontvangen.
1.3. Op elk van de onder 1.2 vermelde bezwaren heeft de inspecteur uitspraak gedaan met dagtekening 27 oktober 2008, waarbij hij de (navorderings)aanslagen heeft gehandhaafd.
1.4. De inspecteur heeft met dagtekening 5 november 2008 aan belanghebbende voor het jaar 2006 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.826.
1.5. Op het tegen deze aanslag gemaakte bezwaar met dagtekening 7 november 2008 heeft de inspecteur uitspraak gedaan op 12 november 2008, waarbij de aanslag is gehandhaafd.
1.6. Tegen de onder 1.3 genoemde uitspraken op bezwaar is bij brief van 7 november 2008 beroep ingesteld bij de rechtbank. In het beroepschrift vermeldt eiser tevens dat hij zich niet kan verenigen met de onder 1.4 vermelde aanslag. Deze aanslag is tijdens de rechtbankfase met dagtekening 7 maart 2009 ambtshalve verminderd in verband met € 57 meer te verrekenen voorheffingen.
1.7. Bij uitspraak van 19 februari 2010 heeft de rechtbank de door belanghebbende ingestelde beroepen inzake de (navorderings)aanslagen voor de jaren 2003, 2004 en 2005 ongegrond verklaard en het beroep inzake de aanslag voor het jaar 2006 niet-ontvankelijk.
1.8. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 9 maart 2010, aangevuld bij brief van 1 april 2010. Aan dit beroep zijn de navolgende kenmerken toegekend:
- 10/00153 inzake de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2003;
- 10/00154 inzake de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2004;
- 10/00155 inzake de aanslag IB/PVV voor het jaar 2005 en
- 10/00156 inzake de aanslag IB/PVV voor het jaar 2006.
1.9. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.10. Op 21 februari 2012 en 7 maart 2012 zijn nadere stukken van belanghebbende ontvangen. Deze zijn in afschrift naar de wederpartij gezonden.
1.11. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 maart 2012. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2. Feiten
2.1.1. Van de door de rechtbank vastgestelde feiten neemt het Hof de volgende feiten over. Belanghebbende wordt daarin aangeduid als ‘eiser’, de inspecteur als ‘verweerder’.
2.1. Eiser is geboren op 25 april 1954 en is ongehuwd.
2.2. Blijkens een uittreksel uit de kamer van koophandel staat sinds 1991 op eisers naam een onderneming gespecialiseerd in tweewielers.
2.2.3. In de periode 1994 tot en met 2002 heeft eiser in zijn aangifte IB/PVV de volgende resultaten (voor zelfstandigenaftrek) aangegeven:
-1994 € 10.430 (fl. 22.985)
-1995 -/- € 415 (fl. 914)
-1996 -/- € 4.075 (fl. 8.979)
-1997 -/- € 9.031 (fl. 19.902)
-1998 -/- € 5.984 (fl. 13.188)
-1999 -/- € 8.292 (fl. 18.273)
-2000 -/- € 8.680 (fl. 19.129)
-2001 -/- € 9.860
-2002 -/- € 8.813
2.2.4. In zijn aangifte IB/PVV 2003 heeft eiser -/- € 9.075 winst in aanmerking genomen. Tevens heeft eiser voor dat jaar een bedrag van € 8.033 aan zelfstandigenaftrek in aanmerking genomen.
In zijn aangifte IB/PVV 2004 heeft eiser € 100 winst in aanmerking genomen. Tevens heeft eiser voor dat jaar een bedrag van € 6.585 aan zelfstandigenaftrek in aanmerking genomen.
In zijn aangifte IB/PVV 2005 heeft eiser -/- € 9.736 als winst in aanmerking genomen.
2.3. Wegens gezondheidsproblemen in 2000 is eiser in de ziektewet en vervolgens gedeeltelijk in de WAO terechtgekomen.
2.4. In 2002 heeft bij eiser een boekenonderzoek plaatsgevonden. Onderzocht is onder andere de aanvaarbaarheid van de aangiften IB/PVV 1997 tot en met 2000 (m.u.v. het jaar 1999). In het rapport, d.d. 20 juni 2002, dat ter zake van dit onderzoek is opgesteld is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
“10.1 Afspraak
Ik heb met belastingplichtige op 22 april 2002 de volgende afspraak gemaakt:
Vanaf de start van de onderneming in 1994 is het resultaat tot op heden ieder jaar negatief. De verwachting is ook niet dat dit in de nabije toekomst zal veranderen. Mede gelet op de gezondheidstoestand van belastingplichtige ben ik voornemens om met ingang van 1 januari 2003 de onderneming niet langer als een bron te beschouwen. De aanwezige voorraad fietsen/bromfietsen/onderdelen per ultimo 2002, zal overgaan naar privé. Door middel van inventarisatie zal in december 2002 de eindvoorraad worden opgenomen en afgerekend in de aangifte inkomstenbelasting 2002.
Indien belastingplichtige besluit om de onderneming op een eerder tijdstip te willen beëindigen, dan dient de op dat moment aanwezige voorraad in acht te worden genomen en dient belastingplichtige mij hiervan schriftelijk in kennis te stellen.”
2.2. Het Hof voegt hieraan de volgende feiten toe:
In afwijking van wat de rechtbank in 2.2.3 van haar, hiervoor geciteerde, uitspraak heeft vermeld waren de door belanghebbende aangegeven resultaten ook voor 1994 negatief. De inspecteur heeft de door belanghebbende aangegeven resultaten (voor zelfstandigenaftrek) bij de aanslagregeling gevolgd.
2.3. In het kader van de behandeling van de onder 1.2 genoemde bezwaren is belanghebbende op 10 september 2008 gehoord. In het verslag van dit hoorgesprek is onder meer het volgende opgenomen:
“ [Belanghebbende] bevestigt de opmerking van [de inspecteur] dat er door de rechterlijke macht is uitgesproken dat er na 2002 ten aanzien van de handelsactiviteiten van [belanghebbende] geen sprake meer is van een bron van inkomen.
[Belanghebbende] geeft aan dat niet te willen accepteren.
[De inspecteur] merkt op dat hij niet in de positie verkeert dit besluit naast zich neer te kunnen leggen.
De [belanghebbende] is thans van mening dat hij vanaf 2003 een nieuwe zaak heeft, hoewel hij de voorraad niet heeft overgedaan en aldoor vanuit dezelfde locatie beperkte activiteiten is blijven verrichten. (…) Hij werkte in die periode van 10.00 uur tot 18.00 uur in de zaak. (…).
(…)
Samenvatting
[Belanghebbende] stelt er prijs op dat de achtergronden waarom hij de onderneming drijft bekend wordt bij de Belastingdienst. Bovendien is hij van mening dat er sinds 2003 een nieuwe onderneming is, omdat hij na een dieptepunt door zijn ziek zijn worden in 2000, vanaf 2003 een nieuwe start heeft kunnen maken. dit mede door het sinds 2005 bestaande vooruitzicht van renovatie van het huurpand. Hij is van mening dat de verliezen uit 2003, 2004 en 2005 in de aangifte dienen te worden opgenomen.”
2.4. De op 7 maart 2012 ingezonden stukken bevatten op naam van belanghebbende gestelde diploma’s, uitgereikt in de jaren 1971 tot en met 1997.
3. Geschil in hoger beroep
3.1. Ter zake van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2006 is primair in geschil of de rechtbank belanghebbendes beroep terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard.
3.2. Evenals bij de rechtbank is in geschil of belanghebbende de negatieve resultaten van zijn activiteiten met tweewielers in de jaren 2003 tot en met 2005 mag aftrekken van zijn belastbare inkomen uit werk en woning en of hij recht heeft op zelfstandigenaftrek. Indien de onder 3.1 gestelde vraag ontkennend wordt beantwoord is dit ook voor het jaar 2006 aan de orde.
3.3. Indien de onder 3.2 gestelde vraag ontkennend wordt beantwoord is evenals bij de rechtbank in geschil of partijen hebben afgesproken dat belanghebbendes onderneming met ingang van 2003 zou zijn gestaakt. Het Hof begrijpt dit aldus dat in geschil is of partijen hebben afgesproken dat belanghebbendes negatieve resultaten niet langer aftrekbaar zijn en dat hij geen recht meer heeft op de zelfstandigenaftrek. Indien deze vraag ontkennend wordt beantwoord is, anders dan bij de rechtbank,voor wat betreft de navorderingsaanslagen in geschil of de inspecteur beschikte over een nieuw feit op grond waarvan mocht worden nagevorderd en zo nee of belanghebbende te kwader trouw was door in de aangifte voor de jaren 2003 en 2004 verliezen uit onderneming en zelfstandigenaftrek op te nemen
3.4. De in 1.6 vermelde ambtshalve vermindering is niet in geschil
3.5. Omtrent de beschikkingen heffingsrente heeft de rechtbank geen beslissing genomen. Partijen hebben omtrent deze beschikkingen in hoger beroep ook geen grieven naar voren gebracht. Het Hof gaat er om die reden van uit dat deze beschikkingen geen voorwerp van het hoger beroep zijn.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Ontvankelijkheid beroep inzake de aanslag IB/PVV voor het jaar 2006
4.1.1. Over dit beroep heeft de rechtbank overwogen dat het is ingesteld voordat de uitspraak op bezwaar was gedaan of belanghebbende redelijkerwijs kon menen dat deze uitspraak was gedaan. De rechtbank heeft hieraan de conclusie verbonden dat het beroep niet-ontvankelijk is.
4.1.2. Het Hof verwerpt deze conclusie. Het beroep is op 7 november 2008 ingediend in hetzelfde geschrift als dat waarin beroep is ingesteld tegen de alle op 27 oktober 2008 gedagtekende uitspraken op bezwaar inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV voor de jaren 2003 en 2004 en de aanslag IB/PV voor het jaar 2005. Bij al deze aanslagen en bij de op 5 november 2008 opgelegde aanslag IB/PVV voor het jaar 2006 is dezelfde vraag in geschil, namelijk of belanghebbendes negatieve resultaten aftrekbaar zijn en of hij recht heeft op zelfstandigenaftrek, welke vragen door belanghebbende bevestigend en door de inspecteur ontkennend worden beantwoord
4.1.3. Toen belanghebbende twee dagen na de dagtekening van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2006 beroep instelde tegen de uitspraken op bezwaar inzake de navorderingsaanslagen voor de jaren 2003 en 2004 en de aanslag voor het jaar 2005, mocht hij er redelijkerwijs van uitgaan dat de inspecteur op het op diezelfde dag ingediende bezwaar voor het jaar 2006 een hem onwelvallige beslissing zou nemen, hetgeen de inspecteur vijf kalenderdagen later ook heeft gedaan. Onder die omstandigheden kan niet geoordeeld worden dat het in één geschrift vervatte beroep voor zover dat betrekking heeft op de aanslag IB/PVV voor het jaar 2006 niet-ontvankelijk is, maar moet dit geschrift worden begrepen als een beroep tegen de uitspraak op het bezwaar van 12 november 2012.
4.1.4. De uitspraak van de rechtbank dient op dit punt dan ook te worden vernietigd. In zo’n geval brengt het bepaalde in artikel 27q, lid 1, aanhef en onderdeel a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen mee dat het Hof de zaak terugwijst naar de rechtbank. Het Hof zal deze bepaling in het onderhavige geval echter buiten toepassing laten. Redengevend hiervoor is het overwogene onder 4.1.2, alsmede het door de rechtbank gegeven oordeel in het beroep inzake de aanslag voor het jaar 2005 en dat er geen omstandigheden zijn op grond waarvan voor het jaar 2006 anders geoordeeld kan worden.
4.2. De negatieve resultaten en de zelfstandigenaftrek
4.2.1. De rechtbank heeft over de vraag of belanghebbende een onderneming drijft onder meer het volgende overwogen:
“4.4. Een voordeel kan slechts inkomen zijn indien er een bepaalde bron aan ten grondslag ligt. Volgens vaste jurisprudentie (vgl. HR 3 maart 1954, BNB 1954/125 en HR 1 februari 2002, BNB 2002/128) worden de volgende drie algemene voorwaarden gesteld aan een bron van inkomen: deelname aan het economische verkeer, het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen, en de (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs kan worden behaald.
4.5. Niet in geschil is dat eiser deelneemt aan het economische verkeer.
4.6. De rechtbank acht weliswaar aannemelijk dat eiser gedurende de in geschil zijnde jaren werkzaamheden heeft uitgevoerd op het gebied van verkoop/reparatie van tweewielers, maar de rechtbank acht het niet aannemelijk dat deze activiteiten als een bron van inkomen kunnen worden aangemerkt. Uit de overgelegde stukken blijkt dat eiser sinds 1995 negatieve resultaten heeft behaald met zijn activiteiten. Eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat hij met deze activiteiten in de toekomst duurzaam positieve resultaten gaat behalen. Hij stelt weliswaar dat hij in het verleden veel klanten had, maar dat is op zichzelf onvoldoende om aan te nemen dat hij in de toekomst positieve resultaten zal behalen. Gelet op de structurele verliezen tot en met 2005 en de onweersproken stelling van verweerder ter zitting dat uit de omzetcijfers betreffende 2006 blijkt dat eiser in dat jaar niets heeft verkocht, kan niet worden gesproken van een bron van inkomen. (…)
4.7. Gelet op het vorenoverwogene kunnen de activiteiten voor de in geschil zijnde jaren niet worden aanvaard als een bron van inkomen en derhalve niet als onderneming worden aangemerkt. (…)”
4.2.2. Het Hof acht dit oordeel van de rechtbank juist. Belanghebbende heeft voor de zitting van het Hof weliswaar zijn diploma’s rijwielhersteller, bromfietshersteller en vakbekwaamheid voor het autobedrijf overgelegd, maar dit kan hem niet baten. Gelet op de van 1994 tot en met 2006 behaalde resultaten kan immers redelijkerwijs niet geoordeeld worden dat met zijn werkzaamheden redelijkerwijs voordeel is te verwachten. De inspecteur heeft de negatieve resultaten en de zelfstandigenaftrek voor de jaren 2005 en 2006 dan ook terecht gecorrigeerd Ten overvloede overweegt het Hof hierbij dat dit oordeel niet meebrengt dat belanghebbende zijn activiteiten niet zou mogen voortzetten, maar wel dat hij de daarmee behaalde negatieve resultaten niet meer mag aftrekken en dat hij ook geen recht heeft op zelfstandigenaftrek en andere ondernemersaftrekken
4.3. De navorderingsaanslagen 2003 en 2004
4.3.1. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat tussen partijen is overeengekomen dat belanghebbende zijn onderneming met ingang van het jaar 2003 zou staken. De inspecteur verwijst daartoe naar het verslag van het boekenonderzoek, met name naar hetgeen onder het kopje ‘Afspraak’ is opgenomen. Belanghebbende betwist dat deze afspraak is gemaakt. Het Hof vindt in de in 2.1 onder het kopje ‘Afspraak’ opgenomen tekst niet kan gelden als bewijs voor het bestaan van een vaststellingsovereenkomst en gelet op de gedingstukken en het verhandelde ter zitting is ook niet aannemelijk geworden dat een dergelijke afspraak is gemaakt. De inspecteur heeft zich voorts beroepen op een uitspraak van dit Hof inzake de aanslag premie ziekenfondswet voor het jaar 2002. Ook in de Hofuitspraak voor het jaar 2002 is geen steun te vinden voor het bestaan van een tussen partijen gemaakte afspraak. Ter zitting heeft de inspecteur gesteld dat belanghebbende zich in hoorgesprekken akkoord heeft verklaard met het staken van zijn onderneming. Belanghebbende betwist dit. In het tot de stukken behorende verslag van het hoorgesprek op 10 september 2008, zoals genoemd onder 2.3 van deze uitspraak, vindt het Hof geen steun voor die stelling van de inspecteur. Voor zover de inspecteur bedoelt te stellen dat er nog andere hoorgesprekken hebben plaatsgevonden, had het op zijn weg gelegen hiervan verslagen in te brengen. Nu hij dat niet heeft gedaan is niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende zich tijdens hoorgesprekken akkoord heeft verklaard met het staken van zijn onderneming.
4.3.2. Belanghebbende heeft ter zitting aangevoerd dat hij zich altijd op het standpunt heeft gesteld een onderneming te drijven en dat de inspecteur dit kon weten, hetgeen het Hof geloofwaardig acht. In zo’n geval ligt het voor de hand dat de inspecteur, die een ander standpunt huldigde, de door belanghebbende ingediende aangiften zou hebben geraadpleegd alvorens de aanslagen vast te stellen. Nu de inspecteur de aangiften op het stuk van de negatieve bedrijfsresultaten heeft gevolgd en ter zitting desgevraagd geen verklaring kon geven voor het feit dat dit raadplegen achterwege is gebleven, moet geoordeeld worden dat hij een ambtelijk verzuim heeft begaan, dat aan navordering in de weg staat. Voor zover de inspecteur stelt dat hij ervan uit mocht gaan dat belanghebbende zich ‘aan de afspraak zou houden’ verwerpt het Hof deze stelling, reeds omdat niet aannemelijk is gemaakt dat sprake van zo’n afspraak is.
4.3.4. Nu belanghebbende zijn aangifte heeft gedaan in overeenstemming met zijn standpunt, welk standpunt bij de inspecteur bekend was dan wel had kunnen zijn, kan evenmin geoordeeld worden dat hij opzettelijk informatie aan de inspecteur heeft onthouden. Van een door de inspecteur gestelde kwade trouw is reeds om die reden geen sprake.
Slotsom
4.4. Het vorenoverwogene voert tot de slotsom dat het hoger beroep gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd, behoudens voor zover die ziet op de beslissing over het beroep inzake de aanslag IB/PVV voor het jaar 2005. Het beroep betreffende de aanslag IB/PVV voor het jaar 2006 is ontvankelijk doch dient ongegrond te worden verklaard. Het beroep betreffende de navorderingsaanslagen 2002 en 2003 dient gegrond dient te worden verklaard; de daarop betrekking hebbende uitspraken op bezwaar, alsmede de daaraan ten grondslag liggende navorderingsaanslagen dienen te worden vernietigd.
5. Proceskosten.
5.1. Het Hof acht termen aanwezig de inspecteur te veroordelen tot vergoeding van proceskosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht voor zowel het hoger beroep als het beroep.
5.2. Belanghebbende heeft deze kosten in hoger beroep berekend op € 183,60 verletkosten en € 15,90 reiskosten. De inspecteur heeft zich ter zitting akkoord verklaard met deze opgave en het Hof ziet geen aanleiding ervan af te wijken. Het Hof stelt het totaal van de te vergoeden kosten vast op (€ 183,60+€ 15,90=) € 199,50.
5.3. In de stukken van de rechtbank bevindt zich een door belanghebbende ingevuld en ondertekend ‘formulier proceskosten’, waarin opgave is gedaan van € 19,30 reiskosten. Bij de vraag naar verletkosten is geen bedrag ingevuld, zodat het Hof ervan uitgaat dat belanghebbende ter zake van het bijwonen van de zitting bij de rechtbank geen beroep heeft gedaan op een vergoeding van verletkosten.
5.4. Het totaal van de voor vergoeding in aanmerking komende kosten komt uit op (€ 199,50+€ 19,30=) € 218,80.
6. Beslissing
Het Hof:
- bevestigt de uitspraak van de rechtbank voor zover deze ziet op het beroep tegen de uitspraak op bezwaar tegen de aanslag IB/PVV voor het jaar 2005,
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank voor het overige,
- verklaart het beroep tegen de uitspraak op bezwaar tegen de aanslag IB/PVV voor het jaar 2006 ongegrond,
- verklaart het beroep tegen de uitspraken op bezwaar tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV voor de jaren 2003 en 2004 gegrond,
- vernietigt deze uitspraken en de daaraan ten grondslag liggende navorderingsaanslagen IB/PVV
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 218,80
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het bij de rechtbank en bij het Hof betaalde griffierecht ad (€ 39+€ 111=) € 150 te vergoeden.
De uitspraak is gedaan door mrs. D. Hund, voorzitter van de belastingkamer, J.P.F. Slijpen en A.D.R.M. Boumans, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier. De beslissing is op 26 april 2012 in het openbaar uitgesproken.
De uitspraak is ondertekend door de oudste raadsheer.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1.. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.