Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
Sector belasting
Locatie Leeuwarden
nummer 11/00253
uitspraakdatum: 9 april 2013
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z
tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank) van 14 juli 2011, nummer AWB 10/2533, in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Leeuwarden (hierna: de Inspecteur)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende, die aanvankelijk voor het jaar 2007 was aangeslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.587 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.031, is over dat jaar met dagtekening 26 juni 2010 een navorderingsaanslag opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 50.120 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.031. Bij beschikking is een bedrag van € 1.640 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.2. Deze navorderingsaanslag is, na daartegen op 9 juni 2010 door belanghebbende gemaakt bezwaar, bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd.
1.3. Het door belanghebbende tegen deze uitspraak op bezwaar ingestelde beroep is door de Rechtbank ongegrond verklaard.
1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Vervolgens hebben partijen conclusies van re- en dupliek ingediend.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 13 maart 2013 te Leeuwarden. Aldaar zijn verschenen en gehoord: belanghebbende en zijn gemachtigde A alsmede mr. B namens de Inspecteur.
1.6. De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnotitie voorgedragen. Een exemplaar hiervan is overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.7. Op de zitting is tevens behandeld het hoger beroep van C, de echtgenote van belanghebbende, in de zaak met het nummer 11/00254. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht.
2. Feiten
2.1 Belanghebbende exploiteert in de vorm van een maatschap tezamen met zijn echtgenote een melkveehouderij te Z. De met deze melkveehouderij behaalde resultaten worden voor de heffing van IB/PVV als winst uit onderneming in aanmerking genomen.
2.2 In het jaar 2001 is het gebied L, waaronder Z valt, getroffen door de MKZ-uitbraak. Het bedrijf is destijds niet geruimd, maar de onderneming heeft wel schade geleden wegens de door de overheid ingestelde beperkende maatregelen voor verkeer en vervoer en andere noodzakelijke maatregelen.
2.3 Op 18 december 2002 hebben de Provinciale Staten van Fryslân de "Subsidieverordening ten behoeve van projecten voor niet geruimde bedrijven in de agrarische sector, die gedupeerd zijn door de MKZ-uitbraak in L" (hierna: de subsidieverordening) vastgesteld. De subsidieverordening is - wegens een juridische fout - opnieuw aan de Provinciale Staten van Fryslân voorgelegd en is in de vergaderingen van 15 december 2004 en 3 januari 2005 definitief goedgekeurd door de Provinciale Staten van Fryslân.
2.4 Op 29 april 2003 heeft belanghebbende bij de Gedeputeerde Staten van Fryslân op grond van de subsidieverordening een subsidieverzoek ingediend voor de aankoop en exploitatie van een recreatiewoning te M. Hierbij heeft belanghebbende een schadebedrag van € 17.731 opgegeven.
2.5 De Gedeputeerde Staten van Fryslân hebben de indieners van de subsidieaanvragen in het kader van de subsidieverordening in januari 2005 meegedeeld dat er wegens door de Europese Commissie gestelde vragen omtrent de hoogte van de uitbetaalde schadevergoedingen aan niet-geruimde bedrijven, in ieder geval enkele maanden vertraging is opgetreden in de afhandeling van de subsidieaanvragen. Bij brief van 25 november 2005 hebben de Gedeputeerde Staten van Fryslân de indieners meegedeeld dat de Europese Commissie heeft besloten geen bezwaar te maken tegen verstrekking van de steun en dat de Gedeputeerde Staten van Fryslân zal overgaan tot beoordeling van de aanvragen.
2.6 Bij brief van 2 december 2005 hebben de Gedeputeerde Staten van Fryslân aan belanghebbende bericht dat zij hebben besloten om aan hem (en zijn echtgenote) een subsidie te verlenen van € 65.000 exclusief btw. De Gedeputeerde Staten van Fryslân hebben hierbij meegedeeld dat op alle aanvragen een korting is toegepast van 35%. De subsidie dient te worden aanmerkt als zogeheten ‘de minimis’steun. De Gedeputeerde Staten van Fryslân hebben verder meegedeeld dat belanghebbende een voorschot van maximaal 70% zou kunnen ontvangen en dat de subsidie definitief zal worden vastgesteld als zij van belanghebbende de eindafrekening van de investering of het project hebben ontvangen.
2.7 De Gedeputeerde Staten van Fryslân hebben de aan belanghebbende en zijn echtgenote verleende subsidie in het onderhavige gebroken boekjaar 2006/2007 definitief vastgesteld.
2.8 De toenmalige gemachtigde van belanghebbende, accountantskantoor D, heeft in maart 2008 namens belanghebbende aangifte IB/PVV gedaan over het jaar 2006. In die aangifte is bij het voordeel uit sparen en beleggen als overige onroerende zaken de waarde van het "Vakantiehuisje M" per 1 januari 2006 gesteld op nihil en op 31 december 2006 op een bedrag van € 97.159. Als bank- giro- en spaartegoeden heeft belanghebbende onder meer aangegeven "Rabobank 1235.31.802 recreatiewoning" met als waarde per 1 januari van nihil en een waarde per 31 december van € 64.910.
2.9 In zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2007 – die eveneens is verzorgd door het accountantskantoor D - heeft belanghebbende bij het bepalen van het voordeel uit sparen en beleggen als overige onroerende zaken de waarde van het "Vakantiehuisje M" per 1 januari en 31 december gesteld op een bedrag van € 97.159. Als bank-, giro- en spaartegoeden heeft belanghebbende onder meer aangegeven "Rabobank 1235.31.802 recreatiewoning" met als waarde per 1 januari van € 64.910 en een waarde per 31 december van € 6.997.
2.10 Bij brief van 11 juni 2009 heeft de Provincie Fryslân aan E bericht dat de Belastingdienst Noord, kantoor Leeuwarden, verzocht heeft informatie te verstrekken aangaande de Subsidieverordening betreffende de subsidies die zijn toegekend aan de gedupeerden door de MKZ-uitbraak in L. De Provincie Fryslân geeft in deze brief aan de volgende gegevens aan de Belastingdienst te hebben verstrekt:
- de naam-, adres- en woonplaatsgegevens van de bedrijven die subsidie hebben aangevraagd (de tot de agrarische sector behorende bedrijven die minimaal € 5.000,00 schade hebben geleden tengevolge van de MKZ-uitbraak in L in 2001) en waarvan de aanvraag heeft geleid tot subsidieverstrekking;
- de naam-, adres-, en woonplaatsgegevens van de bedrijven aan wie subsidie is verstrekt (de zgn. secundaire agrarische bedrijven en de in maart 2004 bij de Kamer van Koophandel ingeschreven niet agrarische ondernemingen);
- de verstrekte subsidiebedragen (inclusief eventuele voorschotten);
- de datum waarop de subsidiebedragen (en voorschotten) zijn verstrekt;
- de soort investering waarvoor de subsidie is verstrekt.
2.11 Op 19 mei 2009 heeft de Inspecteur een gesprek gevoerd met medewerkers van de Provincie Fryslân. Tot de stukken van het geding behoort een brief van de Provincie Fryslân met dagtekening 11 juni 2009 aan de Belastingdienst Noord, kantoor Leeuwarden waarin, voor zover relevant, het volgende is vermeld:
“(…)
Geachte heer F,
Naar aanleiding van het onderhoud d.d. 19 mei j.l. tussen mevrouw G en de heer H namens onze organisatie en de heer B en u namens de Belastingdienst, hebt u ons verzocht de volgende informatie, die wij u hierbij doen toekomen, te verschaffen:
-kopieën van de “Subsidieverordening ten behoeve van projecten voor niet geruimde bedrijven in de agrarische sector, die gedupeerd zijn door de MKZ-uitbraak in L”, bestaande uit de Subsidieregeling MKZ (t.b.v. de zgn. secundaire agrarische bedrijven die zich met een niet-agrarische onderneming bij de Kamer van Koophandel hebben laten inschrijven.
- de naam- adres- en woonplaatsgegevens van de bedrijven die subsidie hebben aangevraagd (…)
- de naam- adres- en woonplaatsgegevens van de bedrijven aan wie subsidie is verstrekt (…);
- de verstrekte subsidiebedragen (inclusief eventuele voorschotten);
- de datum waarop de subsidiebedragen (en voorshotten) zijn verstrekt;
- de soort investering waarvoor de subsidie is verstrekt
- kopieën van een vijftal rapporten van I, waarin wordt beoordeeld of aanvragers minimaal € 5.000,00 schade hebben geleden (betreft aanvraagnummers PR 8, PR 17, PR 31, PR 64 en PR 90);
2.12 Op 11 juni 2009 is de in 2.11 genoemde brief bedoelde lijst met NAW-gegevens door een behandelend ambtenaar van de Belastingdienst bij de Provincie opgehaald.
2.13 In de periode vanaf 19 mei 2009 heeft de Inspecteur diverse gesprekken gevoerd met medewerkers van het accountantskantoor D. Dit accountantskantoor heeft de Inspecteur medegedeeld als gemachtigde van circa 95% van de (70) betrokken agrariërs in de regio op te treden.
2.14 De Inspecteur heeft met dagtekening 28 augustus 2009 voor het jaar 2007 de aanslag IB/PVV overeenkomstig belanghebbendes aangifte vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.587,-- en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.031,--.
2.15 D heeft, na beraad, het standpunt van de Inspecteur gevolgd dat de genoten subsidiebedragen (alsnog) als winst uit onderneming in aanmerking moeten worden genomen, en heeft met de Inspecteur afspraken gemaakt hoe dit geëffectueerd moet worden. D heeft vervolgens, op verzoek van de Inspecteur, de naam en adresgegevens van de aan de subsidieregeling deelnemende ondernemers verstrekt alsmede de hoogte van de door elk van de ondernemers genoten subsidiebedragen met vermelding van het boekjaar waarin deze zijn genoten, verstrekt aan de Inspecteur.
2.16 Bij brief van 2 juni 2010, gericht aan belanghebbende, heeft de Inspecteur meegedeeld dat – kort gezegd - het genoten subsidiebedrag in aanmerking dient te worden genomen als winst uit onderneming. Nu dit bij het opleggen van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2007 niet is gebeurd, heeft de Inspecteur belanghebbende medegedeeld dit alsnog te zullen doen door het opleggen van een navorderingsaanslag over het jaar 2007.
2.17 Belanghebbende heeft hiertegen bij brief van 9 juni 2010 bezwaar gemaakt.
2.18 Met dagtekening 26 juni 2010 heeft de Inspecteur overeenkomstig zijn voornemen aan belanghebbende een navorderingsaanslag opgelegd. In deze navorderingsaanslag is het door belanghebbende genoten subsidiebedrag in aanmerking genomen als winst uit onderneming. Aldus is het aanvankelijk vastgestelde belastbaar inkomen uit werk en woning verhoogd met het - door de Inspecteur berekende - aan belanghebbende toerekenbare deel van de subsidie ten bedrage van € 31.533.
2.19 Bij brief van 13 september 2010 heeft belanghebbendes gemachtigde A nadere gronden van het bezwaar ingediend bij de Inspecteur.
2.20 De Inspecteur heeft belanghebbendes bezwaar afgewezen. De Rechtbank heeft het tegen de uitspraak op bezwaar gerichte beroep ongegrond verklaard.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur gerechtigd is de onderwerpelijke navorderingaanslag op te leggen. Meer in het bijzonder spitst het geschil zich vooreerst toe op de vraag of een ambtelijk verzuim aan de zijde van de Inspecteur eraan in de weg staat dat op de voet van artikel 16, eerste lid, Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr) kan worden nagevorderd. Indien deze vraag ontkennend moet worden beantwoord is voorts in geschil of de door belanghebbende ontvangen subsidie tot de winst uit onderneming dient te worden gerekend. Voorts is het moment van winstneming in geschil, alsmede het antwoord op de vraag of terzake van de (eventuele terugbetaling van de) subsidie een voorziening mocht worden gevormd.
3.2 Belanghebbende verdedigt (primair) het standpunt dat de navorderingsaanslag niet in stand kan blijven. De Inspecteur is daarentegen van mening dat de navorderingsaanslag terecht is opgelegd.
3.3 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de stukken, waaronder de pleitnotitie van de Inspecteur. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting.
3.4 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak van de Rechtbank, tot gegrondverklaring van het beroep van belanghebbende bij de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en de navorderingsaanslag.
3.5 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1 Het Hof onderschrijft hetgeen de Rechtbank heeft overwogen over het prematuur ingediende bezwaarschrift. Het Hof neemt dat oordeel hierbij over.
4.2 De onderhavige navorderingsaanslag is opgelegd op de voet artikel 16, eerste lid, van de Awr. Ingevolge die bepaling kan, voor zover hier van belang, de Inspecteur, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren. Op deze bepaling beroept belanghebbende zich met zijn stelling dat de inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan dat aan navordering in de weg staat.
4.3 Belanghebbende heeft daartoe, hoofdzakelijk, gewezen op de door de Provincie Fryslân aan de Inspecteur op 11 juni 2009 verstrekte informatie op grond waarvan de Inspecteur ruim voor het vaststellen van de primitieve aanslag op 28 augustus 2009 op de hoogte was van de door belanghebbende ontvangen subsidie.
4.4 Naar vaste jurisprudentie geldt dat een inspecteur zijn navorderingsbevoegdheid kan verspelen, indien hij bij het regelen van de primitieve aanslag ervoor kiest informatie die op dat moment redelijkerwijs bij hem bekend was of had kunnen zijn niet meeweegt. Tussen partijen staat vast dat de Inspecteur op of omstreeks 19 mei 2009 ervan op de hoogte was dat een groot aantal agrariërs in L een subsidie van de Provincie Fryslân had ontvangen en dat ongeveer 95% van deze agrariërs zich door D liet vertegenwoordigen. Voorts staat tussen partijen vast dat de Inspecteur op 11 juni 2009 de onder 2.11 bedoelde informatie van de Provincie Fryslân heeft ontvangen.
4.5 De Inspecteur heeft allereerst gesteld dat hij ervan uit mocht gaan dat belanghebbende zich terzake van de fiscale behandeling van de subsidies liet vertegenwoordigen door D en dat deze vertegenwoordiging meebrengt dat de door D gegeven akkoordverklaring tot navordering ter zake van de in 2007 ontvangen subsidies tevens belanghebbende bindt. De Inspecteur, die terzake van deze stelling de bewijslast draagt, heeft hiertoe enkel aangedragen dat de door hem gestelde omvang van de vertegenwoordiging reeds volgt uit het feit dat D door belanghebbende gemachtigd was tot het verzorgen van de aangifte en het afwikkelen van de aanslag (hierna tezamen: de aanslagregeling).
4.6 Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur, nu belanghebbende de door de Inspecteur gestelde omvang van de vertegenwoordiging heeft bestreden, met hetgeen hij heeft aangedragen niet aannemelijk heeft gemaakt dat de volmacht voor de aanslagregeling tevens het namens belanghebbende instemmen met de navordering over de in 2007 ontvangen subsidies omvatte. Het had naar het oordeel van het Hof op de weg van de Inspecteur gelegen zich ervan te vergewissen dat de door belanghebbende verleende volmacht voor de aanslagregeling tevens impliceerde dat D gevolmachtigd was belanghebbende te vertegenwoordigen in deze specifieke kwestie, te meer nu het alsnog belasten van de subsidie bij belanghebbende voor hem een aanzienlijke last zou meebrengen. Nu de Inspecteur in dat kader behoudens zijn hiervoor onder 4.5 weergegeven stelling niets heeft aangedragen, heeft de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat D gemachtigd was om namens belanghebbende met navordering over de in 2007 ontvangen subsidies in te stemmen. Dit oordeel brengt met zich dat hetgeen D in deze kwestie met de Inspecteur heeft afgesproken, belanghebbende niet bindt.
4.7 De Inspecteur heeft voorts gesteld dat de door de Provincie Fryslân verstrekte informatie onvoldoende was om op grond daarvan de primitieve aanslag op te leggen, en dat – gezien de korte tijd en het benodigde onderzoek – geen sprake is van een ambtelijk verzuim. Het Hof volgt de Inspecteur niet in deze stelling. De inhoud van de door de Provincie Fryslân aan de Inspecteur verstrekte informatie laat naar het oordeel van het Hof geen andere conclusie toe dan dat het door de Inspecteur bij de Provincie Fryslân ingestelde onderzoek naar de verstrekking van subsidies ten tijde van het opleggen van de primitieve aanslag afgerond was. Alsdan moet naar het oordeel van het Hof worden geconcludeerd dat de Inspecteur zijn navorderingsbevoegdheid heeft verspeeld door de primitieve aanslag van belanghebbende te regelen zonder de door de Provincie Fryslân verstrekte informatie mee te wegen. Hetgeen de Inspecteur hiertegen heeft ingebracht doet hier niet aan af. In de door de Provincie Fryslân verstrekte gegevens ontbreekt weliswaar het BSN nummer, doch de informatie bevat wel de naam-, adres- en woonplaatsgegevens van de ontvangers van de subsidie alsmede het bedrag van de subsidie. Evenmin maakt het feit dat niet de naam van belanghebbende is verstrekt doch de naam van de maatschap als ontvanger van de subsidie, dit oordeel anders. Naar het oordeel van het Hof had de Inspecteur met de hem ter beschikking staande informatie op eenvoudige wijze, zonder ingrijpend of tijdrovend onderzoek, de verstrekte informatie mee kunnen laten tellen bij het opleggen van de primitieve aanslag. Het Hof weegt bij dit oordeel tevens mee dat de Inspecteur hiertoe een termijn van bijna drie maanden had, en dat het enkel om informatie omtrent ongeveer 70 subsidieontvangers ging.
4.8 Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat de Inspecteur in dit geval niet bevoegd is na te vorderen. Gezien dit oordeel behoeven de overige geschilpunten geen bespreking meer.
4.9 Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente.
Slotsom
Het hoger beroep is gegrond.
5. Proceskosten
Nu het hoger beroep gegrond is, heeft belanghebbende in beroep en hoger beroep recht op een vergoeding van de door hem gemaakte proceskosten, berekend overeenkomstig de forfaitaire normen van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Hierbij wordt in aanmerking genomen dat de zaak 11/00254 van de echtgenote van belanghebbende met de onderhavige zaak samenhangt in de zin van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het Hof stelt de kosten vast op € 2.054 (2 punten voor proceshandelingen in beroep met een waarde van € 437 per punt en 2,5 punten voor proceshandelingen in hoger beroep met een waarde van € 472 per punt maal wegingsfactor 1 voor twee samenhangende zaken). Een redelijke verdeling van de proceskostenvergoeding brengt met zich mee dat de helft van de vergoeding wordt toegekend aan belanghebbende.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
- verklaart het beroep bij de Rechtbank gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de navorderingsaanslag;
- vernietigt de beschikking heffingsrente;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.027 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten aan belanghebbende dient te vergoeden;
- gelast dat de Staat aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 41 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 112 in verband met het hoger beroep bij het Hof.
Deze uitspraak is gedaan door mr. E. Polak, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. G.J. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 9 april 2013.
De griffier, De voorzitter,
(H. de Jong) (E. Polak)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 10 april 2013
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.