Uitspraak
G E R E C H T S H O F
A R N H E M
BELASTINGKAMER
Nr. 96/0522
Het gerechtshof te Arnhem, eerste meervoudige belastingkamer;
Gezien het beroepschrift van *X B.A., gevestigd te *Z, ingekomen op 1 april 1996 en gericht tegen de uitspraak d.d. 29 maart 1996 van de inspecteur van de Belastingdienst/Grote ondernemingen *P op het bezwaar van belanghebbende tegen de aan *A B.A., gevestigd te *Q, (hierna: de belastingplichtige) voor het jaar 1990 opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting;
Gezien de overige stukken, waaronder conclusies van re- en dupliek ten aanzien waarvan het bepaalde in artikel 9 van Pro de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken toepassing heeft gevonden, en de door belanghebbendes gemachtigde en de inspecteur overgelegde notities van hun bij de mondelinge behandeling gehouden pleidooien welke als in deze uitspraak ingelast moeten worden beschouwd;
Gehoord ter zitting van 13 mei 1997 te Arnhem belanghebbendes gemachtigde *B, bijgestaan door de op zijn kantoor werkzame *C en door *D, directeur van belanghebbende, alsmede de inspecteur voornoemd bijgestaan door de op zijn eenheid werkzame *E;
Overwegende, dat bij de uitspraak waarvan beroep de voormelde aanslag, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ *, is gehandhaafd;
Overwegende, dat belanghebbende in beroep vermindering van de aanslag verzoekt tot een, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ *, terwijl de inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak waarvan beroep, dan wel vermindering van het belastbare bedrag tot (nader) ƒ *;
Overwegende, dat op grond van de stukken en het ter zitting verhandelde het volgende als voor dit geding vaststaand kan worden aangemerkt:
(1.1) Per 1 januari 1993 is de belastingplichtige door middel van een juridische fusie in belanghebbende opgegaan. Ultimo 1990 telde de belastingplichtige * leden.
(1.2) De belangrijkste activiteit van de belastingplichtige bestond uit de fabricage van *a en de levering daarvan aan haar leden. Bij de inkoop van grondstoffen streefde de belastingplichtige naar een regelmatige aanvoer tegen een redelijke prijs en naar prijsvoordeel door voorinkoop met termijncontracten. De grondstoffen werden voor 60 tot 70% door middel van termijncontracten ingekocht. In de regel leidden de contracten altijd tot levering aan de belastingplichtige en werden de contracten niet verhandeld.
(1.3) Belanghebbende neemt het standpunt in dat de belastingplichtige bij de waardering van haar voorraden grondstoffen het volgende systeem heeft toegepast:
a. De voorraden worden per grondstofsoort gewaardeerd met toepassing van het ijzeren-voorraadstelsel op de economische voorraad, dat wil zeggen het totaal van de technische voorraad en de voorinkopen.
b. In geval van een manco wordt een reserve gevormd gelijk aan de marktwaarde van het manco.
c. In geval van een surplus wordt dit (niet per grondstofsoort, maar) per contract gewaardeerd op kostprijs, dan wel lagere marktwaarde.
d. De marktwaarde is gelijk aan de prijs waarvoor op de balansdatum een contract kan worden afgesloten voor dezelfde grondstofsoort met toepassing van gelijke vervoerscondities en een gelijke (resterende) levertijd.
(1.4) Belanghebbende neemt voorts het standpunt in, dat de belastingplichtige het onder (1.3) beschreven systeem van voorraadwaardering per ultimo 1990 als volgt heeft toegepast:
a. Per ultimo 1990 was de technische voorraad kleiner, maar de economische voorraad groter dan de ijzeren voorraad.
b. Op de fiscale balans werd - in overeenstemming met de commerciële balans - opgevoerd de ijzeren voorraad met daartegenover een schuld gelijk aan de verplichtingen uit hoofde van de in de ijzeren voorraad betrokken voorinkoop.
c. Voor zover het restant aan voorinkoop bestond uit soorten grondstof waarvan de marktwaarde de kostprijs overtrof, is dit restant op kostprijs gewaardeerd. Met betrekking tot dit restant is niets op de balans opgevoerd, omdat de waarde van dit gedeelte van de voorinkoop gelijk was aan de daaruit voortvloeiende verplichtingen.
d. Voor zover het restant aan voorinkoop bestond uit soorten grondstof waarvan de kostprijs de marktwaarde (zoals omschreven onder (1.3) d) overtrof, is dit restant op die marktwaarde gewaardeerd. Met betrekking tot dit restant is op de balans opgevoerd actief de kostprijs en passief een voorziening gelijk aan het afwaarderingsverlies ten bedrage van ƒ 223.603,--.
(1.5) De inspecteur neemt het standpunt in:
a. primair:
dat de voorinkopen door middel van termijncontracten geen onderdeel vormden van de voorraden en dat met betrekking tot de termijncontracten geen voorziening kon worden gevormd,
b. subsidiair:
dat ook ingeval de voorinkopen als onderdeel van de voorraden konden worden gewaardeerd, ter zake geen voorziening kon worden gevormd,
c. meer subsidiair:
1. dat de marktwaarde van een contract gelijk is aan de prijs waarvoor de desbetreffende hoeveelheid grondstof op de balansdatum kon worden gekocht, zodat het door belanghebbende becijferde afwaarderingsverlies moet worden verminderd met ƒ * tot ƒ *, en
2. dat bij de bepaling van het afwaarderingsverlies moet worden gesaldeerd per grondstofsoort, zodat het door belanghebbende becijferde verlies moet worden verminderd tot ƒ *;
Overwegende, dat het tussen partijen bestaande geschil de vraag betreft of en in hoeverre goed koopmansgebruik de belastingplichtige toestaat een afwaarderingsverlies met betrekking tot grondstoffen welke door middel van termijncontracten zijn vooringekocht, ten laste van haar resultaat te brengen;
Overwegende, dat de door partijen voor hun standpunten aangevoerde gronden in de stukken zijn vermeld en dat daaraan ter zitting - afgezien van hetgeen onder de vaststaande feiten is opgenomen - nog het volgende, zakelijk weergegeven, is toegevoegd:
Namens belanghebbende:
(2.1) De resterende looptijd van de per 31 december 1990 lopende contracten beliep maximaal 12 maanden en gemiddeld 6 tot 8 maanden.
(2.2) Voor zover in de pleitnota van de inspecteur nieuwe feitelijke stellingen zijn opgenomen, weerspreekt hij die stellingen.
(2.3) De inspecteur motiveert niet, waarom commercieel wel een voorziening is toegestaan en fiscaal niet.
Door de inspecteur:
(3.1) Hij stemt in met de onder (2.1) vermelde stelling inzake de resterende looptijd van de contracten.
(3.2) In de conclusie van het vertoogschrift moet onder “Meer subsidiair ten eerste voor “ƒ *” worden gelezen: ƒ *;
Overwegende omtrent het geschil:
(4.1) Belanghebbende heeft onweersproken aangevoerd, dat de door de belastingplichtige afgesloten termijncontracten in de regel altijd tot een aflevering van de gekochte grondstoffen aan haar leiden en dat de contracten derhalve het karakter van handelsobject ontberen. De contracten hadden op de balansdatum een betrekkelijk beperkte resterende looptijd.
(4.2) In verband hiermede stond het - anders dan de inspecteur bepleit - de belastingplichtige vrij het ijzeren-voorraadstelsel toe te passen op haar economische voorraad welke mede haar door middel van termijncontracten gedane voorinkopen omvatte.
(4.3) De belastingplichtige heeft op de onder (1.4) beschreven wijze uitvoering gegeven aan haar onder (1.3) beschreven systeem van voorraadwaardering. Daaraan doet - anders dan de inspecteur meent - niet af, dat in de boekhoudkundige verwerking het onder (1.4) c bedoelde restant om de daar vermelde reden niet op de fiscale balans is opgevoerd en de onder (1.4) d bedoelde waardering op die balans is verwerkt mede in een als voorziening aangeduide passiefpost.
(4.4) De marktwaarde die moet worden gehanteerd bij de bepaling van de afwaardering van een surplus waarvan de kostprijs de marktwaarde overtreft, heeft betrekking op een voorraad welke pas na het verstrijken van een termijn zal worden geleverd. Het is daarom passend die waarde te stellen op de prijs die voor een zodanige voorraad moet worden betaald. De stelling van de inspecteur dat in dit verband de marktprijs van de gecontracteerde grondstof op de balansdatum zelf moet worden gehanteerd, wordt verworpen.
(4.5) De belastingplichtige hanteert het ijzeren-voorraadstelsel per grondstofsoort, onverschillig of het daarbij gaat om de technische voorraad dan wel voorinkopen met uiteenlopende levertijden. De inspecteur heeft voorts onweersproken aangevoerd, dat afgeleverde grondstoffen van één soort niet apart worden opgeslagen en verwerkt en dat dit erop duidt dat de soort dooreen leverbaar is. Hiermee is in overeenstemming en ter wille van de eenvoud is het passend in het geval van een surplus ook per grondstofsoort te bezien of de kostprijs de marktwaarde overtreft.
(4.6) Gelet op het vorenoverwogene is belanghebbendes beroep in zoverre gegrond dat het standpunt dat de inspecteur meer subsidiair onder 2. heeft ingenomen, als juist wordt aanvaard en het belastbare bedrag moet worden verminderd tot ƒ * uiteraard onder aanpassing van de heffingsrente.
(4.7) Het hof berekent de vergoeding voor belanghebbendes proceskosten in overeenstemming met het Besluit proceskosten fiscale procedures op 2½ x ƒ 710,-- x 2 = ƒ 3.550,--;
Recht doende:
Vernietigt de uitspraak waarvan beroep;
Vermindert de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ *;
Veroordeelt de inspecteur voor een bedrag van ƒ 3.550,-- in de proceskosten van belanghebbende, te vergoeden door de Staat der Nederlanden;
Gelast de inspecteur aan belanghebbende het door haar gestorte griffierecht van ƒ 75,-- te vergoeden.
Aldus gedaan op 4 juli 1997 te Arnhem door mr. Smit, vice-president, als voorzitter,
mr. Röben en mr. drs. F.J.P.M. Haas, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. Egberts als griffier.
(J.L.M. Egberts) (D.C. Smit)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
4 juli 1997.