Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk 12/00372
23 januari 2014
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de ontvanger van de belastingdienst/Holland-Midden, kantoor Hoofddorp, de ontvanger,
alsmede op het incidentele hoger beroep van
[X]te [Z], belanghebbende,
gemachtigde: mr. F.A. Piek (Jaeger Advocaten belastingkundigen te Amsterdam)
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 11/4203 van de rechtbank Haarlem in het geding tussen
belanghebbende
en
de ontvanger.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De ontvanger heeft bij beschikking met dagtekening 7 maart 2011 belanghebbende aansprakelijk gesteld voor de niet betaalde naheffingsaanslagen loonheffing (hierna ook: LH) over de tijdvakken mei 2007 tot en met maart 2009, alsmede invorderingsrente, kosten en boetes ter zake van deze naheffingsaanslagen. De naheffingsaanslagen zijn ten name gesteld van [A] B.V. (hierna: [de bv]). Het totaalbedrag van de aansprakelijk-stelling bedraagt € 34.512.
1.2.
Bij uitspraak, gedagtekend 13 mei 2011, heeft de ontvanger belanghebbendes bezwaar tegen de beschikking aansprakelijkstelling niet-ontvankelijk verklaard.
1.3.
Bij uitspraak van 6 april 2012 heeft de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) het door belanghebbende ingestelde beroep gegrond verklaard en het bedrag van de aansprakelijkstelling verminderd tot € 3.606 (voor de naheffingsaanslagen over de periode mei 2007 tot en met augustus 2007, alsmede invorderingsrente en boetes). Voorts heeft de rechtbank de ontvanger veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende voor een bedrag van € 874 en heeft de rechtbank bepaald dat de ontvanger het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 41 vergoedt.
1.4.
Het tegen deze uitspraak door de ontvanger ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 9 mei 2012. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en daarbij incidenteel hoger beroep ingesteld. De ontvanger heeft tegen dat incidentele hogere beroep een verweerschrift ingezonden.
1.5.
Op 6 december 2013 zijn nadere stukken ontvangen van belanghebbende. Deze zijn in afschrift verstrekt aan de ontvanger.
1.6.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 december 2013. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2.Feiten
2.1.
De rechtbank heeft in de onderdelen 2.1. tot en met 2.8. van haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin (evenals in de verderop in deze uitspraak geciteerde overwegingen van de rechtbank) aangeduid als ‘eiser’, de ontvanger als ‘verweerder’.
“2.1. Eiser was middellijk bestuurder van [de bv] van 9 juni 2005 tot 11 maart 2010. Per 17 september 2010 is [de bv] aan een derde verkocht.
2.2.
[de bv] is met ingang van 22 februari 2011 in staat van faillissement verklaard.
2.3.
In de bijlage bij de hiervoor onder 1.1 genoemde beschikking aansprakelijkstelling is het bedrag van de aansprakelijkstelling als volgt gespecificeerd:
Aanslag
nummer
tijdvak
Dag-
tekening
LB (€)
Boete
(€)
Kosten
(€)
Invorderings
rente (€)
Totaal (€)
A.01.7050
Mei 2007
04-12-09
213
10
6
229
A.01.7060
Juni 2007
29-12-09
1.085
10
121
31
1.247
A.01.7070
Juli 2007
15-01-10
1.086
10
121
30
1.247
A.01.7080
Augustus 2007
01-02-10
1.087
10
121
28
1.246
A.01.7090
September 2007
19-02-10
1.089
10
121
27
1.247
A.01.7100
Oktober 2007
01-04-10
1.092
10
121
24
1.247
A.01.7110
November 2007
26-04-10
1.093
10
121
22
1.246
A.01.7120
December 2007
18-05-10
1.095
10
121
21
1.247
A.01.8010
Januari 2008
07-06-10
1.045
10
118
18
1.191
A.01.8020
Februari 2008
23-06-10
1.046
10
118
17
1.191
A.01.8030
Maart 2008
09-07-10
1.047
10
118
16
1.191
A.01.8040
April 2008
04-08-10
1.048
10
118
14
1.19
A.01.8050
Mei 2008
24-08-10
1.05
10
118
13
1.191
A.01.8060
Juni 2008
10-09-10
1.051
10
118
11
1.19
A.01.8070
Juli 2008
04-10-10
1.053
10
118
10
1.191
A.01.8080
Augustus 2008
20-10-10
1.054
10
118
9
1.191
A.01.8090
September 2008
05-11-10
1.055
10
119
7
1.191
A.01.8100
Oktober 2008
24-11-10
1.056
10
119
6
1.191
A.01.8110
November 2008
10-12-10
1.057
10
119
5
1.191
A.01.8120
December 2008
27-12-10
1.058
10
119
4
1.191
A.01.9010
Januari 2009
12-01-11
3.667
73
15
10
3.765
A.01.9020
Februari 2009
27-01-11
3.667
73
15
5
3.76
A.01.9030
Maart 2009
15-02-11
3.667
73
1
3.741
totaal
34.512
2.4.
Bij brief van 7 april 2011, ontvangen bij verweerder op 13 april 2011, heeft eiser bezwaar gemaakt tegen voormelde beschikking. Als bijlage bij dit bezwaarschrift is een brief gevoegd gedateerd 20 december 2009 van [B], evenals eiser middellijk bestuurder van [de bv], aan verweerder. Deze brief luidt, voor zover van belang, als volgt:
“(…)
Middels dit schrijven melden wij betalingsonmacht van de nu openstaande bedragen, alsmede eventueel toekomstige aanslagen.
(…) “
2.5.
Bij brief van 18 juli 2011 schrijft eiser het volgende:
“(…)
Geachte heer [E],
Middels dit schrijve maak ik vanwege geen reactie op het bezwaarschrift d.d. 7 april 2011 welke was opgesteld door mijn administratiekantoor nogmaals bezwaar tegen de beschikking aansprakelijkstelling (…)
Bijgaand treft u een kopie aan welke is voorzien van een ontvangststempel van de belastingdienst als bewijs dat ik het bezwaarschrift tijdig heb ingediend.
Ik verzoek u dan ook mijn bezwaar alsnog in behandeling te nemen (…).”
2.6.
Bij brief van 21 juli 2011 heeft verweerder eiser ervan in kennis gesteld dat op 13 mei 2011 de uitspraak op bezwaar, inhoudende dat het bezwaar niet-ontvankelijk is verklaard, is verzonden aan de gemachtigde van eiser.
2.7.
Een brief van 27 februari 2012 van [C] van [D] aan de gemachtigde van eiser houdt, voor zover van belang, onder meer in:
“(…)
Hierbij verklaart ondergetekende dat de melding van betalingsonmacht, getekend door de heer [B] als volgt ging:
Ik herinner mij goed dat de heer [B] de door ons opgestelde verklaring heeft opgehaald. We hebben nl de tekst opgesteld en op briefpapier van [A] BV uitgeprint. Ik herinner me dat hij deze op ons kantoor heeft getekend. Aangezien de heer [B] er op stond deze zelf te posten hebben wij daar nog over overlegd maar de melding is gewoon met de post van ons kantoor meegegaan. Wij hebben daar een speciale bak voor die dagelijks op het postkantoor wordt afgegeven ivm de grote hoeveelheid aan post die wij dagelijks versturen. Vanuit die bak wordt nl alles eerste gefrankeerd en vervolgens weggebracht.
(…)”
2.8.
Een e-mailbericht van [C] voornoemd aan de gemachtigde van eiser van 2 maart 2012 houdt onder meer in:
“(…)
Wellicht ten overvloede, maar in mijn verklaring van 27 februari 2012 inzake [X]/ belastingdienst heb ik vergeten te melden dat ik met “de melding van betalingsonmacht” van [A] de melding bedoelde van 20 december 2009 bedoelde.”
2.2.1.
Nu tegen de feitenvaststelling door de rechtbank, als hiervoor vermeld, door partijen geen bezwaren zijn ingebracht, gaat ook het Hof van die feiten uit.
2.2.2.
Het Hof voegt hieraan nog de volgende feiten toe.
2.3.
In haar jaarrekeningen over de jaren 2007, 2008 en 2009 heeft [de bv] per 31 december van elk jaar een passiefpost opgenomen voor de verschuldigde, nog niet afgedragen loonheffing. De jaarrekeningen over 2008 respectievelijk 2009 vermelden – voor zover thans relevant – per 31 december de volgende posten (alle bedragen in euro’s):
“ Activa
31-12-2009 31-12-2008
Vlottende activa
Rekening courant
directie/Holding 18.000,00 66.609,35
(…)
(…)
Voorziening reclame 220.000,00
campagne
Debiteuren 58.008,35 --,--
Liquide middelen
Rabobank -,- 4.958,96
Kas
13.155,10 12.311,65
13.155,10 12.311,65
13.155,10 17.270,61
Passiva
31-12-2009 31-12-2008
Kapitaal
Kapitaal 18.000,00 18.000,00
Reserve
70.899,53 31.032,02
70.899,53 31.032,02
88.899,53 49.032,02
Kortlopende schulden
Crediteuren 176.367,64 -,-
(…)
Rabobank 23.431,15 -,-
Omzetbelasting 31,00 ./. 9.921,23
[LH]
55.404,21 39.016,25
55.404,21 39.016,25
255.263,92 49.029,40”
2.4.
In de beschikking aansprakelijkstelling is – voor zover hier van belang – het volgende aan belanghebbende medegedeeld:
“U bent aansprakelijk voor de boete onder andere om de volgende redenen:
U bent als middellijk bestuurder in de gelegenheid geweest invloed uit te oefenen op het aangifte- en het betalingsgedrag van [[de bv]];
Het niet voldoen op aangifte is de oorzaak van het verschuldigd worden van de boete.
U bent onder andere om de volgende redenen aansprakelijk voor de invorderingsrente die is verschuldigd vanaf de vervaldag van de belastingaanslagen tot de dag waarop u het door u verschuldigde bedrag (inclusief de invorderingsrente) aan mij betaalt:
[[de bv]] heeft de belastingaanslagen niet betaald;
Het belopen van de invorderingsrente is mede aan u als bestuurder te wijten;
U bent als middellijk bestuurder in de gelegenheid geweest invloed uit te oefenen op het betalingsgedrag van [[de bv]];
U heeft er niet voor gezorgd dat de belasting op aangifte is voldaan;
U heeft geen zorg gedragen voor de betaling van de aanslagen binnen de betalingstermijn die geldt na het opleggen van de naheffingsaanslag;
De niet tijdige betaling is de oorzaak van het verschuldigd worden van de invorderingsrente;
Door uw nalatigheid staan de aanslagen nog steeds open en is invorderingsrente belopen.
(…)
Ik stel u hierbij aansprakelijk voor een bedrag van € 34.512,00. In dit bedrag zijn de inmiddels verschuldigde invorderingsrente, de kosten (…) en de bestuurlijke boete opgenomen. (…) Invorderingsrente wordt berekend vanaf de datum zoals vermeld in de bijlage.
(…)
U moet het bedrag waarvoor ik u aansprakelijk heb gesteld, betalen vóór 19 april 2011. Als u na deze datum betaalt, is het belopen van de invorderingsrente aan u te wijten en bent u daarom ook aansprakelijk voor de invorderingsrente die na deze datum verschuldigd wordt.”
2.5.
Bijlage 1 bij de beschikking aansprakelijkstelling (‘Overzicht aanslaggegevens’) bevat een specificatie van de bedragen aan loonheffing waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld (vgl. 2.3 van de uitspraak van de rechtbank). Per naheffingsaanslag is daarbij aangegeven voor welke bedragen aan boetes en (op het tijdstip van de aansprakelijkstelling) reeds belopen kosten en invorderingsrente belanghebbende aansprakelijk is gesteld.
De naheffingsaanslagen over de tijdvakken waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld, zijn gedagtekend tussen 4 december 2009 (naheffingsaanslag LH over mei 2007) en 15 februari 2011 (naheffingsaanslag LH over maart 2009).
Bij elke naheffingsaanslag is gespecificeerd welk bedrag aan invorderingsrente is belopen vanaf de vervaldatum van de aanslag tot aan de datum van de aansprakelijkstelling (7 maart 2011); deze vervaldata (tevens de aanvangstijdstippen van de renteberekening) liggen tussen 19 december 2009 en 2 maart 2011.
Daarnaast is bij elke naheffingsaanslag gespecificeerd: “Invorderingsrente verschuldigd vanaf: 19 april 2011.”
2.6.
Door de ontvanger is ter zitting van het Hof onder meer het volgende verklaard:
“U vraagt mij of de Belastingdienst aan startende ondernemers mededeelt dat je met betalen moet wachten tot het moment dat een naheffingsaanslag wordt opgelegd. Ik moet u dit antwoord schuldig blijven. Ik kan me voorstellen dat een belastingschuldige moet wachten met betalen tot het moment dat de naheffingsaanslag opgelegd wordt. Dit laat echter onverlet dat een belastingschuldige een meldingsplicht heeft wanneer betalingsonmacht ontstaat, ook wanneer nog geen naheffingsaanslag is opgelegd. Het is ook mogelijk om te betalen zonder loonbelastingnummer. Dit kan dan aan de hand van het sofinummer. (…)
Ik stel mij op het standpunt dat ultimo 2008 betalingsonmacht is ontstaan. Subsidiair stel ik: in de loop van 2009.
U vraagt mij of ik wat betreft de boetes, kosten en invorderingsrente die in de beschikking aansprakelijkstelling zijn begrepen, aansluit bij de eerdere uitspraak van het Hof. De verval-datum van de invorderingsrente is steeds van na het bestuurderschap van belanghebbende. Materieel is de rente wel belopen en formeel wordt de invorderingsrente wel bepaald. Het gaat inderdaad om de invorderingsrente belopen ter zake van de naheffingsaanslag. U vraagt mij naar de invorderingsrente vanaf het moment van aansprakelijkstelling. Dat is de eigen schuld van belanghebbende en die blijft staan. Ik ben van mening dat die verschuldigd is. U vraagt mij waarop ik baseer dat op basis van artikel 32, tweede lid, Invorderingswet 1990 belanghebbende ook aansprakelijk is gesteld voor invorderingsrente die wordt belopen na het moment van aansprakelijkstelling en wat daarvan de feitelijke grondslag is. Dat weet ik niet. U vraagt mij of die rente dan wel in de aansprakelijkstelling begrepen kan zijn. Als u zegt dat u dat zo stelt, dan is dat zo. Dan zou in zoverre de aansprakelijkstelling ten onrechte zijn.”
2.7.
Ter zitting van het Hof is namens belanghebbende – voor zover hier relevant – het volgende verklaard:
“Eind 2008 waren er nog voldoende liquide middelen bij [de bv]. Er was een rekening-courant met de directie en een krediet bij de Rabobank van € 25.000. Het exacte tijdstip van betalingsonmacht is aan de hand van de balansen moeilijk te bepalen, maar ik kan leven met de datum die door het Hof is vastgesteld in de eerdere uitspraak in de zaak betreffende de aansprakelijkstelling van [B]. De betalingsonmacht is in de loop van 2009 ontstaan. In de eerdere uitspraak staat dat het Hof aannemelijk acht dat medio 2009 althans in september/oktober 2009 de betalingsonmacht is aangevangen. Daarmee kan ik leven.”
3.Geschil in hoger beroep
3.1.
Evenals bij de rechtbank is bij het Hof in geschil of belanghebbende terecht en tot het juiste bedrag aansprakelijk is gesteld.
Meer specifiek zijn tussen partijen in hoger beroep de volgende vragen in geschil:
Op welk tijdstip is bij [de bv] betalingsonmacht ontstaan?
Is in casu de meldingstermijn van artikel 7, eerste lid, Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 (hierna: UB) van toepassing, dan wel die van artikel 7, tweede lid, UB? Zijn, in dit verband, gevolgen te verbinden aan de handelwijze van de Belastingdienst (in casu: de inspecteur) met betrekking tot het tijdstip waarop in de administratie van de Belastingdienst [de bv] voor de loonheffing als afdrachtsplichtige kon worden opgenomen?
Is de betalingsonmacht van [de bv] tijdig gemeld?
Is de meldingsplicht vervallen doordat de ontvanger op enig tijdstip vóór de datum van de aansprakelijkstelling op de hoogte is geraakt van de betalingsonmacht van [de bv]?
Is de wettelijke regeling van artikel 36, vierde lid, van de Invorderingswet 1990 (hierna: de Wet) strijdig met artikel 1 Eerste Pro Protocol bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: Eerste Protocol) en/of het communautaire evenredigheidsbeginsel?
Is het belopen van de invorderingsrente en boetes waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld, aan hem te wijten in de zin van artikel 32, tweede lid, van de Wet?
3.2.
Evenals in eerste aanleg is niet meer in geschil dat belanghebbende niet aansprakelijk is voor de ter zake van de onderhavige naheffingsaanslagen belopen kosten.
3.3.
In hoger beroep heeft de ontvanger voorts verklaard dat er geen grond is voor aansprakelijkstelling van belanghebbende voor na het tijdstip van aansprakelijkstelling ter zake van de ten name van [de bv] opgelegde naheffingsaanslagen belopen invorderingsrente. Het Hof verstaat de ontvanger aldus, dat hij belanghebbende niet op grond van de in geschil zijnde beschikking voor de op 7 maart 2011 nog niet belopen rente aansprakelijk houdt.
4.Beoordeling van het geschil
Ontstaan en meldingsplicht betalingsonmacht, toepasselijkheid artikel 7, tweede lid, UB
4.1.
De rechtbank heeft over de onder 3.1, punt a tot en met d, vermelde geschilpunten als volgt geoordeeld:
“In artikel 26c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) is in afwijking van artikel 6:8 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) bepaald dat de termijn voor het instellen van beroep aanvangt met ingang van de dag na die van dagtekening van de uitspraak van de inspecteur, tenzij de dag van dagtekening gelegen is vóór de dag van de bekend-making. Artikel 6:7 van Pro de Awb bepaalt dat de termijn voor het indienen van een beroep-schrift zes weken bedraagt.
4.2.
De uitspraak op bezwaar is gedagtekend 13 mei 2011. Het beroepschrift met dagtekening 3 augustus 2011 is door de rechtbank per fax op 3 augustus 2011 ontvangen, derhalve meer dan zes weken na de dagtekening van de uitspraak op bezwaar.
4.3.
Eiser stelt echter dat hij eerst door de brief van 21 juli 2011 bekend is geraakt met voornoemde uitspraak op bezwaar. Eiser betwist de verzending van de uitspraak op bezwaar op 13 mei 2011.Verweerder heeft daar tegenover gesteld dat de uitspraak op bezwaar op 13 mei 2011 op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt, maar heeft dit standpunt niet nader onderbouwd. Verweerder heeft de uitspraak op bezwaar niet aangetekend verzonden, zodat geen bewijs van verzending voorhanden is. Nu verweerder door de enkele blote stelling niet aan zijn bewijslast heeft voldaan, gaat de rechtbank er van uit dat de uitspraak op bezwaar niet op 13 mei 2011 bekend is gemaakt. Nu eiser eerst door de brief van 21 juli 2011 bekend geraakt is met het bestaan van de uitspraak op bezwaar, is het beroepschrift van 3 augustus 2011 binnen de beroepstermijn ingediend. Het beroep is derhalve ontvankelijk.
4.4.
Tussen partijen is niet in geschil dat het bezwaar van eiser ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard omdat dit onvoldoende zou zijn gemotiveerd. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een andersluidend oordeel. Het bezwaar is dus ontvankelijk, zodat de uitspraak op bezwaar niet in stand kan blijven en het beroep gegrond is.
4.5.
De Hoge Raad heeft in zijn uitspraak van 9 juni 2006, nr. 41.130, BNB 2006/290 geoordeeld dat indien verweerder de niet-ontvankelijkheid van een bezwaar heeft uitgesproken en de belastingrechter die uitspraak vernietigt, de rechter in de regel verweerder dient op te dragen opnieuw op het bezwaar te beslissen. Van die regel kan worden afgeweken indien daartoe goede grond bestaat, bijvoorbeeld indien partijen aandringen op een inhoudelijke beoordeling van het geschil door de rechter, of indien duidelijk is dat belanghebbende niet wordt benadeeld doordat de rechter zelf in de zaak voorziet. Nu partijen vragen om een inhoudelijk oordeel, zal de rechtbank zelf in de zaak voorzien.
4.6.
Ingevolge artikel 36, eerste lid, van de Invorderingswet 1990 (hierna: Iw), voor zover hier van belang, is iedere bestuurder van een lichaam hoofdelijk aansprakelijk voor de loonbelasting die het lichaam verschuldigd is overeenkomstig het bepaalde in de volgende leden van genoemd artikel.
Ingevolge artikel 36, tweede lid, van de Iw is, voor zover hier van belang, het lichaam als bedoeld in het eerste lid verplicht om onverwijld nadat gebleken is dat het niet tot betaling van de loonbelasting in staat is, daarvan mededeling aan de ontvanger te doen.
Ingevolge artikel 36, vierde lid, van de Iw kan, indien tijdige melding uitblijft de bestuurder aansprakelijk worden gesteld omdat wordt vermoed dat de niet betaling het gevolg is van aan hem te wijten onbehoorlijk bestuur. Tot weerlegging van het vermoeden wordt slechts toegelaten de bestuurder die aannemelijk maakt dat het niet aan hem te wijten is dat het lichaam niet aan zijn in het tweede lid bedoelde verplichting heeft voldaan.
Ingevolge artikel 36, zesde lid, tweede volzin, van de Iw is de tweede volzin van het vierde lid niet van toepassing op de gewezen bestuurder.
4.7.
Ingevolge artikel 7, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit Invorderingswet 1990 (hierna: het Besluit) wordt vorenbedoelde mededeling betalingsonmacht gedaan uiterlijk twee weken na de dag waarop ingevolge artikel 19 van Pro de Awr de verschuldigde belasting behoorde te zijn voldaan.
Ingevolge artikel 7, tweede lid, van het Besluit kan, ingeval van betalingsonmacht ter zake van een naheffingsaanslag, de mededeling worden gedaan uiterlijk twee weken na de vervaldag van die aanslag. Deze mogelijkheid staat echter alleen open voor zover het niet aan opzet of grove schuld van het lichaam is te wijten dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan op aangifte is voldaan.
4.8.
Eiser stelt zich allereerst op het standpunt dat de betalingsonmacht bij brief van 20 december 2009 aan verweerder is gemeld. Verweerder stelt dat deze melding met dagtekening 20 december 2009 hem pas bij het bezwaarschrift van 7 april 2011 voor het eerst bekend is geworden. Eiser, op wie ter zake van de tijdigheid van de melding en dus de verzending en ontvangst van deze brief de bewijslast rust, heeft tot bewijs van zijn stelling de hiervoor onder 2.7 en 2.8 genoemde brief en e-mail van [C] van [D] overgelegd. Hiermee heeft eiser naar het oordeel van de rechtbank niet aan zijn bewijslast voldaan. De uiteenzetting omtrent de verzending van de post van het kantoor is dermate algemeen dat op basis van deze uiteenzetting niet kan worden vastgesteld dat de in geding zijnde brief ook daadwerkelijk is verzonden. Daarbij komt dat verweerder in de op 20 december 2009 volgende periode nimmer heeft verzocht om nadere informatie om inzicht te verkrijgen in de omstandigheden die ertoe hebben geleid dat de verschuldigde belasting niet (tijdig) kon worden betaald, hetgeen doet vermoeden dat verweerder de melding niet heeft ontvangen. Ook [de bv] heeft in december 2009 en de maanden daarna nimmer enig contact met verweerder gezocht over de gedane melding en het uitblijven van een reactie daarop. Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat aangenomen moet worden dat verweerder de melding niet heeft ontvangen en dat de oorzaak hiervan is dat deze niet is verzonden. Dit betekent dat niet aannemelijk is gemaakt dat met de brief van 20 december 2009 de betalingsonmacht van [de bv] rechtsgeldig is gemeld.
4.9.
Eiser stelt zich voorts op het standpunt dat hij als gewezen bestuurder zonder meer tot weerlegging van het bewijsvermoeden moet worden toegelaten. Voor de beoordeling van de vraag of men een gewezen bestuurder is, is beslissend het moment waarop voldaan moet worden aan de meldingsplicht met betrekking tot de verschuldigde bedragen waarvoor de bestuurder aansprakelijk is gesteld. Tussen partijen is niet in geschil dat [de bv] de betalingsonmacht kon melden tot twee weken na het verstrijken van de betalingstermijn van de naheffingsaanslagen LB. Dit heeft tot gevolg dat eiser ten aanzien van de naheffingsaanslagen LB over mei 2007 tot en met augustus 2007 niet en voor de naheffingsaanslagen LB over september 2007 tot en met maart 2009 wel aan te merken is als gewezen bestuurder.
4.10.
Voor de naheffingsaanslagen LB over september 2007 tot en met maart 2009 wordt eiser, als gewezen bestuurder, toegelaten tot weerlegging van het vermoeden dat de niet betaling het gevolg is van aan hem te wijten onbehoorlijk bestuur. Eiser stelt zich op het standpunt dat hij de redenen heeft gegeven waardoor de betalingsonmacht is ontstaan en dit niet kwalificeert als kennelijk onbehoorlijk bestuur. Verweerder heeft dit standpunt van eiser niet betwist en ook geen kennelijk onbehoorlijk bestuur gesteld. Gelet hierop heeft eiser het vermoeden dat de niet betaling het gevolg is van aan hem te wijten onbehoorlijk bestuur voldoende weerlegd. Verweerder heeft eiser daarom ten onrechte aansprakelijk gesteld voor de naheffingsaanslagen LB over september 2007 tot en met maart 2009.
4.11.
Ten aanzien van de naheffingsaanslagen over mei 2007 tot en met augustus 2007 is eiser niet aan te merken als gewezen bestuurder. Eiser stelt zich op het standpunt dat verweerder vanaf januari 2010 op de hoogte was van de betalingsonmacht van [de bv], omdat op de oudste openstaande naheffingsaanslag LB van 4 december 2009 niet werd betaald, ook niet na aanmaning en dwangbevel, en dit patroon zich herhaalde bij de daarop volgende naheffingsaanslagen, zodat melden niet nodig was.
4.12.
Volgens de Hoge Raad vervalt de meldingsplicht vanaf het moment waarop de ontvanger van de betalingsonmacht op de hoogte komt, ongeacht door wie en op welke wijze (HR 13 juli 1994, nr. 28 997, LJN : ZC5712 ). Het enkele feit dat vanaf 4 december 2009 naheffingsaanslagen niet zijn betaald, ook niet na aanmaningen en dwangbevelen, is onvoldoende om te concluderen dat in januari 2010 al sprake is van een patroon. Bovendien rechtvaardigt een patroon van niet betalen op zichzelf niet de conclusie dat verweerder vanaf 4 december 2009 of kort daarna van de betalingsonmacht op de hoogte was. Onbekend is immers de reden waarom niet betaald wordt.
4.13.
Nu eiser ten aanzien van de naheffingsaanslagen over mei 2007 tot en met augustus 2007 niet is aan te merken als gewezen bestuurder, wordt hij slechts tot weerlegging van het vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur toegelaten indien hij aannemelijk maakt dat het niet aan hem te wijten is dat [de bv] niet aan zijn meldingsverplichting heeft voldaan.(…)
(…)
Eiser is er voorts niet in geslaagd aannemelijk te maken dat het niet aan hem te wijten is dat [de bv] niet aan zijn meldingsverplichting heeft voldaan. Eiser was in de periode dat de betalingsonmacht gemeld kon worden voor de naheffingsaanslagen over mei 2007 tot en met augustus 2007 bestuurder van [de bv] en hij had de leiding over [de bv]. Het lag daarom binnen de invloedsfeer van eiser om ervoor te zorgen dat tijdig en rechtsgeldig gemeld zou worden. Omstandigheden die maken dat het niet melden niet aan eiser te wijten is, zijn door eiser niet gesteld noch anderszins gebleken. Tot weerlegging van het vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur wordt eiser derhalve ten aanzien van de naheffingsaanslagen over mei 2007 tot en met augustus 2007 niet toegelaten. Verweerder heeft eiser dan ook terecht aansprakelijk gesteld voor het bedrag van de niet betaalde naheffingsaanslagen LB over deze tijdvakken voor een bedrag van € 3.471 aan enkelvoudige belasting.”
4.2.1.
Uit de door belanghebbende overgelegde jaarrekeningen blijkt dat [de bv] op haar balansen ultimo 2007, 2008 en 2009 de door haar berekende, niet-afgedragen loonheffing-schuld telkens heeft gepassiveerd. Verder blijkt uit deze jaarrekeningen dat ultimo 2008 de loonheffingschuld (€ 39.016) meer bedroeg dan de voorhanden liquide middelen (€ 17.270). In dit verband heeft belanghebbende gewezen op de omstandigheden dat (i) bij Rabobank ultimo 2008 nog een kredietruimte beschikbaar was van € 25.000 en (ii) de rekening-courantvordering op de directie onmiddellijk vorderbaar en inbaar was. Nu de ontvanger omstandigheid (i) niet (gemotiveerd) heeft weersproken en omstandigheid (ii) het Hof, gezien de afname van die vordering in 2009, niet onaannemelijk voorkomt, moet in deze worden aangenomen dat per 31 december 2008 nog voldoende vlottende activa voorhanden waren voor voldoening van de belastingschuld. Op deze grond volgt het Hof de ontvanger niet in zijn stelling dat reeds op 31 december 2008 sprake was van betalingsonmacht.
4.2.2.
Per 31 december 2009 bedroegen de liquide middelen ruim € 13.000, was de krediet-ruimte bij Rabobank voor € 23.000 benut en was de rekening-courantvordering op de directie afgenomen tot € 18.000; daartegenover was voor crediteuren een bedrag gepassiveerd van ruim € 176.000 en was de loonheffingschuld berekend op € 55.404. Desgevraagd (en gelet op deze financiële gegevens) heeft de gemachtigde ter zitting van het Hof verklaard dat de betalingsonmacht van [de bv] “in de loop van 2009” is ontstaan en dat hij “kan leven” met hetgeen het Hof aannemelijk heeft geacht in zijn uitspraak van 28 november 2013 (kenmerk 12/00174; ECLI:NL:GHAMS:2013:4256) betreffende de aansprakelijkstelling van [B], de medebestuurder van belanghebbende bij [de bv], dat in elk geval eind oktober 2009 bij [de bv] betalingsonmacht is ontstaan. Nu dit standpunt aansluit bij de subsidiaire stelling van de ontvanger dat de betalingsonmacht in de loop van 2009 is ontstaan, zal het Hof ook in het onderhavige geval ervan uitgaan dat deze in elk geval eind oktober 2009 is ontstaan.
4.3.1.
De ontvanger heeft zich in hoger beroep, evenals in eerste aanleg (en anders dan uit rechtsoverweging 4.9 van de rechtbank lijkt te volgen), primair op het standpunt gesteld dat in het onderhavige geval ter zake van de loonheffingschulden waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld, de meldingstermijn van artikel 7, eerste lid, UB van toepassing is. Hij heeft gesteld dat melding van betalingsonmacht niet meer rechtsgeldig kon plaatsvinden na het opleggen van de naheffingsaanslagen. In gevallen als het onderhavige, waarin de verschuldigde belasting niet tijdig wordt afgedragen, is de meldingsregeling van artikel 7, eerste lid, UB van toepassing en wordt niet toegekomen aan de regeling van artikel 7, tweede lid, UB, aldus de ontvanger. De omstandigheid dat aanvankelijk geen loonbelastingnummer was toegekend, doet de verplichting tot tijdige afdracht van de verschuldigde loonheffing immers niet vervallen; [de bv] had contact met hem dienen op te nemen over de wijze waarop zij, zonder loonbelastingnummer, de verschuldigde bedragen zou kunnen voldoen.
Ook indien juist is dat, zoals belanghebbende heeft gesteld, de Belastingdienst aan startende ondernemers mededeelt dat met betalen van loonheffing moet worden gewacht totdat de naheffingsaanslag is opgelegd, is dit niet anders. Een dergelijk beleid laat onverlet dat een belastingschuldige een meldingsplicht heeft zodra betalingsonmacht ontstaat, ook wanneer nog geen naheffingsaanslag is opgelegd, zo stelt de ontvanger.
Ook indien juist is dat, zoals belanghebbende heeft gesteld, de Belastingdienst aan startende ondernemers mededeelt dat met betalen van loonheffing moet worden gewacht totdat de naheffingsaanslag is opgelegd, is dit niet anders. Een dergelijk beleid laat onverlet dat een belastingschuldige een meldingsplicht heeft zodra betalingsonmacht ontstaat, ook wanneer nog geen naheffingsaanslag is opgelegd, zo stelt de ontvanger.
4.3.2
Belanghebbende heeft ook in hoger beroep primair gesteld dat in casu de meldingstermijn van artikel 7, tweede lid, UB van toepassing is. Omdat het door [de bv] aangevraagde loonbelastingnummer pas in september of oktober 2009 werd geactiveerd, kon de verschuldigde loonheffing niet op een eerder tijdstip worden afgedragen. Dit heeft volgens belanghebbende tot gevolg dat geen sprake meer kan zijn van een meldingsplicht in de afdrachtsfase op de voet van artikel 7, eerste lid, UB. Aangezien de onderscheiden afdrachtsfasen ter zake van de onderliggende naheffingsaanslagen, ingevolge artikel 19 Algemene Pro wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) uiterlijk op 30 april 2009 zijn geëindigd, is de naheffingsfase uiterlijk op die datum aangevangen, aldus belanghebbende. Nu vaststaat dat de betalingsonmacht in elk geval ná 30 april 2009 is ontstaan, behoefde in de afdrachtsfase geen melding plaats te vinden en is de termijn van artikel 7, eerste lid, UB niet van toepassing.
De belastingaanslagen waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld, zijn volgens hem naheffingsaanslagen in de zin van artikel 7, tweede lid, UB: deze zijn opgelegd omdat in de afdrachtsfase niet de materieel verschuldigde loonheffing is aangegeven en afgedragen en dat is te wijten aan het beleid van de Belastingdienst ten aanzien van startende ondernemers en niet aan de opzet of grove schuld van [de bv]. Op 20 december 2009 is dus rechtsgeldig en tijdig gemeld. Voor alle naheffingsaanslagen betekent het voorgaande dat belanghebbende dient te worden toegelaten tot weerlegging van het in artikel 36, vierde lid (eerste volzin), van de Wet vervatte bewijsvermoeden. Voor de naheffingsaanslagen over de maanden september 2007 tot en met maart 2009 geldt dat bovendien, aldus belanghebbende, ingevolge artikel 36, zesde lid (tweede volzin) van de Wet, conform hetgeen de rechtbank (in 4.9 en 4.10 van haar uitspraak) heeft overwogen.
4.4.1.
Bij zijn beoordeling neemt het Hof tot uitgangspunt (partijen verschillen hierover ook niet van mening) dat [de bv] in september/oktober 2009 de maandaangiften loonheffing over eerdere tijdvakken in één keer (alsnog) heeft ingediend en dat de naheffingsaanslagen waarvoor belanghebbende thans aansprakelijk is gesteld conform de ingediende aangiften zijn opgelegd. In casu is derhalve, in beginsel, geen sprake van een situatie waarin de nageheven belasting meer beloopt dan die welke overeenkomstig de aangifte is dan wel had moeten worden afgedragen, in welk geval bij uitsluiting de meldingsregeling van artikel 7, tweede lid, UB van toepassing zou zijn (vgl. HR 23 december 2011, nr. 10/01211, BNB 2012/50). Mitsdien is in het geval van belanghebbende de regeling van artikel 7, eerste lid, UB van toepassing en kon melding van betalingsonmacht niet meer rechtsgeldig plaats-vinden in de naheffingsfase, nadat de naheffingsaanslagen waren opgelegd.
4.4.2.
Belanghebbendes stelling in dit verband, dat de regeling van artikel 7, tweede lid, UB van toepassing is omdat de naheffingsfase al is ingetreden onmiddellijk nadat de wettelijke termijn van afdracht/betaling (al dan niet op aangifte) van de materieel verschuldigde loonheffing was verstreken (voor de maand maart 2009: op 30 april 2009), volgt het Hof niet. Immers, zolang geen naheffingsaanslag is opgelegd, kan de materieel verschuldigde loonheffing - nog - zonder méér of andere formalisering worden afgedragen/betaald en is derhalve - nog - sprake van de in artikel 7, eerste lid, UB bedoelde afdrachtfase.
4.4.3.
Het Hof verwerpt voorts het standpunt van belanghebbende dat de regeling van artikel 7, tweede lid, UB om een andere reden van toepassing is, namelijk doordat eerst in september/oktober 2009 een loonbelastingnummer is toegekend en dat de aangiftebiljetten over de daarvoor gelegen tijdvakken pas kort nadien door [de bv] zijn ontvangen. Het Hof stelt hierbij (onder verwijzing naar hetgeen in 4.4.2 is overwogen) voorop dat deze omstandig-heden niet meebrengen (zoals belanghebbende meent) dat de afdrachtfase voor [de bv] ten onrechte is verlengd; hoogstens nemen zij de verplichting tot het tijdig doen van aangifte over de desbetreffende tijdvakken weg, maar niet tevens de verplichting tot tijdige afdracht van de verschuldigde loonheffing. De verplichting tot het doen van aangifte en de verplichting tot betaling hangen weliswaar nauw met elkaar samen, doch het zijn niettemin afzonderlijke verplichtingen; het enkele niet kunnen doen van aangifte heft derhalve de verplichting tot tijdige afdracht aan de ontvanger niet op (vgl. HR 22 februari 1984, nr. 21.979 en 22.238, BNB 1984/233 en 234 en HR 31 mei 1996, nr. 15.998, NJ 1996/671).
Belanghebbende heeft dit een en ander ook erkend, doch gesteld dat de handelwijze van de Belastingdienst te dezen niet zorgvuldig is geweest omdat de Belastingdienst (namelijk: de inspecteur), zoals bij startende ondernemers gebruikelijk was (en is), [de bv] heeft verzocht met betaling van de verschuldigde loonheffing te wachten totdat (de) naheffingsaanslag(en) zou(den) zijn opgelegd. Belanghebbende heeft voorts gemotiveerd de stelling van de ontvanger in dit verband betwist, dat het (niettemin) mogelijk was om de verschuldigde loonheffing op andere wijze af te dragen dan gelijktijdig met de aangifte (bijvoorbeeld op sofinummer) en om daarover met hem, de ontvanger, een praktische en werkbare afspraak te maken. Het Hof acht de hiervoor (naar het Hof aannemelijk acht: correct) omschreven handelwijze van de Belastingdienst/de inspecteur, op zijn minst genomen, verwarrend. Echter, wat hiervan verder zij, de meldingsplicht van artikel 36, tweede lid van de Wet is een afzonderlijke verplichting die los staat van de aangifte- en afdrachtplicht. Dat in de afdracht-fase geen aangifte en (mogelijk) evenmin betaling kon worden gedaan, laat immers onverlet dat in die fase, naar moet worden aangenomen, melding van betalingsonmacht steeds - wèl - mogelijk was. Belanghebbende bleef de verplichting houden de betalingsonmacht onverwijld te melden en heeft niet tijdig aan deze verplichting voldaan. Aangezien het hier een afzonderlijke verplichting betreft, valt niet in te zien waarom de handelwijze van de inspecteur zou leiden tot een verlenging van de meldingstermijn op de voet van artikel 7, tweede lid, UB.
4.4.4.
Voor zover belanghebbende nog heeft willen stellen dat het voorschrift van artikel 7, eerste lid, UB niet van toepassing kan zijn omdat op de onderscheiden tijdstippen, vallende 14 dagen na de wettelijke termijn van afdracht/betaling van de materieel verschuldigde loonheffing (in casu: laatstelijk op 14 mei 2009), - steeds - nog geen sprake was van betalingsonmacht bij [de bv], verwerpt het Hof deze stelling. Belanghebbende miskent met zijn stelling immers dat het voorschrift van artikel 7, eerste lid, UB, bezien ook in samen-hang met artikel 36, tweede lid, van de Wet, eveneens van toepassing is in de situatie waarin de betalingsonmacht is ontstaan op een later tijdstip dan in dit geval (uiterlijk) 14 mei 2009, maar voordat de relevante naheffingsaanslagen zijn opgelegd; deze situatie doet zich in casu in elk geval voor. Ook dan is immers sprake van betalingsonmacht die is ontstaan in de afdrachtfase, zodat belanghebbende hiervan melding diende te maken uiterlijk twee weken nadat de situatie van betalingsonmacht zich heeft voorgedaan. Melding van betalings-onmacht kan dan niet meer rechtsgeldig plaatsvinden in de naheffingsfase.
4.5.
Op grond van hetgeen hiervoor is overwogen is het Hof derhalve van oordeel dat in het onderhavige geval - uitsluitend - artikel 7, eerste lid, UB van toepassing is en dat de betalingsonmacht van [de bv] in de afdrachtfase gemeld had moeten worden. Het Hof verwerpt aldus de stelling van belanghebbende dat (alsnog) rechtsgeldig kon worden gemeld in de naheffingsfase.
4.6.
Gelet op hetgeen in 4.2 is vastgesteld en overwogen, is het Hof voorts van oordeel dat in elk geval eind oktober 2009 een situatie van betalingsonmacht is ontstaan bij [de bv] welke onverwijld (uiterlijk op 14 november 2009) op de voet van artikel 36, tweede lid, van de Wet gemeld had moeten worden. Dit houdt in dat de door belanghebbende gestelde melding bij brief van 20 december 2009 hoe dan ook te laat is geweest.
4.7.1.
Belanghebbende is er voorts niet in geslaagd aannemelijk te maken dat het niet aan hem is te wijten dat [de bv] niet tijdig heeft voldaan aan de verplichting om haar betalings-onmacht ter zake van de loonheffingschuld aan de ontvanger te melden. Belanghebbende was in de periode dat de betalingsonmacht gemeld kon worden (middellijk) bestuurder van [de bv]. Het lag daarom binnen zijn invloedsfeer om ervoor te zorgen dat tijdig en rechtsgeldig gemeld zou worden; belanghebbende stelt zich ten onrechte op het standpunt dat volstaan kon worden met het opnemen van een passiefpost in de jaarrekeningen van [de bv].
4.7.2.
Ook het standpunt van belanghebbende dat de aansprakelijkstelling voor de loonheffingschuld moet vervallen omdat de ontvanger reeds uit anderen hoofde bekend was met de betalingsonmacht van [de bv], treft geen doel. De rechtbank heeft deze stelling van belanghebbende in onderdeel 4.12 van haar uitspraak op goede gronden verworpen. Daar komt bij dat belanghebbende deze bekendheid van de ontvanger stelt met ingang van januari 2010; ook indien dit het geval zou zijn geweest, blijft de conclusie onverlet dat [de bv] de (in elk geval) eind oktober 2009 ontstane betalingsonmacht al op een eerder tijdstip had moeten melden.
4.8.
De conclusie van het onder 4.2 tot en met 4.7.2 overwogene is dat belanghebbende ter zake van de loonheffingschuld terecht op de voet van artikel 36, vierde lid, van de Wet aansprakelijk is gesteld en dat hij niet wordt toegelaten tot weerlegging van het vermoeden van kennelijk onbehoorlijk bestuur.
Is de uitsluiting van de mogelijkheid tot leveren tegenbewijs strijdig met artikel 1 Eerste Pro Protocol en/of het communautaire evenredigheidsbeginsel?
4.9.1.
Over deze geschilpunten (vgl. onder 3.1, punt e) heeft de rechtbank als volgt geoordeeld:
“4.13. (…) Eiser stelt zich (…) op het standpunt dat het onweerlegbare bewijsvermoeden van artikel 36, vierde lid, van de Iw, onverenigbaar is met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol bij het het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EVRM). De rechtbank stelt voorop dat artikel 36, vierde lid, van de Iw, leidt tot een aantasting van het ongestoorde genot van eigendom, zodat vervolgens de door eiser opgeworpen stelling dient te worden beoordeeld.
4.14.
Het bepaalde in artikel 1 van Pro het Eerste Protocol bij het EVRM brengt mee dat iedere maatregel die het ongestoorde genot van eigendom aantast, vergezeld moet gaan van procedurele garanties die de betrokkene een redelijke mogelijkheid bieden tot effectieve betwisting van de rechtmatigheid van die maatregel (vgl. EHRM 24 november 2005, no.
49429/99, Capital Bank AD tegen Bulgarije, paragraaf 134).
4.15.
De rechtbank is van oordeel dat het weerlegbare bewijsvermoeden als neergelegd in artikel 36, vierde lid, van de Iw wordt gerechtvaardigd door de doelstelling daarvan. Blijkens de Memorie van Toelichting (MvT, Kamerstukken II 1987/88, 20 588, nr. 3, blz. 97) dwingt de meldingsregeling de bestuurder van het lichaam tot actie, wanneer het lichaam in betalingsmoeilijkheden komt te verkeren. De regeling beoogt te bewerkstelligen dat de ontvanger op een vroeg tijdstip op de hoogte geraakt van de moeilijkheden waarin het lichaam verkeert. De ontvanger kan zich dan, mede op grond van de overgelegde gegevens en de verkregen inlichtingen, beraden op het beleid dat hij ten aanzien van het lichaam zal voeren. Nu het bewijsvermoeden weerlegbaar is en de beperking van de weerlegbaarheid gelegen is in het juist en tijdig melden, hetgeen de bestuurder zelf in de hand heeft, is de aantasting evenredig met het beoogde doel en biedt artikel 36, vierde lid, van de Iw een redelijke mogelijkheid tot effectieve betwisting van het in die bepaling neergelegde vermoeden. Artikel 36, vierde lid, van de Iw is derhalve niet strijdig met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol bij het EVRM.
4.16.
Voorts heeft eiser ten aanzien van de aansprakelijkheid een beroep gedaan op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) van 11 mei 2006, nr. C-384/04, Federation of Technological Industries e.a. Deze uitspraak heeft evenwel betrekking op de omzetbelasting en in casu is eiser enkel aansprakelijk gesteld voor onbetaald gebleven naheffingsaanslagen loonbelasting. Reeds daarom faalt deze beroepsgrond.”
4.9.2.
Het Hof verenigt zich met deze oordelen van de rechtbank en de gronden waarop zij berusten. Het voegt daaraan toe dat de Hoge Raad in zijn arrest van 21 januari 2011, nr. 09/00422, BNB 2011/176 heeft geoordeeld dat de in artikel 36, vierde lid, van de Wet opgenomen regeling niet strijdig is met het communautaire evenredigheidsbeginsel en in zijn arrest van 21 september 2012, nr. 11/04755, BNB 2012/296 van oordeel is dat van een bestuurder mag worden gevergd dat hij van de financiële situatie van het lichaam waarvan hij bestuurder is, en meer in het bijzonder van eventuele betalingsmoeilijkheden van dat lichaam, op de hoogte is of zich daarvan onverwijld op de hoogte laat stellen en dat het voor een bestuurder als regel niet onmogelijk of uiterst moeilijk is om ervoor te zorgen dat in het geval van betalingsmoeilijkheden met betrekking tot een openstaande belastingschuld tijdig mededeling daarvan aan de ontvanger wordt gedaan. Aangezien het Hof van oordeel is dat er in het onderhavige geval geen reden is om van dit uitgangspunt af te wijken, kan niet worden gezegd dat de regeling van artikel 36, vierde lid, van de Wet een effectieve betwisting van de aansprakelijkstelling verhindert. Van strijdigheid met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol is derhalve geen sprake. Het betoog van belanghebbende, dat in wezen erop neerkomt dat de Hoge Raad in de genoemde arresten zou zijn uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting, brengt het Hof niet tot een ander oordeel.
Aansprakelijkstelling boetes, kosten en invorderingsrente
4.10.1.
De rechtbank heeft de aansprakelijkstelling voor de in de beschikking aansprakelijk-stelling vermelde kosten (ad, in totaal, € 2.297) vernietigd (vgl. 3.2) en die voor de boetes en invorderingsrente (zie 3.1 onder punt f) in stand gelaten en daarover het volgende overwogen:
“4.18. Tussen partijen is niet in geschil dat eiser niet aansprakelijk is gesteld voor de kosten behorende bij de naheffingsaanslagen LB. Voor zover in het bedrag van de aansprakelijk-stelling ten onrechte kosten zijn meegenomen, dient de aansprakelijkstelling daarom met het bedrag van die kosten verminderd te worden. Nu eiser bovendien niet aansprakelijk kan worden gesteld voor de naheffingsaanslagen LB over september 2007 tot en met maart 2009, vervalt daarmee ook de aansprakelijkheid voor de daarbij behorende boetes en rente.
4.19.
Eiser stelt zich op het standpunt dat ook de aansprakelijkstelling op grond van artikel 32, tweede lid, van de Iw voor de boetes en rente behorende bij de naheffingsaanslagen LB over mei 2007 tot en met augustus 2007 niet in stand kan blijven, omdat het belopen daarvan niet aan eiser te wijten is. Daartoe stelt eiser dat onvoldoende is dat eiser invloed kon uitoefenen op het aangifte- en betalingsgedrag van [de bv]. De belastingdienst maakte het [de bv] immers zelf onmogelijk om tijdig aangifte te doen en af te dragen doordat aan [de bv] eerst in september/oktober 2009 een loonbelastingnummer is toegekend, aldus eiser.
4.20.
De rechtbank is van oordeel dat verweerder eiser terecht aansprakelijk heeft gesteld voor de boetes en rente voor zover die zien op de naheffingsaanslagen LB over mei 2007 tot en met augustus 2007 voor een bedrag van € 135. Eiser was bestuurder van [de bv] en heeft niet voor een correcte afhandeling van de lopende verplichtingen van [de bv] ingestaan, door geen zorg te dragen voor een tijdige betaling op aangifte van de verschuldigde loonbelasting. Het was aan eiser als bestuurder van [de bv] om ervoor zorg te dragen dat eerdaags na verstrekking van het loonbelastingnummer – en niet, zoals eiser kennelijk stelt, pas na de oplegging van de naheffingsaanslagen LB – de verschuldigde loonbelasting op aangifte werd afgedragen. Nu [de bv] dit niet heeft gedaan en, ondanks dat de belastingschuld grotendeels bekend was (er was immers geld voor gereserveerd), ervoor heeft gekozen om met de voor de belasting-schuld gereserveerde bedragen andere schuldeisers te betalen, is het belopen van de boetes en rente aan eiser te wijten.”
4.10.2.
In hoger beroep heeft belanghebbende aangevoerd dat de rechtbank de aansprakelijk-stelling op het punt van de boetes en de invorderingsrente ten onrechte in stand heeft gelaten. Hij heeft daartoe evenals in eerste aanleg (onder meer) aangevoerd dat de ontvanger aannemelijk dient te maken dat de betalingsonmacht ter zake van de genoemde posten de bestuurder zelfstandig te verwijten valt; de ontvanger kan ter zake daarvan niet volstaan met de algemene stelling dat belanghebbende invloed heeft kunnen uitoefenen op het aangifte- en betalingsgedrag van [de bv] en dat, nu geen betaling heeft plaatsgevonden, enkel vanwege die omstandigheid het belopen van de boetes en rente aan hem is te wijten.
4.10.3.
De ontvanger heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende ook in zoverre terecht aansprakelijk is gesteld. Belanghebbende kon volgens de ontvanger als bestuurder zorg dragen voor een correcte afhandeling van de fiscale verplichtingen van [de bv]. Doordat belanghebbende dit heeft nagelaten, is het belopen van de boetes en invorderingsrente aan belanghebbende te wijten.
Ter zake van de vanaf 7 maart 2011 belopen invorderingsrente heeft de ontvanger ter zitting van het Hof verklaard dat er geen grond is voor aansprakelijkstelling van belanghebbende voor na het tijdstip van aansprakelijkstelling ter zake van de ten name van [de bv] opgelegde naheffingsaanslagen belopen invorderingsrente. Het Hof verstaat de ontvanger aldus, dat hij belanghebbende niet op grond van de in geschil zijnde beschikking voor die nog niet belopen rente aansprakelijk houdt.
4.11.
Vooropgesteld wordt dat, nu belanghebbende de aansprakelijkstelling met betrekking tot de boetes en invorderingsrente gemotiveerd heeft betwist, op de ontvanger ingevolge artikel 32, tweede lid, van de Wet de bewijslast rust ten aanzien van feiten en omstandig-heden die (kunnen) meebrengen dat het belopen van deze boetes en invorderingsrente (tot aan 7 maart 2011) aan belanghebbende is te wijten (zie HR 8 juni 2012, nr. 11/02591, BNB 2012/221).
4.12.
Ter zitting van het Hof hebben partijen bevestigd dat de boetes waarvoor belang-hebbende op de voet van artikel 32, tweede lid, van de Wet aansprakelijk is gesteld, gelijktijdig met de naheffingsaanslagen loonheffing opgelegde verzuimboetes betreffen wegens te late afdracht door [de bv] van de door haar verschuldigde loonheffing.
Naar ’s Hofs oordeel is de ontvanger in de op hem rustende bewijslast geslaagd voor zover het deze betaalverzuimboetes betreft. Belanghebbende was in de periode waarop de verzuimboetes wegens niet-tijdige afdracht betrekking hebben, bestuurder van [de bv].
Het lag binnen zijn invloedssfeer om ervoor zorg te dragen dat de verschuldigde bedragen tijdig werden afgedragen, waarbij – zoals onder 4.4.3. is overwogen – het niet kunnen doen van aangifte niet de verplichting tot tijdige betaling opheft. Voor zover belanghebbende al pleitbaar mocht menen dat [de bv] met de afdracht van de loonheffingschuld zou kunnen wachten totdat een loonbelastingnummer zou zijn toegekend, had hij – zoals de rechtbank terecht heeft overwogen – ervoor zorg moeten dragen dat daags na verstrekking van het loonbelastingnummer de verschuldigde loonheffing op aangifte werd afgedragen in plaats van het te laten aankomen op het opleggen van naheffingsaanslagen. Gelet op deze omstandigheden is het Hof van oordeel dat het belopen van de bij de naheffingsaanslagen loonheffing vastgestelde betaalverzuimboetes aan belanghebbende is te wijten in de zin van artikel 32, tweede lid, van de Wet.
4.13.1.
Voor wat betreft de aansprakelijkstelling van belanghebbende voor de invorderings-rente heeft het volgende te gelden. In zijn arrest van 12 juli 2013, nr. 13/01159, BNB 2013/214 heeft de Hoge Raad onder meer het volgende overwogen:
“4.3.3. Ingevolge artikel 28, leden 1 en 5, IW 1990 (tekst tot 1 januari 2008) wordt invorderingsrente – behoudens voor dit geval niet relevante uitzonderingen - verschuldigd en berekend zodra de vervaldag van de voor een belastingaanslag geldende enige of laatste betalingstermijn is vervallen. Ingevolge artikel 1 van Pro de Kostenwet invordering rijksbelastingen worden aan degene die in gebreke is gebleven het verschuldigde tijdig te betalen kosten in rekening gebracht ter zake van het verrichten van werkzaamheden voor de invordering van bedragen op grond van de bepalingen van de IW 1990.
Deze bepalingen brengen voor een geval als het onderhavige mee dat invorderingsrente en invorderingskosten eerst worden belopen indien en zodra de voor de naheffingsaanslag geldende (enige of laatste) betalingstermijn is vervallen.
4.3.4.
Het zou aan belanghebbende zijn te wijten dat invorderingsrente en invorderingskosten zijn belopen, indien – zoals overwogen in onderdeel 3.4 van het arrest BNB 2012/221 – het aan belanghebbende te wijten is dat de onderwerpelijke naheffingsaanslagen niet zijn betaald. Daarvan is – anders dan het Hof heeft geoordeeld – niet reeds sprake doordat het aan belanghebbende te wijten is dat de naheffingsaanslagen zijn opgelegd (vanwege de omstandigheid dat de BV door toedoen van belanghebbende verschuldigde omzet- en loonbelasting niet op aangifte heeft voldaan), en dat de betaling van de naheffingsaanslagen tot het takenpakket van belanghebbende behoorde. Dit een en ander laat immers onverlet dat het niet-betalen van de naheffingsaanslagen aan andere omstandigheden kan zijn te wijten dan aan handelen of nalaten van belanghebbende, zoals in het bijzonder liquiditeitsproblemen die niet aan belanghebbende zijn te wijten. Derhalve heeft het Hof ten onrechte de liquiditeitspositie van de BV ten tijde van de naheffingsaanslagen niet van belang geacht. (…) .”
4.13.2.
Het Hof stelt vast dat, zoals ook weergeven onder 2.5, de invorderingsrente waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld, deels is berekend over perioden waarin belang-hebbende nog wel bestuurder, en deels is berekend vanaf tijdstippen waarop belanghebbende inmiddels geen bestuurder meer was van [de bv]. Voor de (vijf) naheffingsaanslagen betreffende de maanden mei tot en met september 2007 ving de renteberekening aan in de periode 19 december 2009 tot 6 maart 2010; belanghebbende was vanaf 11 maart 2010 geen bestuurder meer; [de bv] is op 17 september 2010 aan een derde verkocht en met ingang van 22 februari 2011 in staat van faillissement verklaard; de einddatum van de renteberekening is voor alle (23) naheffingsaanslagen 7 maart 2011; het totale bedrag aan (naar de stand per 7 maart 2011, de datum van aansprakelijkstelling) in rekening gebrachte invorderingsrente was € 335. Aldus is de in de bijlage bij de beschikking aansprakelijkstelling gespecificeerde invorderingsrente voor het grootste deel berekend over tijdvakken welke aanvangen nadat belanghebbende als middellijk bestuurder is teruggetreden.
4.13.3.
Gelet op hetgeen de Hoge Raad heeft overwogen in het onder 4.13.1 aangehaalde arrest is het aan de ontvanger om aannemelijk te maken dat het onbetaald laten van de onderwerpelijke naheffingsaanslagen aan belanghebbende is te wijten. Tegenover de gemotiveerde stelling van belanghebbende, dat sprake was van liquiditeitsproblemen die het gevolg waren van de bedrijfsvoering van [de bv], en met name van eerder in het jaar 2009 door haar ([de bv]) aangegane reclame- en promotieverplichtingen, heeft de ontvanger geen feiten en omstandigheden gesteld die tot de conclusie zouden kunnen leiden dat belanghebbende terzake een (persoonlijk) verwijt valt te maken. Dat geldt naar het oordeel van het Hof zowel voor de tijdvakken dat belanghebbende nog bestuurder was, als voor de latere tijdvakken. Weliswaar zijn naar het oordeel van het Hof omstandigheden denkbaar waaronder het handelen van een belanghebbende tijdens zijn (eerdere) periode als bestuurder van een lichaam zodanige gevolgen heeft gehad dat de op een later tijdstip verschuldigd geworden rente over de niet-betaalde belastingschulden een onlosmakelijk gevolg is van dit handelen en daardoor het belopen ervan aan de bestuurder is te wijten; bijvoorbeeld in bepaalde gevallen van kennelijk onbehoorlijk bestuur c.q. opzettelijk dan wel met grove schuld handelen, waarbij dan tevens de specifieke omstandigheden ten tijde van het ontstaan van de bewuste rente moeten worden meegewogen (zie het genoemde arrest BNB 2013/214). De ontvanger heeft evenwel tegenover de betwisting door belanghebbende dergelijke omstandigheden niet gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt. De in algemene bewoordingen gestelde overwegingen in de beschikking aansprakelijkstelling over de mogelijkheid als bestuurder (naar het Hof begrijpt: tijdens de periode waarin belanghebbende formeel bestuurder was) invloed uit te oefenen op het betalingsgedrag van [de bv], alsmede de stelling dat belanghebbende er niet voor heeft gezorgd dat de belasting op aangifte is voldaan, volstaan hiervoor niet. Dezelfde conclusie heeft te gelden voor hetgeen de ontvanger hierover in zijn processtukken naar voren heeft gebracht.
4.13.4.
Het Hof is derhalve van oordeel dat de ontvanger niet is geslaagd in het bewijs van de feiten en omstandigheden die kunnen leiden tot de conclusie dat het belopen van de hiervoor vermelde invorderingsrente, zowel over de periode vóór, als over de periode ná 11 maart 2010, aan belanghebbende is te wijten.
Slotsom
4.14.
De conclusie van het hiervoor overwogene is dat het hoger beroep van de ontvanger gegrond is voor zover het de aansprakelijkstelling van belanghebbende voor de loonheffing en boetes voor de maanden september 2007 tot en met maart 2009 betreft. Het incidentele hoger beroep van belanghebbende is gegrond voor zover het de aansprakelijkstelling voor de invorderingsrente betreft.
De uitspraak van de rechtbank kan in zoverre niet in stand blijven; de aansprakelijkstelling dient - slechts - te worden verminderd met (een bedrag van € 2.297 aan kosten en met het volledige bedrag van de invorderingsrente ad € 335, ofwel in totaal) met € 2.632, tot € 31.880. Het Hof zal beslissen als hieronder weergegeven.
5.Kosten
Nu het incidentele hoger beroep gegrond is en de uitspraak van de rechtbank niet in stand kan blijven, ziet het Hof aanleiding het verzoek van belanghebbende toe te wijzen om de ontvanger te veroordelen in de proceskosten die belanghebbende ter zake van het incidentele hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken, zoals bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht. Met inachtneming van het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt het Hof de te vergoeden proceskosten in hoger beroep als volgt vast:
2 (proceshandelingen: beroepschrift incidentele hoger beroep en verschijnen ter zitting) x € 487 (puntwaarde) x 1,5 (wegingsfactor) = € 1.461.
Voorts komen voor vergoeding in aanmerking de reiskosten die belanghebbende heeft moeten maken voor het bijwonen van de zitting van het Hof. Deze worden met toepassing van artikel 2, lid 1, onderdeel c, gesteld op de kosten openbaar-vervoer (2e klasse) [Z]-Amsterdam v.v., te weten op (afgerond) € 14.
6.Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, doch uitsluitend wat betreft de beslissing inzake het vast te stellen bedrag van de aansprakelijkstelling;
- vermindert de aansprakelijkstelling tot een bedrag van € 31.880 en stelt vast dat daarin geen aansprakelijkstelling is begrepen ter zake van de vanaf 7 maart 2011 belopen invorderingsrente;
- veroordeelt de ontvanger in de proceskosten in hoger beroep van belanghebbende tot een bedrag van € 1.475.
De uitspraak is gedaan door mrs. E.F. Faase, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en D.J. de Korte, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. B.J.E. Lodder als griffier. De beslissing is op 23 januari 2014 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.