Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
belastingkamer
nummer 97/0545
U i t s p r a a k
Het gerechtshof te Arnhem, eerste meervoudige belastingkamer;
Gezien het beroepschrift van *X B.V., gevestigd te *Z, ingekomen op 18 april 1997 en gericht tegen de uitspraak d.d. 21 maart 1997 van de inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen *P op het bezwaar van belanghebbende tegen de haar over het tijdvak van 1 januari tot en met 31 december 1990 opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting, welke naheffingsaanslag bij een aanslagbiljet met dagtekening 28 december 1995 en nummer * te harer kennis is gebracht, alsmede tegen het besluit van de inspecteur de in de naheffingsaanslag begrepen verhoging van 100 percent voor niet meer dan 50 percent kwijt te schelden;
Gezien de overige stukken, waaronder de door belanghebbendes gemachtigde overgelegde notities van zijn bij de mondelinge behandeling gehouden pleidooi welke als in deze uitspraak ingelast moeten worden beschouwd;
Gehoord ter zitting van 20 januari 1998 te Arnhem belanghebbendes gemachtigde *, bijgestaan door *A, alsmede de inspecteur voornoemd *;
Overwegende, dat bij de uitspraak waarvan beroep de voormelde naheffingsaanslag en het voormelde besluit zijn gehandhaafd;
Overwegende, dat belanghebbende naar het hof verstaat in beroep verzoekt primair vernietiging van de naheffingsaanslag, subsidiair vermindering van de naheffingsaanslag met de daarin begrepen verhoging en meer subsidiair verdere kwijtschelding van de verhoging, terwijl de inspecteur concludeert, naar het hof verstaat, primair tot bevestiging van de uitspraak en subsidiair tot verdere kwijtschelding van de verhoging met ƒ 16.188,–;
Overwegende, dat op grond van de stukken en het ter zitting verhandelde het volgende als voor dit geding vaststaand kan worden aangemerkt:
(1.1)Belanghebbende exploiteerde in het onderhavige tijdvak een schildersbedrijf. Zij verrichtte schilderwerken in opdracht van aannemers, particulieren en projectontwikkelaars.
(1.2)Sinds het midden van de jaren tachtig heeft belanghebbende schilders-, glaszetters-, en behangerswerkzaamheden verricht voor *B BV. *B BV was een projectontwikkelaar. Belanghebbende factureerde *B BV ter zake van die werkzaamheden met toepassing van de op artikel 12, vierde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) gebaseerde verleggingsregeling. Op de desbetreffende facturen vermeldde belanghebbende: „omzetbelasting verlegd”.
(1.3)In 1990 heeft belanghebbende als beheerskostenvergoeding ƒ 350.000,– in rekening gebracht aan *B BV.
(1.4)In het tijdvak van naheffing was *C directeur van belanghebbende en van *B BV. *C was voorts houder van 75% van de aandelen van
belanghebbende en van 50% van de aandelen van *B BV.
(1.5)Het bedrag van ƒ 350.000,– heeft betrekking op door *C voor *B BV verrichte werkzaamheden. Volgens belanghebbende heeft de vergoeding ook betrekking op werkzaamheden die zouden zijn verricht door de in het tijdvak van naheffing bij haar werkzame *D en *E.
(1.6) Belanghebbende heeft de inspecteur de volgende opgave gedaan van de werkzaamheden die *C voor *B BV zou hebben verricht:
„A.het dagelijks ondersteunen als projectleider op de bouwplaats van de uitvoerder die door *B BV was ingehuurd;
B.dagelijks overleg op de bouwplaats met de aannemer/onderaannemers of personeel van die aannemers welke rechtstreeks onder verantwoording van de *B BV's stonden;
C.het inkopen van materialen en het uitbesteden van nog uit te voeren werkzaamheden op de bouwplaats;
D.het onderhouden van de contacten met de eventuele kopers hetzij bij de makelaar of rechtstreeks met kopers;
E.het calculeren, bestekken schrijven en uitbesteden van nieuwbouwprojecten;
F.het onderhouden van de contacten met de gemeente, architecten, bank e.d.;
G.het dagelijks laten factureren van termijnen aan de kopers.
Door het dagelijks aanwezig zijn op de bouwplaats konden de termijnen, indien deze vervallen, waren door *B BV dagelijks worden gefactureerd en de binnenkomende facturen worden gecontroleerd.
H.Controleren van binnenkomende facturen i.v.m. leveringen en uitgevoerde werkzaamheden op de in aanbouw zijnde werken.”.
Volgens belanghebbende hebben *D en *E gelijksoortige (deel)werkzaamheden verricht.
(1.7)Belanghebbende heeft ter zake van de prestaties waarvoor zij het bedrag van ƒ 350.000,– in rekening heeft gebracht geen belasting voldaan.
(1.8)In de administratie van *B BV is geen factuur aangetroffen waarmee de ƒ 350.000,– in rekening is gebracht. Volgens belanghebbende is een dergelijke factuur wel uitgereikt.
Tussen partijen bestaat overeenstemming dat als ter zake van de onder 1.5 bedoelde werkzaamheden een factuur is uitgereikt daarop niet afzonderlijk een bedrag aan belasting is vermeld en daarop evenmin is aangegeven „omzetbelasting verlegd”.
(1.9)*B BV heeft bij haar reguliere maandaangiften, over het bedrag van ƒ 350.000,– dat haar in rekening is gebracht geen bedrag aan belasting in vooraftrek gebracht en ter zake evenmin belasting aangegeven.
(1.10)Belanghebbende heeft als bijlage 14 bij het beroepschrift een afschrift overgelegd van het openbaar gedeelte van het rapport d.d. 13 augustus 1992 opgemaakt naar aanleiding van een bij *B BV ingesteld onderzoek. Het onderzoek heeft betrekking op de jaren 1987 tot en met 1989 voor wat betreft de vennootschapsbelasting en op het jaar 1989 voor wat betreft de omzetbelasting.
(1.11)Paragraaf 1 („Verantwoording”) van het rapport luidt als volgt:
„Ik heb een onderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van eerdergenoemde aangiften vennootschapsbelasting en omzetbelasting van *B BV. Deze aangiften en dit rapport dienen als basis voor de vaststelling van de belastbare bedragen en de te betalen omzetbelasting van de betreffende vennootschap. In dit rapport staan de bevindingen en conclusies”.
Het rapport maakt geen melding van een onjuiste behandeling door *B BV van enig haar door belanghebbende in rekening gebracht bedrag aan „beheerskostenvergoeding”.
(1.12)*B BV is in de loop van 1994 failliet verklaard. *C is strafrechtelijk vervolgd ter zake van onjuiste aangiften voor de omzetbelasting die *B BV onder zijn leiding heeft gedaan. Hij is in hoger beroep door de strafrechter veroordeeld tot een taakstraf.
*C is voorts op grond van de Wet Bestuurdersaansprakelijkheid (hierna: WBA) aansprakelijk gesteld voor schulden van *B BV.
Tegen het vonnis van de rechtbank in de aangespannen WBA-procedure waarin de ontvanger in het gelijk is gesteld, is door *C hoger beroep ingesteld.
(1.13)In het strafrechtelijk onderzoek is *C verhoord door de FIOD. Hij heeft blijkens het van het verhoor opgemaakte proces-verbaal onder andere verklaard:
„Ik fungeerde als directeur. Voor mijn werkzaamheden bracht *X BV een beheersvergoeding in rekening, afhankelijk van mijn werkzaamheden als directeur van *B BV..”
(1.14)Bij brief van 20 juli 1996 heeft belanghebbendes gemachtigde de inspecteur verzocht alsnog een verbeterde factuur te mogen overleggen indien de inspecteur van mening is, dat de verleggingsregeling louter om formele redenen niet van toepassing is;
Overwegende, dat het tussen partijen bestaande geschil de vragen betreft of de inspecteur terecht belasting heeft nageheven ter zake van het meergenoemde door belanghebbende aan *B BV in rekening gebrachte bedrag van ƒ 350.000,–, en zo ja of de inspecteur terecht heeft nageheven met een verhoging van 100% en terecht besloten heeft die verhoging niet verder kwijt te schelden dan tot op 50%;
Overwegende, dat de door partijen voor hun standpunten aangevoerde gronden in de stukken zijn vermeld en dat daaraan ter zitting - afgezien van hetgeen onder de vaststaande feiten is opgenomen - nog het volgende, zakelijk weergegeven, is toegevoegd:
Namens belanghebbende:
(2.1)*C is voor 20% afgekeurd *. Hij kan zijn normale werkzaamheden voor 80% verrichten.
(2.2)Zij kan niet verklaren waarom in de administratie van *B BV geen factuur is terug te vinden waarmee de ƒ 350.000,– in rekening is gebracht. Zo'n factuur is wél uitgereikt, er stond niet op: „omzetbelasting verlegd”.
De boekhouding van *B BV bevindt zich bij de curator.
(2.3)*B BV was een projectontwikkelaar. Het concrete bouwen gebeurde door *F B.V. Het schilderwerk werd door haar verricht.
(2.4)*A werkte in 1990 20 uur per week voor haar en verrichtte allerlei werkzaamheden.
(2.5)Indien een boete van 50% gehandhaafd blijft, is sprake van een wanverhouding tussen de ernst van het feit en de boete.
(2.6)*D en *E verrichtten gelijksoortige werkzaamheden als *C.
(2.7)*G B.V. is veroordeeld wegens paulianeus handelen. De omvang van het door die B.V. verschuldigde bedrag moet nog worden vastgesteld.
(2.8)De inspecteur is er op uit de belasting van haar na te heffen nu *B BV failliet is.
Door de inspecteur:
(3.1)Hij betwist dat het bedrag van ƒ 350.000,– mede betrekking heeft op werkzaamheden van *D en van *E.
*D is werkzaam bij belanghebbende als administrateur. *E is bedrijfsleider bij belanghebbende.
(3.2)Het controlerapport waarvan belanghebbende een afschrift heeft overgelegd heeft betrekking op jaren gelegen vóór 1990. Het zou kunnen dat de situatie in 1990 anders is.
(3.3)Met bijlage 11 bij het vertoogschrift heeft hij slechts willen aangeven dat belanghebbende en *B BV goed wisten hoe het zat met de verleggingsregeling in de omzetbelasting.
(3.4)*B BV heeft te goedkoop grond verkocht aan *G B.V. van welke B.V. een zoon van *C directeur is.
*G B.V. is ter zake wegens paulianeus handelen veroordeeld tot betaling van ƒ *.
(3.5)In de pleitnota wordt erkend dat *C managementtaken had. Managementactiviteiten vallen niet onder de verleggingsregeling.
(3.6)Het op juiste wijze doen van aangifte vormt een wezenlijk onderdeel van de verleggingsregeling. In de aangifte van *B BV is ten aanzien van het bedrag van ƒ 350.000,– geen verlegde omzetbelasting zichtbaar gemaakt.
(3.7)De ƒ 60.000,– waarover belanghebbende spreekt op bladzijde 5 van de pleitnota zijn niet met toepassing van de verleggingsregeling in rekening gebracht.
(3.8)Uit het controlerapport (bijlage 14 bij het beroepschrift) zelf valt af te leiden waarop de controle betrekking had. Het bedrag van ƒ 350.000,– is in rekening–courant verrekend. Er was geen factuur en *B BV had dus geen recht op vooraftrek. Mogelijk zijn de controlerende ambtenaren er daarom niet verder op ingegaan. Ten aanzien van *B BV was er geen belang.
(3.9)Hij denkt dat het voor *B BV en belanghebbende moeilijk zou zijn geweest omzetbelasting ter zake van de in rekening gebrachte ƒ 350.000,– daadwerkelijk te betalen en aan de fiscus te voldoen. Aan het einde van 1990 had *B BV volgens haar administratie een omzetbelastingschuld van ruim ƒ * miljoen;
Overwegende omtrent het geschil:
(4.1)Het stond de inspecteur vrij de omstreden naheffingsaanslag op te leggen naar aanleiding van informatie verkregen uit onderzoek bij andere vennootschappen, ook als die informatie gebruikt is in de strafprocedure tegen haar directeur en groot-aandeelhouder *C.
Van gebruik door de inspecteur van onrechtmatig verkregen bewijs op grond waarvan de naheffingsaanslag zou moeten worden vernietigd, is derhalve geen sprake.
(4.2)De omstandigheden dat het onder (1.10) genoemde onderzoek betrekking had op een andere belastingplichtige – *B BV – en er bij *B BV ten aanzien van kwesties als de onderhavige geen materieel belang was voor de heffing van de omzetbelasting, brengen mee dat belanghebbende zich in rechte niet kan beroepen op vertrouwen dat het onderzoek bij haar zou hebben gewekt.
(4.3)De belasting wordt op grond van artikel 12, vierde lid, van de Wet geheven van degene aan wie wordt gepresteerd in bij algemene maatregel van bestuur aan te wijzen gevallen. Die aanwijzing heeft plaatsgevonden in artikel 24b, vijfde lid, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: het Besluit). Indien vorenbedoeld vijfde lid van toepassing is, is de presterende ondernemer op grond van het zesde lid van dat artikel 24b verplicht op de uit te reiken factuur te vermelden: „omzetbelasting verlegd”.
(4.4)De verleggingsregeling beoogt gelet op de tekst van artikel 12, vierde lid, van de Wet meer waarborgen te scheppen voor de inning van de belasting. Het doel van de regeling, die in de plaats is gekomen van de hoofdelijke aansprakelijkheid op grond van de Wet Ketenaansprakelijkheid (Stb. 1981, 370), is het tegengaan van omzetbelastingfraude en misbruik van het systeem van de omzetbelasting waarbij in rekening gebrachte belasting in vooraftrek wordt gebracht.
(4.5)In het licht van het vorenoverwogene is de vermelding „omzetbelasting verlegd” op een factuur in de gevallen van artikel 24b, vijfde lid, van het Besluit dermate wezenlijk en essentieel, dat indien een ondernemer nalaat een factuur uit te reiken waarop die vermelding is opgenomen, het systeem van de heffing van de omzetbelasting meebrengt, dat de belasting ter zake van de prestatie overeenkomstig de in artikel 12, eerste lid, van de Wet opgenomen hoofdregel, van hem wordt geheven.
(4.6)Het achterwege laten van de vermelding „omzetbelasting verlegd” kan – mede gelet op het onder (4.3) weergegeven doel van de verleggingsregeling – niet worden hersteld door na het faillissement van de afnemer alsnog een factuur op te maken waarop die vermelding wel plaatsvindt.
(4.7)Uit het vorenoverwogene volgt dat reeds de omstandigheid dat belanghebbende ter zake van de in rekening gebrachte ƒ 350.000,– geen factuur heeft uitgereikt met de vermelding „omzetbelasting verlegd” meebrengt, dat zij zich niet kan beroepen op de verleggingsregeling en de belasting over dat bedrag terecht van haar is nageheven.
(4.8)Ten overvloede overweegt het hof dat, ook indien anders zou moeten worden geoordeeld ten aanzien van de gevolgen van het achterwege laten van de vermelding „omzetbelasting verlegd”, belanghebbende dat niet kan baten.
In redelijkheid rust dan op haar de last te bewijzen dat het bedrag van ƒ 350.000,– betrekking heeft op een geval als bedoeld in artikel 24b, vijfde lid, van het Besluit.
In dat bewijs is zij niet geslaagd. De opsomming van activiteiten zoals weergegeven onder (1.6) vermeldt immers geen enkel concreet werk van stoffelijke aard. De werkzaamheden zijn zodanig algemeen en globaal geformuleerd dat veeleer sprake is van algemene managementtaken ten behoeve van de bedrijfsvoering van *B BV. Dit komt overeen met de verklaring die *C tegenover de FIOD heeft afgelegd.
Dergelijke algemene managementtaken vallen niet onder de verleggingsregeling. In dit geding mist betekenis of de ƒ 350.000,– ook in rekening is gebracht voor werkzaamheden van *D en *E. Volgens belanghebbende zijn die werkzaamheden immers gelijksoortig aan die van *C zodat indien er veronderstellenderwijs van wordt uitgegaan dat de ƒ 350.000,– ook betrekking had op werkzaamheden van *D en *E, belanghebbende ook ten aanzien van die werkzaamheden niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij onder de verleggingsregeling vallen.
(4.9)Belanghebbende heeft met betrekking tot de ƒ 350.000,– geen factuur uitgereikt met de vermelding „omzetbelasting verlegd” en *B BV heeft de belasting over de ƒ 350.000,– niet als voorbelasting in aftrek gebracht op dezelfde aangifte waarin zij die belasting bij toepassing van de verleggingsregeling had moeten aangeven. Daarmee staat vast dat de betrokkenen niet hebben gehandeld zoals voor de toepassing van de verleggingsregeling is voorgeschreven. Reeds hierom faalt belanghebbendes beroep op de resolutie van 25 juni 1982, nummer 282–9690.
(4.10)Zoals hiervoor onder (4.9) weergegeven hebben belanghebbende en *B BV de verleggingsregeling in feite niet toegepast. Belanghebbendes standpunt dat „Het toepassen van de verleggingsregeling [...] berust op een pleitbaar standpunt”, mist derhalve feitelijke grondslag.
(4.11)Belanghebbende was op de hoogte van de voorwaarden waaronder de verleggingsregeling dient te worden toegepast. In het verleden heeft zij die regeling meerdere malen correct gehanteerd.
Belanghebbende heeft door ƒ 350.000,– in rekening te brengen aan *B BV zonder dat zij ter zake belasting op aangifte heeft voldaan en zonder dat de verleggingsregeling werd toegepast, bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat heffing van de omzetbelasting achterwege zou blijven.
De inspecteur verwijt belanghebbende dan ook terecht opzet en heeft terecht nageheven met een verhoging van 100% als bedoeld in artikel 21, eerste lid, eerste volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst voor 1995).
(4.12)Het vergrijp van belanghebbende is dermate ernstig dat er naar het oordeel van het hof geen sprake is van een wanverhouding tussen de boete zoals die na kwijtschelding van de verhoging tot op 50% resteert, en de ernst van het vergrijp. Voorts is niet aannemelijk geworden dat de boete op grond van financiële omstandigheden zou moeten worden gematigd.
(4.13)Belanghebbendes betoog dat de verhoging moet vervallen op grond van paragraaf 30 van het Voorschrift administratieve boeten 1993 (hierna: paragraaf 30), faalt. Die bepaling ziet op samenloop van een (fiscale) verhoging met een strafrechtelijke uitspraak of transactie.
De strafrechtelijke procedure die door belanghebbende is aangevoerd heeft echter geen betrekking op haar maar op *C ter zake van het leiding geven aan fraude bij *B BV. Alsdan is er geen sprake van samenloop waarop paragraaf 30 betrekking heeft.
De WBA-procedure is geen strafrechtelijke procedure en valt derhalve buiten de werkingssfeer van paragraaf 30.
Proceskosten
Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken;
Recht doende:
Bevestigt de uitspraak waarvan beroep.
Aldus gedaan te Arnhem op 17 februari 1998 door mr N.E. Haas, mr Matthijssen en mr drs F.J.P.M. Haas, raadsheren, in tegenwoordigheid van mevrouw Vermeulen-Post als griffier.
(I.B. Vermeulen) (N.E. Haas)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 17 februari 1998