Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
Afdeling belastingrecht
Locatie Arnhem
nummers 14/01131 tot en met 14/01134
uitspraakdatum:
8 maart 2016
8 maart 2016
Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X]te
[Z](hierna: belanghebbende)
[Z](hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 23 september 2014, nummers AWB 13/8194 tot en met AWB 13/8197, in het geding tussen belanghebbende en
de
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Utrecht(hierna: de Inspecteur)
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Utrecht(hierna: de Inspecteur)
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1
Aan belanghebbende zijn – onder meer – navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd over de jaren 2002, 2003 en 2005, aanslagen IB/PVV voor de jaren 2004 en 2007 en een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage zorgverzekeringswet (hierna: ZVW) voor het jaar 2007. Gelijktijdig met het vaststellen van de navorderingsaanslagen voor de jaren 2002, 2003 en 2005 zijn boetes opgelegd. Bij beschikkingen zijn heffingsrenten in rekening gebracht.
1.2
Op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hiervoor bedoelde (navorderings-) aanslagen en beschikkingen heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard. Wel heeft de Inspecteur de aanslag IB/PVV 2007 en de daarop betrekking hebbende beschikking heffingsrente ambtshalve verminderd.
1.3
Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd en de Inspecteur opgedragen om met inachtneming van de uitspraak van de Rechtbank opnieuw uitspraak te doen op de bezwaren van belanghebbende.
1.4
De Inspecteur heeft vervolgens bij uitspraken op bezwaar de bezwaren van belanghebbende afgewezen.
1.5
Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft de beroepen tegen de boetebeschikkingen en de aanslagen IB/PVV 2007 en ZVW 2007 gegrond verklaard, de boetebeschikkingen en deze aanslagen en de daarop betrekking hebbende heffingsrentebeschikkingen verminderd, en de beroepen voor het overige ongegrond verklaard.
1.6
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.7
Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.8
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 december 2015 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. [A] , als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede mr. [B] namens de Inspecteur, bijgestaan door [C] en [D] .
1.9
Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2.De vaststaande feiten
2.1
Belanghebbende was in de periode van 3 juli 2002 tot en met 26 januari 2008 in de gemeentelijke basisadministratie ingeschreven op het adres [a-straat] 61 te [E] . Per 26 januari 2008 heeft hij zich laten uitschrijven naar Spanje, zonder opgaaf van een nader adres. In de periode van 20 oktober 2011 tot en met 9 januari 2012 verbleef belanghebbende op het adres [b-straat] 100 te [F] in een penitentiaire inrichting.
2.2
Met dagtekeningen 30 juni 2005, 28 september 2005 en 10 augustus 2007 zijn de (primitieve) aanslagen IB/PVV 2002, 2003 en 2005 door de Inspecteur vastgesteld, overeenkomstig de door belanghebbende ingediende aangiften naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 10.785, € 4.932 en € 0.
2.3
Voor het jaar 2004 heeft belanghebbende aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 12.449.
2.4
Voor het jaar 2007 heeft belanghebbende geen aangifte ingediend.
2.5
Het Bovenregionaal Recherche Team Amsterdam Amstelland / Gooi- en Vechtstreek heeft – in het kader van een strafrechtelijk onderzoek onder de naam DOGMA – vanaf 2004 een strafrechtelijk financieel onderzoek (hierna: SFO) verricht naar onder andere belanghebbende vanwege de verdenking van belanghebbende van het plegen van strafbare feiten waarmee financieel voordeel is behaald. Hiervan is een financieel rapport opgemaakt onder proces-verbaalnummer 575-001-04, gedateerd 28 april 2006 (hierna: het financieel rapport). Daarbij zijn de inkomsten en uitgaven van belanghebbende, voor zover bekend, onderzocht over de periode 2000 tot en met 29 september 2004. Bij dit financieel rapport zijn tevens (samenvattingen van) processen-verbaal gevoegd. In een proces-verbaal van 25 maart 2005, dat een weergave van een verhoor van belanghebbende behelst, is als antwoord van belanghebbende op de vraag zijn inkomen te beschrijven, voor zover van belang, het volgende opgenomen:
“Dat is verschillend per dag. Soms 150 euro per dag dan weer eens 700 a 800 euro per week. Dat zijn geen inkomsten van mijn bedrijf. Deze zaken staan nergens geregistreerd. De belastingdienst weet hier wel het een en ander van af. Ik heb daar wel eens een boete voor gehad, zo’n 23000 euro. Dat was gelegen in verband met het door mij zwart verdiende geld.”
2.6
Op 21 maart 2005 is belanghebbende door de rechtbank Amsterdam veroordeeld voor het plegen van diefstal met braak in vereniging, het medeplegen van opzetheling, het medeplegen van opzettelijk handelen in strijd met de Opiumwet, medeplichtigheid aan diefstal met braak in vereniging en het medeplegen van schuldheling. Deze feiten hebben zich voorgedaan in de jaren 2003 en 2004. Bij vonnis van 8 september 2008 heeft de rechtbank Amsterdam beslist op de vordering van het openbaar ministerie tot ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel. Bij arrest van 15 februari 2012 heeft het gerechtshof Amsterdam, nevenzittingsplaats Arnhem, uitspraak gedaan in het hoger beroep dat belanghebbende tegen het ontnemingsvonnis had aangetekend. Bij het hiervoor bedoelde arrest is aan belanghebbende de verplichting opgelegd aan de Staat ter ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel een bedrag te betalen van € 629.050. Het hiertegen ingestelde beroep in cassatie is door de Hoge Raad op 4 februari 2014 verworpen.
2.7
Begin 2006 heeft de Inspecteur een rechtshulpverzoek van de Spaanse autoriteiten ontvangen. Naar aanleiding van dit verzoek heeft de Inspecteur kennis genomen van het feit dat een SFO was verricht naar belanghebbende en heeft de Inspecteur een eigen onderzoek bij belanghebbende ingesteld over de belastingjaren 2001 tot en met 2005. Tijdens dit boekenonderzoek heeft de recherche van Amsterdam aan de Inspecteur een kopie verstrekt van het financieel rapport. Van het boekenonderzoek is een rapport opgemaakt met dagtekening 29 november 2006. In dat rapport is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
“Uit de gegevens van het financieel rapport blijkt dat de heer [X] inkomsten niet juist heeft aangegeven. In een aantal jaren heeft hij grote uitgaven gedaan voor goederen ( o.a. auto, swarovski kristal, dure horloges, caravans, huishouden ) en uitgeleende gelden, welke gezien zijn aangegeven inkomen niet hebben kunnen plaatsvinden.
(…)
Resumerend dienen de inkomens over de jaren 2001 tot en met 2005 als volgt te worden vastgesteld
Omschrijving
(…)
2002
2003
2004
2005
Auto
60
6.6
BPM
21.923
Caravan 36
37.25
34.75
Caravan 8
5
Swarovski kristal
27.867
23.765
23.597
Kosten [X]
11.1
5.322
Horloges
60
Huishouden [G]
16.9
16.9
16.9
16.9
Kosten [G]
3.729
24.34
8.096
Leningen u/g
186
(…)
MOT meldingen
175.745
17.035
Totalen
470.241
99.74
178.088
51.65
Aangegeven (netto) inkomen
10.14
4.932
12.449
Méér netto inkomen
460.101
94.808
165.639
51.65
Aangegeven in box 1
10.785
4.932
12.449
Vaststellen op:
470.886
99.74
178.088
51.65
(…)”
2.8
Naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft de Inspecteur – onder meer – de navolgende (navorderings-) aanslagen aan belanghebbende opgelegd:
- met dagtekening 28 november 2007 een navorderingsaanslag IB/PVV 2002 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 470.886, alsmede bij beschikking een boete van € 234.938;
- met dagtekening 28 november 2007 een navorderingsaanslag IB/PVV 2003 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 99.740, alsmede bij beschikking een boete van € 42.206;
- met dagtekening 27 november 2007, een aanslag IB/PVV 2004 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 165.639;
- met dagtekening 28 november 2007, een navorderingsaanslag IB/PVV 2005 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 51.650, alsmede bij beschikking een boete van € 17.220;
- met dagtekening 28 juli 2010 een aanslag IB/PVV 2007 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 100.000;
- met dagtekening 28 juli 2010 een aanslag ZVW 2007 berekend naar een bijdrage-inkomen van € 30.623.
2.9
Gelijktijdig met het vaststellen van de belastingaanslagen heeft de Inspecteur bij beschikkingen heffingsrente in rekening gebracht.
2.1
De aanslagen voor het jaar 2007 zijn door de Inspecteur ambtshalve opgelegd. In zijn brief van 6 november 2012 (motivering van de uitspraak op bezwaar) heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat een redelijke schatting van het verzamelinkomen op € 65.000 gesteld kan worden en heeft hij een berekening van deze schatting gegeven.
2.11
Bij uitspraken op bezwaar van 9 december 2013 heeft de Inspecteur de bezwaren van belanghebbende afgewezen. Hierbij heeft hij vermeld dat de bewijslast wordt omgekeerd op grond van artikel 25, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR).
2.12
Bij uitspraak van 23 september 2014 heeft de Rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de boetebeschikkingen en de aanslagen IB/PVV 2007 en ZVW 2007 gegrond verklaard, deze boetebeschikkingen en aanslagen en de daarop betrekking hebbende heffingsrentebeschikkingen verminderd, en de beroepen voor het overige ongegrond verklaard.
3.Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1
In geschil is het antwoord op de vragen:
a. of de Inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken (artikel 8:42 Algemene wet bestuursrecht, hierna: Awb) heeft ingebracht;
b. of de Inspecteur over de jaren 2002, 2003 en 2005 mag navorderen;
c. of belanghebbende voor de jaren 2002, 2003, 2004 en 2005 de vereiste aangifte heeft gedaan;
d. of de Inspecteur de (navorderings-) aanslagen tot de juiste bedragen heeft vastgesteld.
3.2
Belanghebbende stelt dat de Inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Belanghebbende bestrijdt niet dat de Inspecteur voor wat betreft de navorderingsaanslagen over de jaren 2002 en 2003 over een nieuw feit beschikt. Dit is – aldus belanghebbende – anders voor het jaar 2005. Belanghebbende bestrijdt dat hij ten aanzien van de feiten naar aanleiding waarvan de Inspecteur heeft nagevorderd te kwader trouw is geweest. Ter zitting van het Hof heeft de gemachtigde van belanghebbende het hoger beroep van belanghebbende met betrekking tot de IB/PVV 2007 en de ZVW 2007 uitdrukkelijk en zonder voorbehoud ingetrokken.
3.3
De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat hij over de jaren 2002, 2003 en 2005 mocht navorderen. Tevens stelt hij dat belanghebbende over de jaren 2002, 2003, 2004 en 2005 de vereiste aangifte niet heeft gedaan op grond waarvan de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard. Hij acht belanghebbende er niet in geslaagd te doen blijken dat de (navorderings-) aanslagen ten onrechte of tot te hoge bedragen zijn opgelegd of vastgesteld.
3.4
Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
3.5
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, en tot terugwijzing van de behandeling van de zaken naar de Inspecteur.
3.6
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4.Beoordeling van het geschil
Op de zaak betrekking hebbende stukken (8:42 Awb)
4.1
Belanghebbende stelt dat de Inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zoals bedoeld in artikel 8:42 Awb heeft overgelegd. Met name – aldus belanghebbende – heeft de Inspecteur verzuimd het volledige strafdossier in het onderzoek DOGMA, voor zover betrekking hebbend op belanghebbende, in het geding te brengen. Hierdoor wordt belanghebbende geschaad in zijn verdediging, aangezien de door de Inspecteur aangebrachte correcties mede zijn gebaseerd op de bevindingen uit het strafdossier. Het betreft – aldus nog steeds belanghebbende – twee à drie ordners met ca. 1.000 tot 1.200 pagina’s. Dat belanghebbende zelf eveneens over het strafrechtelijk dossier beschikt, doet naar de mening van belanghebbende aan het voorgaande niet af.
4.2
De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof – onder meer – verklaard dat de controleambtenaren het controlerapport hebben vastgesteld op basis van het financieel rapport en dat deze daarbij inzage hebben gehad in het strafdossier en de onderliggende stukken. Alle bijlagen die er destijds bij waren, zijn inmiddels vernietigd. In het verweerschrift in hoger beroep heeft de Inspecteur vermeld:
“Ten tijde van het opstellen van het controlerapport en het opleggen van de (navorderings)aanslagen hebben mijn collega’s het strafrechtelijk dossier mogen inzien.”
Ook heeft de Inspecteur ter zitting van het Hof verklaard dat de aanslagregelend ambtenaar de in geschil zijnde aanslagen heeft vastgesteld op basis van het controlerapport en de gegevens uit het financieel onderzoek, zonder dat deze – in tegenstelling in zoverre tot de controlerende ambtenaren – daarbij de beschikking heeft gehad over het gehele strafdossier en de onderliggende stukken. Tot slot heeft de Inspecteur nog verklaard dat hij het strafdossier op zijn vroegst op 25 november 2013, derhalve na het vaststellen van de (navorderings-) aanslagen en de beoordeling van de daartegen gerichte bezwaarschriften, van de Politie/Landelijke Eenheid/Dienst Landelijke Recherche alsnog – en wel in digitale vorm – heeft ontvangen.
4.3
De Inspecteur heeft het onder 4.1 bedoelde strafdossier (de ordners met ca. 1.000 tot 1.200 pagina’s) niet als stukken van het geding overgelegd.
4.4
In zijn arrest van 10 april 2015, nr. 14/01189, ECLI:NL:HR:2015:874, BNB 2015/129, overwoog de Hoge Raad onder 2.3.2 als volgt:
“Op grond van artikel 8:42, lid 1, Awb dient de inspecteur in beginsel alle stukken die hem ter beschikking staan en een rol hebben gespeeld bij zijn besluitvorming aan de belanghebbende en aan de rechter over te leggen. Die verplichting gaat in het algemeen niet zo ver dat de inspecteur is gehouden stukken in te brengen die ten grondslag liggen aan processen-verbaal van de FIOD indien die stukken niet ter beschikking van de inspecteur hebben gestaan (vgl. HR 12 juli 2013, nr. 11/04625, ECLI:NL:HR:2013:29, BNB 2013/226).
Behoudens gevallen van gerechtvaardigde weigering op grond van artikel 8:29 Awb en uitzonderingsgevallen als misbruik van procesrecht, dient te worden tegemoetgekomen aan een verzoek van de belanghebbende tot overlegging van een bepaald stuk indien deze voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat het stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak (zie HR 25 april 2008, nr. 43448, ECLI:NL:HR:2008:BA3823, BNB 2008/161). De beoordeling of de inhoud van het betreffende stuk voor de besluitvorming in de zaak van belang is (geweest), kan niet geschieden zonder kennisneming van die inhoud. Dit neemt niet weg dat de rechter onder omstandigheden ook zonder kennisneming van het desbetreffende stuk kan beslissen dat dit stuk niet van enig belang voor de besluitvorming kan zijn (geweest) (zie HR 15 november 2013, nr. 12/00606, ECLI:NL:HR:2013:1129, BNB 2014/28).
De verplichting om de op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen geldt voorts ongeacht of de belanghebbende gebaat is bij het overleggen van de desbetreffende stukken of dat de belanghebbende is geschaad in zijn belangen indien deze stukken niet worden overgelegd (zie HR 23 mei 2014, nr. 12/01827, ECLI:NL:HR:2014:1182, BNB 2014/186).
Indien een partij verzuimt te voldoen aan de verplichting om stukken over te leggen is het op grond van artikel 8:31 Awb aan de rechter om daaruit de gevolgtrekkingen te maken die hem geraden voorkomen. Dit voorschrift staat toe dat de rechter onder omstandigheden de gevolgtrekking maakt dat voorbijgegaan moet worden aan dit verzuim (zie HR 14 november 2014, nr. 12/05832, ECLI:NL:HR:2014:3041, BNB 2015/46). De rechter mag geen toepassing geven aan het bepaalde in artikel 8:31 Awb zonder partijen in de gelegenheid te stellen zich daarover uit te laten (zie HR 3 april 2015, nr. 14/04129, ECLI:NL:HR:2015:740).”
4.5
Vast staat dat de controlerende ambtenaren bij het opstellen van het controlerapport inzage hebben gehad in het strafdossier en de onderliggende stukken daarvan. Naar het oordeel van het Hof zijn dat dossier en die stukken daarmee aan te merken als “stukken die ter beschikking van de Inspecteur hebben gestaan” als bedoeld in het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad van 12 juli 2013 (BNB 2013/226). Dat de aanslagregelend ambtenaar dat dossier en die stukken ten tijde van de aanslagregeling mogelijk niet zou hebben kunnen inzien, acht het Hof daarbij niet van belang, nu immers de (navorderings-) aanslagen mede zijn gebaseerd op het controlerapport van de controlerend ambtenaren die wel inzage hebben gehad (of hadden kunnen hebben), en aan wie dat dossier en die stukken derhalve wel ter beschikking hebben gestaan. Overigens acht het Hof het in het licht van hetgeen de Inspecteur in zijn verweerschrift heeft opgemerkt (4.2) niet aannemelijk dat de aanslagregelend ambtenaar ten tijde van het opleggen van de (navorderings-) aanslagen het strafdossier niet heeft kunnen inzien. Nu belanghebbende voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat het strafdossier en de onderliggende stukken van belang kunnen zijn geweest bij de besluitvorming door de Inspecteur, dienen het strafdossier, voor zover betrekking hebbend op belanghebbende, en daarop betrekking hebbende onderliggende stukken te worden aangemerkt als op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42 Awb.
4.6
Met hetgeen is overwogen onder 4.3 en 4.5 staat vast dat de Inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42 Awb heeft overgelegd. De vraag is vervolgens welke gevolgen dit voor de behandeling van de onderhavige zaken dient te hebben.
4.7
Ter zitting van de Rechtbank heeft de gemachtigde van belanghebbende verklaard over de stukken van de strafzaak van belanghebbende te beschikken. De gemachtigde van belanghebbende is ook als diens advocaat bij de strafprocedure betrokken geweest. De Inspecteur heeft ter zitting van het Hof geloofwaardig verklaard dat de controlerende ambtenaren de bedoelde twee à drie ordners met ca. 1.000 tot 1.200 pagina’s destijds hooguit (kort) hebben kunnen inzien en nu niet meer te zijner beschikking staan en dat het betreffende – fysieke – controledossier met bijlagen uit de strafzaak inmiddels is vernietigd. Het Hof heeft partijen ter zitting voorgehouden dat hij mogelijk toepassing zou kunnen geven aan het bepaalde in artikel 8:31 Awb. Belanghebbende is evenwel blijven vasthouden aan zijn verzoek om terugwijzing van de behandeling van de zaken naar de Inspecteur.
4.8
Het Hof overweegt dat, nu:
- belanghebbende en diens gemachtigde zelf over het gevraagde strafdossier en de onderliggende stukken beschikken,
- de originele – fysieke – stukken waarover de Inspecteur heeft beschikt inmiddels zijn vernietigd,
- overlegging van die originele stukken door de Inspecteur dus niet meer mogelijk is,
- de Inspecteur eerst op 25 november 2013 de beschikking heeft gekregen over het strafdossier in digitale vorm,
- en de Inspecteur de (navorderings-) aanslagen in de onderhavige procedure heeft doen steunen op de rapportage op basis van het financieel onderzoek en het controlerapport van de belastingdienst, welke stukken wel tot de stukken van het geding behoren,
met toepassing van artikel 8:31 Awb aan het door de Inspecteur gepleegde verzuim voor het vervolg van de behandeling van de zaken geen gevolg dient te worden verbonden. In dit verband acht het Hof het met name niet zinvol om de behandeling van de zaken terug te wijzen naar de Inspecteur, nu hij immers de gevraagde stukken niet heeft of als gevolg van de vernietiging van die stukken, niet meer kan overleggen. Voorts acht het Hof van belang dat belanghebbende ter bestrijding van de onderhavige belastingaanslagen zo nodig kan putten uit het strafdossier, aangezien hij daarover de beschikking heeft.
Navordering over de jaren 2002 en 2003
4.9
Ter zitting van het Hof heeft de gemachtigde van belanghebbende uitdrukkelijk verklaard niet (meer) te bestrijden dat de Inspecteur voor de jaren 2002 en 2003 over een navordering rechtvaardigend nieuw feit beschikt, zodat niet langer in geschil is dat de Inspecteur in beginsel tot navordering over de jaren 2002 en 2003 mocht overgaan.
Navordering over het jaar 2005
4.1
De Inspecteur heeft eveneens nagevorderd over het jaar 2005. Nu de primitieve aanslag voor dat jaar is opgelegd met dagtekening 10 augustus 2007 ontbreekt ook volgens de Inspecteur het voor navordering benodigde nieuwe feit. De Inspecteur beroept zich voor de navorderingsaanslag over 2005 echter op de aanwezigheid van “kwade trouw” aan de zijde van belanghebbende.
4.11
Om redenen van proceseconomie (zie 4.17), zal het Hof hierna – veronderstellenderwijs – uitgaan van de mogelijkheid voor de Inspecteur om ook over het jaar 2005 aan belanghebbende een navorderingsaanslag op te leggen.
Omkering bewijslast. Vereiste aangifte. Jaren 2002, 2003 en 2004.
4.12
De Inspecteur heeft zich voor alle nog in geschil zijnde jaren (2002 tot en met 2005) op het standpunt gesteld dat belanghebbende de vereiste aangifte niet heeft gedaan. Op die grond – aldus de Inspecteur – dient de bewijslast te worden omgekeerd en verzwaard.
4.13
De Rechtbank heeft in haar uitspraak hierover als volgt overwogen:
“18. Op grond van artikel 27e, eerste lid, van de AWR verklaart de rechtbank het beroep ongegrond, onder meer indien de vereiste aangifte niet is gedaan, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast). Naar vaste jurisprudentie geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van een of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting relatief beschouwd aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting en tevens dat het bedrag dat als gevolg van de gebreken niet is geheven op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Tevens is vereist dat de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven (vgl. Hoge Raad 30 oktober 2009, ECLI: NL:HR:2009:BH1083).
19. Gelet op de omvang van de bedragen die door eiser zijn erkend, moet - reeds als van een schatting van € 700 extra inkomen per week wordt uitgegaan - geconcludeerd worden dat sprake is van relatief en absoluut aanzienlijke bedragen aan verschuldigde belasting die niet zijn geheven. Uit hetgeen hiervoor omtrent de kwade trouw is overwogen vloeit bovendien de bewustheid van eiser voort. Dit heeft ook te gelden voor het belastingjaar 2004. Verweerder heeft voor de jaren 2002 tot en met 2005 dan ook terecht geconcludeerd tot omkering en verzwaring van de bewijslast.”
4.14
Bezien in het licht van de door belanghebbende op 25 maart 2005 afgelegde verklaring (2.5) – waarvan het Hof het aannemelijk acht dat deze betrekking heeft over de gehele periode van 2000 tot en met 29 september 2004 van het onderzoek – en de door belanghebbende over de jaren 2002, 2003 en 2004 ingediende aangiften (2.2 en 2.3), heeft de Rechtbank naar het oordeel van het Hof voor die jaren op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het Hof maakt het oordeel van de Rechtbank en de overwegingen daartoe voor de jaren 2002, 2003 en 2004 tot de zijne. Dit houdt in dat voor deze jaren de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard. Het is derhalve aan belanghebbende om voor de jaren 2002, 2003 en 2004 overtuigend aan te tonen dat c.q. tot welke bedragen de (navorderings-) aanslagen ten onrechte zijn opgelegd.
Omkering bewijslast. Vereiste aangifte. Jaar 2005.
4.15
Voor wat betreft het jaar 2005 overweegt het Hof als volgt. Gezien de periode waarover het SFO zich heeft uitgestrekt (tot en met 29 september 2004), de aanhouding van belanghebbende op 29 september 2004 en de datum waarop de verklaring door belanghebbende is afgelegd (25 maart 2005), acht het Hof de eigen verklaring van belanghebbende over zijn inkomsten, voor het jaar 2005 niet goed bruikbaar. De Inspecteur dient derhalve op andere wijze aannemelijk te maken dat belanghebbende de vereiste aangifte voor dat jaar niet heeft gedaan. De Inspecteur heeft over het jaar 2005 nagevorderd vanwege een door de Inspecteur gestelde uitgave van belanghebbende aan Caravan 36 van € 34.750 en een gestelde bijdrage van belanghebbende in het huishouden van de vriendin van belanghebbende ter grootte van € 16.900.
4.16
Het controlerapport van de Inspecteur vermeldt dat uit de gegevens van het financieel rapport blijkt dat belanghebbende zijn inkomsten niet juist heeft aangegeven. Het financieel rapport vermeldt (bladzijde 5) dat uit het onderzoek is gebleken:
“…dat [X] in 2004 caravan 36 heeft gekocht.”
In onderdeel 6.2.1. van het financieel rapport wordt als uitgave voor het jaar 2004 vermeld een bedrag van € 72.000 in verband met de aanschaf van caravan 36. In het controlerapport van de Inspecteur wordt daarvan gedeeltelijk afgeweken. Voor het jaar 2004 wordt een bedrag in aanmerking genomen van € 37.250. Het controlerapport vermeldt voor zover hier van belang:
“Het restant ad € 34.750 werd vermoedelijk in 2005 betaald.”
Desgevraagd heeft de Inspecteur ter zitting geen verklaring kunnen geven waarom de correctie met betrekking tot caravan 36, in afwijking van het financieel rapport, deels bij de navordering over 2005 is doorgevoerd, terwijl hij evenmin kon aangeven waarop het vermoeden dat in 2005 een restantbetaling had plaatsgevonden was gebaseerd. De Inspecteur verklaarde dat de aansluiting tussen het financieel rapport en het controlerapport niet meer beschikbaar is, omdat de betreffende stukken waarschijnlijk bij vergissing zijn vernietigd. Onder deze omstandigheden acht het Hof de Inspecteur er, tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende, niet in geslaagd de gestelde correctie over 2005 met betrekking tot de uitgave voor caravan 36 aannemelijk te hebben gemaakt.
Dat – zoals de Inspecteur verder stelt – belanghebbende zijn vriendin in 2005 wekelijks een bedrag van € 325 per week heeft betaald, acht het Hof op grond van de gewone bewijsregels evenmin aannemelijk geworden. Daarbij merkt het Hof nog op dat dit aspect in het financieel rapport niet nader is uitgewerkt.
4.17
Op grond van hetgeen is overwogen onder 4.15 en 4.16 volgt dat de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende voor het jaar 2005 de vereiste aangifte niet heeft gedaan, zodat de bewijslast terzake van de door de Inspecteur toegepaste correcties niet dient te worden omgekeerd en verzwaard. Zoals uit de hiervoor bedoelde overwegingen volgt, acht het Hof de Inspecteur niet in de op hem rustende last de correcties aannemelijk te maken geslaagd. Reeds hierom dienen de over het jaar 2005 aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV en de daarop betrekking hebbende boetebeschikking te worden vernietigd en behoeft de onder 4.10 opgeworpen vraag over de eventuele “kwade trouw” van belanghebbende geen verdere beantwoording.
Navorderingsaanslagen IB/PVV 2002 en 2003. Aanslag IB/PVV 2004.
4.18
Hetgeen is overwogen onder 4.14 brengt mee dat belanghebbende moet doen blijken, dat wil zeggen overtuigend dient aan te tonen, dat de uitspraken op bezwaar voor de betreffende jaren onjuist zijn (artikel 27h, tweede lid in verbinding met artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen).
4.19
Deze zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast laat evenwel onverlet dat de Inspecteur gehouden is bij het ambtshalve vaststellen van de aanslag uit te gaan van een redelijke schatting van belanghebbendes inkomen voor die jaren. Het vereiste van een redelijke schatting strekt, in de context van de omkering en verzwaring van de bewijslast, ertoe te voorkomen dat een aanslag naar willekeur wordt vastgesteld door een inspecteur (vgl. HR 31 mei 2013, nrs. 11/03452 en 11/03456, ECLI:NL:HR:2013:BX7184). In dat kader rust op een inspecteur de taak zijn schatting van de winst/inkomen zodanig met feitelijke stellingen te onderbouwen dat die schatting de redelijkheidstoets kan doorstaan (vgl. HR 27 januari 2006, nr. 39872, ECLI:NL:HR:2006:AV0401). Wanneer de inspecteur daarin slaagt, ligt het vervolgens op de weg van de belastingplichtige, wanneer hij de schatting betwist, daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren (vgl. HR 31 mei 2013, nrs. 11/03452 en 11/03456, ECLI:NL:HR:2013:BX7184).
4.2
De Inspecteur heeft de (navorderings-) aanslagen gebaseerd op het in de strafrechtelijke procedure vastgestelde wederrechtelijk verkregen voordeel en de daaraan ten grondslag liggende bevindingen in het kader van het financieel onderzoek en de eigen bevindingen van de Inspecteur zoals vermeld in rapport van 29 november 2006. Daarbij is er rekening mee gehouden dat belanghebbende een Mercedes (waarop in 2004 door belanghebbende € 21.923 aan BPM werd voldaan), twee caravans, vier kostbare horloges – met een door een juwelier op circa € 60.000 getaxeerde waarde – en aanzienlijke hoeveelheden Swarovski kristal heeft gekocht, in de periode oktober 2003 - mei 2004 (onder meer) tot een bedrag van € 36.165 verschillende contante kasstortingen heeft gedaan, zijn partner vrijwel wekelijks € 300 tot € 350 huishoudgeld heeft gegeven en blijkens aanwezige kredietovereenkomsten tegen hoge rentes aan een drietal personen in 2002 verschillende grote leningen, tot een bedrag van minimaal € 186.000 heeft verstrekt. Tevens heeft de Inspecteur op basis van hem ter beschikking staande zogenaamde MOT-meldingen een opstelling gemaakt van door belanghebbende in de jaren 2002 en 2003 ter omwisseling aan banken aangeboden gelden (onder meer: Ierse en Britse ponden, Duitse Marken), waarvan de Inspecteur voor ieder van de beide jaren 50% bij zijn correctie in aanmerking heeft genomen. De belastingaanslagen berusten daarmee naar het oordeel van het Hof op een redelijke schatting.
4.21
Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende de onjuistheid van de belastingaanslagen over de jaren 2002 tot en met 2004 niet overtuigend aangetoond. Belanghebbende heeft slechts volstaan met algemene betwistingen.
Boeten
4.22
Belanghebbende heeft tegen de boetebeschikkingen geen afzonderlijke grieven aangevoerd. Het Hof ziet geen aanleiding de boetes voor de jaren 2002 en 2003 verder te matigen dan de Rechtbank reeds heeft gedaan.
Heffingsrente
4.23
Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd.
SlotsomOp grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond voor zover het is gericht tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 en de daarop betrekking hebbende boete- en heffingsrentebeschikking en ongegrond voor het overige.
5.Proceskosten
De proceskosten van belanghebbende in hoger beroep zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op € 992 (2 punten wegingsfactor 1 € 496) aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
6.Beslissing
Het Hof:
– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, doch uitsluitend voor zover deze ziet op de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 en de daarop betrekking hebbende boete- en heffingsrentebeschikking en bevestigt de uitspraak voor het overige;
– verklaart het tegen de uitspraken van de Inspecteur met betrekking tot de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 en de daarop betrekking hebbende boete- en heffingsrentebeschikking ingestelde beroep gegrond,
– vernietigt de uitspraak van de Inspecteur met betrekking tot de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 en de daarop betrekking hebbende beschikkingen;
– vernietigt de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 als ook de daarbij behorende boete- en heffingsrentebeschikking;
– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 992, en
– gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het in verband met het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 122.
Deze uitspraak is gedaan door mr. M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van mr. E.D. Postema als griffier.
De beslissing is op
8 maart 2016in het openbaar uitgesproken.
8 maart 2016in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(E.D. Postema)
(M.G.J.M. van Kempen)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 8 maart 2016
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.