Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
Tweede meervoudige belastingkamer
nummer 97/20072
U i t s p r a a k
op het beroep van *X te *Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst/Grote ondernemingen *P op het bezwaarschrift betreffende de aan de inhoudingsplichtige *A te *Q opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen voor het tijdvak 1 januari tot en met 31 december 1995.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. De naheffingsaanslag beloopt een bedrag van ƒ 140.224,– (60% van ƒ 233.705,–) aan loonbelasting/premie volksverzekeringen. Voorts is ƒ 4.615,– aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.2. Na bezwaar heeft de inspecteur de naheffingsaanslag bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende is tegen deze uitspraak tijdig in beroep gekomen bij het hof. De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden op 15 april 1998 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, zijn gemachtigde, alsmede de inspecteur.
1.5. Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota's moet als hier ingelast worden aangemerkt.
2. Feiten
Het hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één der partijen gesteld en door de wederpartij niet weersproken, de volgende feiten vast:
2.1. Belanghebbende was sedert 1 juni 1978 in dienstbetrekking werkzaam bij *B BV te *Q, toen deze werkgever in december 1991 de Regionaal Directeur voor de Arbeidsvoorziening verzocht om een ontslagvergunning voor belanghebbende. Redenen voor het verzoek van *B BV waren (kort samengevat) dat belanghebbende niet met de ontwikkeling van het bedrijf was meegegroeid en dat geen mogelijkheid bestond belanghebbende binnen de eigen organisatie te herplaatsen.
2.2. Nadat de ontslagvergunning *in februari 1992 was verleend heeft *B BV de arbeidsovereenkomst per *november 1992 door middel van opzegging beëindigd.
2.3. Kort na het ontslag ontstond voor belanghebbende de mogelijkheid om in dienst te treden bij *C BV te *R, een concurrent van *B BV.
Bij de aanvaarding van de dienstbetrekking bij *B BV had belanghebbende evenwel een concurrentiebeding ondertekend. Belanghebbende verzocht in verband daarmee de kantonrechter te Enschede bij wege van voorlopige voorziening te bepalen dat het concurrentiebeding in dit geval niet van toepassing was.
2.4. Bij vonnis van 29 december 1992 verklaarde de kantonrechter belanghebbende niet-ontvankelijk in zijn vordering, omdat het concurrentiebeding hem niet verhinderde als (ondergeschikt) werknemer bij *C BV in dienst te treden.
2.5. Niettemin liet *B BV op 30 december 1992 aan belanghebbende en *C BV schriftelijk weten, onder dreiging van rechtsmaatregelen, niet in te stemmen met een indiensttreding van belanghebbende bij *C BV. Daarop heeft *C BV ervan afgezien belanghebbende in dienst te nemen.
2.6. Vervolgens heeft belanghebbende een procedure gestart tegen *B BV onder meer ter verkrijging van een verklaring van kennelijk onredelijk ontslag. De procedure leidde in hoger beroep tot een vonnis van de rechtbank Almelo van 13 april 1994. In dat vonnis heeft de rechtbank overwogen, dat *B BV om het ontslag van belanghebbende te bewerkstelligen gebruik heeft gemaakt van een valse of voorgewende reden en dat dit meebrengt dat het ontslag als kennelijk onredelijk is aan te merken. Daarbij heeft de rechtbank in overweging genomen, dat de voorgewende reden in sterke mate de persoon van belanghebbende betreft. Ter verdere behandeling van de zaak heeft de rechtbank de zaak terugverwezen naar de kantonrechter te Enschede.
2.7. Op 22 december 1994 wees de kantonrechter vonnis waarbij *B BV werd veroordeeld a) tot herstel van de dienstbetrekking met belanghebbende met ingang van 1 januari 1995 op straffe van een dwangsom van ƒ 500,– per dag tot een maximum van ƒ 50.000,– en b) tot betaling aan belanghebbende van ƒ 40.000,- teneinde de rechtsgevolgen van het onderbreken van het dienstverband ten gevolge van het kennelijk onredelijk gegeven ontslag weg te nemen.
2.8. Bij brief van 30 december 1994 verzocht *B BV aan de kantonrechter om in plaats van de veroordeling tot herstel van de dienstbetrekking over te gaan tot de vaststelling van een afkoopsom als bedoeld in artikel 7A:1639t, lid 3, BW (thans: artikel 7:682 BW Pro).
2.9. In het kader van deze procedure vorderde belanghebbende over de periode tot zijn pensionering * ƒ 432.000,– aan inkomensschade, ƒ 63.000,– wegens pensioenschade en ƒ 100.000,– als vergoeding wegens immateriële schade.
2.10. Bij beschikking van 1 februari 1995 besliste de kantonrechter dat *B BV naast het onder 2.7. genoemde bedrag van ƒ 40.000,– als afkoopsom aan belanghebbende moet betalen:
– voor materiële schade een bedrag van ƒ 300.000,–, daarbij overwegende enerzijds, dat de gedachte dat belanghebbende tot aan zijn pensionering bij *B BV in dienst zou zijn, gelet op de gespannen arbeidsmarkt niet geheel reëel voorkomt en anderzijds, dat de hoogte van de afkoopsom zodanig hoog dient te worden vastgesteld dat het voor *B BV aanlokkelijk wordt belanghebbende weer in dienst te nemen;
– voor de rechtsgevolgen van het kennelijk onredelijk ontslag ƒ 75.000,–.
Totaal van de afkoopsom was derhalve ƒ 375.000,–. De beschikking was uitvoerbaar bij voorraad.
2.11. *B BV stelde hoger beroep in tegen de beschikking van de kantonrechter. Kort daarop deed *B BV via haar advocaat het voorstel de zaak te schikken door aan belanghebbende tegen finale kwijting ƒ 300.000,– te betalen.
2.12. De advocaat van belanghebbende deelde aan de advocaat van *B BV mee, dat belanghebbende instemde met de voorgestelde schikking en daarbij voorstelde van het bedrag van ƒ 300.000,– een bedrag van ƒ 75.000,– aan te merken als vergoeding voor immateriële schade.
2.13. Bij brief van 4 juli 1995 van haar advocaat verklaarde *B BV zich definitief akkoord met de schikking voor het bedrag van ƒ 300.000,–.
2.14. Op 14 februari 1995 heeft de advocaat van belanghebbende de inspecteur verzocht toestemming tot afstorting van het bedrag van (toen) ƒ 375.000,– op zijn rekening zonder inhouding van loonbelasting, met als reden dat voor dit bedrag een stamrecht aangekocht zou gaan worden. Bij brief van 15 februari 1995 heeft de inspecteur daarmee ingestemd.
2.15. Op 4 januari en op 3 maart 1995 heeft *B BV achtereenvolgens ƒ 47.000,– (ƒ 40.000,– loon tot 1 januari 1995 vermeerderd met ƒ 7.000,– proceskosten) en ƒ 375.000,- (in verband met de beschikking van de kantonrechter van 1 februari 1995) ten name van belanghebbende op de rekening van diens advocaat overgemaakt. In verband met de latere schikking is in juli 1995 ƒ 75.000,– van deze rekening naar *B BV teruggestort.
2.16. Het aan belanghebbende toekomende bedrag op de door zijn advocaat aangehouden rekening was rentedragend ten gunste van belanghebbende.
2.17. Belanghebbende heeft voor het bedrag van ƒ 300.000,– geen stamrecht aangekocht. Een stamrecht was ook niet door *B BV toegezegd.
2.18. Bij het berekenen van de onderwerpelijke naheffingsaanslag hield de inspecteur rekening met door belanghebbende in 1996 ingehouden en afgedragen loonheffing over een bedrag van ƒ 66.294,–, welk bedrag belanghebbende berekende door het bedrag waarop hij zijns inziens volgens de zogenaamde Kantonrechtersformule recht zou hebben (te weten ƒ 82.867,–) te vermenigvuldigen met 300/375 (zijnde de bedragen van de uiteindelijke alsmede de aanvankelijk toegekende afkoopsom).
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vragen in hoeverre en tegen welke tarief het bedrag van ƒ 300.000,– in de heffing van loonbelasting moet worden begrepen.
3.2. Belanghebbende verdedigt:
–1– dat van de uiteindelijk overeengekomen afkoopsom van ƒ 300.000,– een deel groot ƒ 60.000,– als immateriële schadevergoeding onbelast is genoten;
–2– dat voorts een deel van die afkoopsom ter grootte van ƒ 173.706,– onbelast dient te blijven omdat met betrekking tot dat deel niet sprake is van de vereiste samenhang met de dienstbetrekking en overigens een bron ontbreekt; en
–3– dat zo de in –1– en –2– bedoelde bedragen wel dienen te worden belast, zulks tegen het bijzondere tarief van 45% dient te geschieden.
3.3. De inspecteur stelt zich op het standpunt:
dat ten aanzien van het door belanghebbende berekende bedrag van ƒ 60.000,– geen sprake is van vergoeding wegens immateriële schade, zodat het gehele onderhavige bedrag van ƒ 233.706,– (ƒ 300.000,– minus ƒ 66.294,–) valt onder het ruime begrip loon en dient te worden belast naar het tabeltarief.
3.4. Ter zitting hebben partijen inzake de heffingsrente afgesproken dat deze zal worden berekend vanaf 1 januari 1997 en dat voorts, indien sprake is van belastingheffing ter zake van de afkoopsom, het in de naheffingsaanslag vermelde tijdvak van 1 januari tot en met 31 december 1995 juist is.
3.5. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
3.6. Belanghebbende heeft daaraan ter zitting het volgende toegevoegd:
3.6.1. Hij is in de eerste plaats van mening dat het bedrag van ƒ 173.706,– moet worden gezien als een boete en wel een soort prikkel om belanghebbende weer in dienst te nemen. Omdat er geen dienstbetrekking meer was komt belastingheffing niet aan de orde.
3.6.2. *B BV heeft bewust onrechtmatig gehandeld door in strijd met het vonnis van de kantonrechter *C BV te bewegen hem niet in dienst te nemen.
3.6.3. Indien anders moet worden geoordeeld is sprake van een schadevergoeding wegens te derven inkomsten, in verband met de weigering hem weer in dienst te nemen.
3.7. De inspecteur heeft ter zitting opgemerkt, dat niet sprake is van een schadevergoeding wegens staken of nalaten van werkzaamheden maar enkel van een afkoopsom die in de plaats komt van de verplichting om belanghebbende weer in dienst te nemen.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1. Artikel 10, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 bepaalt dat loon is al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten.
4.2. Het hof zal eerst bespreken belanghebbendes onder 3.2., sub –1– bedoelde stelling dat het bedrag van ƒ 60.000,– kan worden aangemerkt als een onbelaste vergoeding voor door hem geleden immateriële schade.
4.3. Belanghebbende heeft in het kader van de procedure ex artikel 7A:1639t BW** een totaal bedrag van ƒ 495.000,– als vergoeding voor materiële schade gevorderd en daarnaast ƒ 100.000,– als vergoeding voor immateriële schade in verband met het door *B BV gegeven kennelijke onredelijk ontslag (brief aan de kantonrechter van 6 januari 1995; bijlage 9 bij het vertoogschrift).
4.4. In de beschikking van 1 februari 1995, waarvan een afschrift als bijlage 10 bij het vertoogschrift is gevoegd, spreekt de kantonrechter over enerzijds een afkoopsom, afgezien van de immateriële schadevordering, van ƒ 300.000,– en anderzijds over een verhoging van dit bedrag met ƒ 75.000,– wegens de rechtsgevolgen van het kennelijk onredelijk ontslag.
4.5. Het hof treft echter in de beschikking van de kantonrechter geen motivering aan, waaruit blijkt dat sprake is van immateriële schade of waaruit die immateriële schade aan de zijde van belanghebbende zou bestaan. In ieder geval blijft in de beschikking ongewis op welke rechtsgevolgen de kantonrechter het oog heeft gehad.
4.6. Uit de stukken komt voorts naar voren, dat belanghebbende als onderdeel van de afkoopsom vergoeding wegens immateriële schade heeft gevorderd en dat *B BV zich enkel tegen de totale hoogte van de door belanghebbende gevorderde schadevergoeding heeft verzet.
4.7. Het vorenstaande brengt mee, dat belanghebbende – tegenover de betwisting door de inspecteur – bewijs dient te leveren dat sprake is van aantasting van zijn eer en goede naam, intern binnen de werkkring of extern bij derden, waardoor een hiervoor gegeven vergoeding onbelast kan blijven. Belanghebbende heeft evenwel geen feiten of omstandigheden aangevoerd waaruit die aantasting kan blijken.
** (zoals dit luidde tot de inwerkingtreding van de Wet van 14 november 1996, Stb. 406, op 1 april 1997.
4.8. Ook de omstandigheid dat aan een ontslag als hier aan de orde inherent is dat sprake is van spanningen of psychisch leed, leidt niet zonder meer tot de conclusie dat een in verband daarmee toegekende vergoeding onbelast dient te blijven.
Van andere omstandigheden in dit verband is het hof niet gebleken.
4.9. Het voorgaande leidt tot de conclusie dat voor het onbelast laten van het bedrag van ƒ 60.000,– geen reden bestaat.
4.10. Vervolgens moet worden beoordeeld (a) of het bedrag van ƒ 233.706,– terecht door de inspecteur is belast en (b) of zulks dient plaats te vinden naar het tabeltarief zoals de inspecteur voorstaat, dan wel tegen het bijzonder tarief van 45 percent, zoals belanghebbende verdedigt.
4.11. Belanghebbende heeft in verband hiermee primair gesteld, dat sprake is van een door de rechter toegekende boete die niet zozeer samenhangt met de reeds beëindigde dienstbetrekking dat deze als daaruit genoten loon dient te worden beschouwd. Subsidiair is belanghebbende van mening, dat sprake is van een schadeloosstelling wegens te derven inkomsten waarop het bijzonder tarief van 45 percent toepassing is.
4.12. Ook indien sprake zou zijn van een boete, zoals belanghebbende betoogt, dan is die boete onverbrekelijk verbonden met de door het vonnis van de kantonrechter van 22 december 1994 ontstane verplichting van *B BV de dienstbetrekking met belanghebbende te herstellen. In dat geval moet die boete als uit de – zij het ten onrechte door *B BV verbroken – dienstbetrekking genoten worden aangemerkt (vergelijk HR 6 november 1991, nr. 27 498, BNB 1992/57).
4.13. Het hof is evenwel van mening dat in dit geval van een boete geen sprake is.
Het toepasselijke artikel 7A:1639t BW gaat uit van herstel van de dienstbetrekking, eventueel op verzoek van een der partijen te vervangen door een door de rechter vast te stellen afkoopsom, waarvan de hoogte, blijkens genoemd artikel, met het oog op de omstandigheden naar billijkheid moet worden vastgesteld.
4.14. Een op die wijze vast te stellen afkoopsom heeft veeleer het karakter van een vergoeding van de door de werknemer geleden of nog te lijden schade in hoofdzaak in de vorm van gederfde of te derven inkomsten.
4.15. Dat hier sprake is van een vergoeding wegens te derven inkomsten ligt temeer voor de hand, nu blijkens de beschikking de kantonrechter bij het vaststellen van de afkoopsom acht heeft geslagen op de door belanghebbende gestelde inkomensschade en pensioenschade in de jaren na het verbreken van de dienstbetrekking.
4.16. Het hof is daarom van oordeel, dat de door de kantonrechter aan belanghebbende tot een bedrag van ƒ 233.705,– toegekende schadevergoeding is aan te merken als een vergoeding wegens door hem te derven inkomsten. Aan dit oordeel doet niet af, dat de kantonrechter bij de vaststelling van dit bedrag heeft overwogen dat de afkoopsom zodanig hoog dient te worden vastgesteld dat het voor *B BV aanlokkelijk zou worden om belanghebbende weer in dienst te nemen.
4.17. Ingevolge het bepaalde in artikel 31, eerste lid, artikel 57, eerste lid, onderdeel h en tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 1995) worden inkomsten die worden genoten ter vervanging van te derven inkomsten belast naar het bijzonder tarief van 45 percent.
4.18. Hoewel de Wet op de loonbelasting 1964 niet een tarief van 45 percent kent vindt het hof in het gestelde in de Resolutie van 29 december 1989, nr. DB 89/3237, BNB 1990/114, en het gestelde op bladzijde 63 van de Handleiding loonbelasting en premieheffing 1995
“Afkoopsommen en schadeloosstellingen bij ontslag en uitkeringen ineens in de pensioensfeer
Als de tabel voor bijzondere beloningen een percentage van 47 of meer aangeeft, mag op deze uitkeringen een percentage loonbelasting/premie volksverzekeringen van 45 worden toegepast.”
aanleiding in dit geval de naheffingsaanslag te verminderen tot een berekend naar 45% van ƒ 233.705,–, is ƒ 105.168,–.
De genoemde bladzijde uit de Handleiding voor 1995 is na de mondelinge behandeling, met toestemming ter zitting van belanghebbende, door de inspecteur aan het hof toegezonden.
5. Slotsom
Het beroep van belanghebbende is ten dele gegrond.
6. Proceskosten
Het hof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
Het hof berekent deze kosten op (2 x ƒ 710,– x 1,5) ƒ 2.130,– + reis- en verblijfkosten van belanghebbende, te begroten op ƒ 75,–, te zamen ƒ 2.205,–.
7. De beslissing
Het gerechtshof
– vernietigt de bestreden uitspraak;
– vermindert de naheffingsaanslag tot een ten bedrage van ƒ 105.168,– aan loonbelasting/premie volksverzekeringen vermeerderd met heffingsrente te berekenen vanaf 1 januari 1997;
– veroordeelt de inspecteur voor een bedrag van ƒ 2.205,– in de proceskosten van belanghebbende, te vergoeden door de Staat der Nederlanden;
– gelast de inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht van ƒ 80,– te vergoeden.
Aldus gedaan te Arnhem op 6 augustus 1998 door mr Van Schie, vice-president, als voorzitter, mr Röben en mr Lamens, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr Den Ouden als griffier.
(R. den Ouden) (P.M. van Schie)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 11 augustus 1998