Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
eerste meervoudige belastingkamer
nummer 97/22013
U i t s p r a a k
op het beroep van de X B.V. te Z (de belanghebbende) tegen de uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen te P op het bezwaarschrift van de belanghebbende tegen een bedrag van ƒ 4.221,– dat zij over het tijdvak van 1 december 1996 tot en met 31 december 1996 als omzetbelasting op aangifte heeft voldaan.
1. Voldoening op aangifte en bezwaar
1.1. In belanghebbendes aangifte omzetbelasting over december 1996 ten bedrage van negatief ƒ 179.943,– was ƒ 4.221,– begrepen aan omzetbelasting over een Europees steunbedrag van ƒ 74.571,– terzake van loondrogen dat naar haar opvatting niet aan de heffing van deze belasting mag worden onderworpen.
1.2. Bij zijn uitspraak van 3 oktober 1997 op het tijdig ingediende bezwaarschrift heeft de inspecteur de heffing van ƒ 4.221,– gehandhaafd.
2. Geding voor het hof
2.1. Het beroepschrift is met de drie daarin genoemde bijlagen ter griffie ontvangen op 23 oktober 1997.
2.2. Tot de stukken van het geding behoort het vertoogschrift van de inspecteur met eveneens drie bijlagen.
2.3. Bij de mondelinge behandeling op 22 april 1999 te Arnhem zijn verschenen belanghebbendes gemachtigde en de inspecteur.
De eerstgenoemde heeft een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
3. De conclusies van de partijen
3.1. De belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de omzetbelasting, door haar over december 1996 op aangifte voldaan, met ƒ 4.221,–.
Voorts verzoekt zij veroordeling van de inspecteur in de kosten van deze procedure, ook in het geval dat zij in het ongelijk mocht worden gesteld.
3.2. De inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. De vaststaande feiten
Op grond van de stukken en het ter zitting verhandelde kan het volgende als voor dit geding vaststaand worden aangemerkt:
4.1. De belanghebbende exploiteert een grasdrogerij en houdt zich bezig met het drogen van gras voor zichzelf zowel als voor derden; de laatstgenoemde activiteit wordt aangeduid als loondrogen.
4.2. Via het Hoofdproduktschap voor Akkerbouwprodukten ontvangt zij op grond van de Verordeningen nr. 1117/78 en 1417/78 van de Raad van de Europese Gemeenschappen – nader uitgewerkt in de Verordening Akk gedroogde voedergewassen 1988 van dit Hoofdproduktschap – een steunbijdrage, in december 1996 groot ƒ 74.571,–.
4.3. De belanghebbende dient de steunbijdrage ten goede te laten komen aan de boeren die het te drogen gras leveren, hetgeen zij realiseert door hen een lager droogloon in rekening te brengen.
4.4. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 15 november 1995, nr. 30 301 (BNB. 1996/66c*), beslist dat deze steunbijdrage – al wordt zij gegeven in het algemeen belang – als prijssubsidie aan de heffing van omzetbelasting is onderworpen.
4.5. In het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (het HvJ) van 29 februari 1996, C-215/94 (BNB 1997/32c*) – het arrest-Mohr: wanneer de Gemeenschap via de bevoegde nationale autoriteiten aan landbouwers een vergoeding geeft voor inkomensverlies door het beëindigen van de melkproductie, verwerft zij geen goederen of diensten voor eigen gebruik maar handelt zij in het algemeen belang het bevorderen van de goede werking van de communautaire markt voor melk; de verbintenis van de landbouwer om zijn melkproductie te beëindigen levert noch de Gemeenschap noch de bevoegde nationale autoriteiten een voordeel op waardoor zij als verbruikers van een dienst kunnen worden aangemerkt – ziet de belanghebbende aanleiding de juistheid van het onder 4.4 weergegeven oordeel aan te vechten.
4.6. De uitkomst van deze procedure is ook van betekenis voor de heffing van omzetbelasting over de Europese steunbijdragen die andere grasdrogerijen sinds begin 1996 voor loondrogen hebben ontvangen en waarmee de inspecteur daarover afspraken heeft gemaakt.
5. Het geschil en de standpunten van de partijen
5.1. Volgens de belanghebbende dient de Europese steunbijdrage inzake het loondrogen op grond van de relevante bepalingen in de Eerste en Zesde Richtlijn betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting, alsmede op grond van de uitleg van deze bepalingen in het onder 4.5 genoemde arrest van het HvJ te worden aangemerkt als een subsidie die door de Lidstaten van de Europese Unie niet aan heffing van omzetbelasting mag worden onderworpen.
5.2. De subsidiaire stelling dat, nu een Europese steunbijdrage in het kader van de beëindiging van melkproductie onbelast is op grond van het feit dat geen sprake is van verbruik door de overheid, heffing van omzetbelasting in dit geval in strijd is met het gelijkheidsbeginsel, heeft belanghebbendes gemachtigde – als naast de primaire stelling overbodig – ter zitting ingetrokken.
5.3. De inspecteur acht de steunbijdrage op grond van artikel 11, letter A, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Zesde richtlijn (hierna: artikel 11-A-1-a 6RL) en artikel 8 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 als prijssubsidie aan de heffing van deze belasting onderworpen.
5.4. Voor een uitvoeriger weergave van de gronden waarop de wederzijdse standpunten steunen zij verwezen naar de van de partijen afkomstige stukken, waaronder de in 2.3 vermelde pleitnota.
5.4.1. Ter zitting heeft de inspecteur daaraan nog toegevoegd:
– Het arrest-Mohr leert dat een in het algemeen belang verstrekte subsidie niet tot heffing van omzetbelasting leidt als er geen verbruiker is, niet reeds omdat zij het algemeen belang dient.
– Uit het arrest van het HvJ van 18 december 1997, C-384/95 (FED 1998/141 en VN 1998 5.17: Landboden-Agrardienste) blijkt dat de prestatie niet jegens de subsidieverstrekker behoeft te worden verricht; het gaat erom dat er diensten zijn ten voordele van identificeerbare verbruikers.
– In dit geval zijn er prestaties (het loondrogen), afgenomen door verbruikers (de grasproducenten); er bestaat een rechtstreeks verband tussen subsidie en prijs, zodat de heffing van omzetbelasting gerechtvaardigd is.
5.4.2. De belanghebbende blijft van mening dat artikel 11-A-1-a 6RL alleen van toepassing is voor onechte subsidies (als de overheid een eigen, niet het algemeen belang voor ogen heeft).
Naar blijkt uit het arrest-Mohr is voor heffing van omzetbelasting over echte subsidies (gedragen door het algemeen belang) geen plaats.
6. De beoordeling van het geschil
6.1.1. In de considerans van de Verordening (EEG) nr. 1117/78 van 22 mei 1978 van de Raad van de Europese Gemeenschappen wordt onder meer overwogen:
-dat de verwerking van groenvoedergewassen bijzonder belangrijk is voor de diervoeding;
dat de produktie van deze gewassen aanmerkelijk geringer is dan de afzetmogelijkheden in de Gemeenschap; dat de eiwitvoorziening van de markt van de Gemeenschap derhalve door passende maatregelen dient te worden verbeterd; dat, ten einde de produktie van groenvoedergewassen te bevorderen, forfaitaire steun moet worden toegekend;
-dat bij de produktie van gedroogde voedergewassen rechtstreekse concurrentie wordt ondervonden van soortgelijke produkten die vrij van rechten uit derde landen worden ingevoerd tegen prijzen welke aanzienlijke schommelingen ondergaan; dat het in deze situatie dienstig is, ten einde de producenten van gedroogde voedergewassen via de afzet van hun produktie een billijke beloning te waarborgen, een streefprijs voor kunstmatig gedroogde voedergewassen vast te stellen; dat anderzijds als gevolg van de produktie-omstandigheden de produkten uit de Gemeenschap over het algemeen tegen een hogere prijs worden verkocht dan de ingevoerde produkten; dat het derhalve wenselijk is steun toe te kennen die gelijk is aan een bepaald percentage van het verschil tussen de streefprijs en de wereldmarktprijs; dat de toepassing van een dergelijk percentage eveneens de mogelijkheid biedt de produktie beter aan de eisen van de markt aan te passen;
-dat, teneinde de regelmatige voorziening van de bedrijven voor de verwerking van groenvoedergewassen te bevorderen en de telers voordeel uit de steunregeling te laten trekken, de toekenning van deze steun in bepaalde gevallen afhankelijk dient te worden gesteld van het sluiten van contracten tussen de telers en deze bedrijven.
6.1.2. Aan de toekenning van steun zijn in artikel 6 van Pro deze verordening enige voorwaarden verbonden; zo moeten de ondersteunde bedrijven onder andere:
-contracten hebben gesloten met de producenten van te drogen voedergewassen,
of
-de eigen oogst of, wanneer het groeperingen betreft, de oogst van hun leden hebben verwerkt,
dan wel
-de voedergewassen hebben betrokken van natuurlijke of van rechtspersonen die bepaalde nader te omschrijven waarborgen bieden en die met de producenten van te drogen voedergewassen contracten hebben gesloten.
Deze steun wordt uitbetaald door de Lid-Staat op het grondgebied waarvan de gedroogde voedergewassen worden geproduceerd.
Dit is geregeld in de door het bestuur van het Hoofdproduktschap voor Akkerbouwprodukten vastgestelde Verordening akk gedroogde voedergewassen 1988 (eerder: 1978).
6.2.1. In de considerans van de Verordening (EEG) nr. 1417/78 van 19 juni 1978 van de Raad van de Europese Gemeenschappen wordt over de voormelde contracten opgemerkt dat
-de contracten enerzijds een regelmatige bevoorrading van de verwerkende ondernemingen moeten bevorderen en anderzijds mede moeten bewerkstelligen dat de steun aan de landbouwers ten goede komt;
6.2.2. Met betrekking tot tariefwerkcontracten is in artikel 7, tweede lid, van de laatstgenoemde verordening nadrukkelijk in het doorgeven van deze steun aan de landbouwer voorzien door het voorschrijven van:
-een clausule waarbij de verwerkende onderneming wordt verplicht om aan de producent de in artikel 5 van Pro Verordening (EEG) nr. 1117/78 bedoelde steun uit te keren die het verwerkingsbedijf heeft ontvangen voor de hoeveelheden die ter uitvoering van die contrac-ten zijn verwerkt.
6.3. Het voorgaande komt er – kort samengevat – op neer dat de belanghebbende, die bij afwezigheid van de subsidie voor het loondrogen een prijs in rekening zou moeten brengen waarbij de gewenste productie van gedroogde voedergewassen niet van de grond zou komen, dank zij de (te) ontvangen steun met een lagere prijs kan volstaan.
Naar het oordeel van het hof beantwoordt deze steun daarmee geheel aan de omschrijving in artikel 11-A-1-a 6RL van de maatstaf van heffing voor goederenleveringen en diensten als alles wat de leverancier of dienstverrichter voor deze handelingen als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van de zijde van de koper, ontvanger of van een derde, met inbegrip van subsidies die rechtstreeks met de prijs van de handelingen verband houden.
6.4.1. Anders dan de belanghebbende meent werpt het arrest-Mohr daarop geen ander licht, en het arrest Landboden-Agrardienste (zie onder 5.4.1) al evenmin.
Uitgangspunt voor de beslissing van het HvJ is in beide arresten het aan artikel 2 van Pro de Eerste richtlijn ontleende BTW-beginsel dat van goederen en diensten een algemene verbruiksbelasting wordt geheven welke strikt evenredig is aan de prijs van goederen en diensten, zulks ongeacht het aantal transacties welke tijdens het produktie- en distributie-proces vóór de fase van heffing plaatsvonden.
Bij elke transactie is de belasting over de toegevoegde waarde, berekend over de prijs van het goed of van de dienst volgens het tarief dat voor dat goed of voor die dienst geldt, verschuldigd onder aftrek van het bedrag van de belasting over de toegevoegde waarde waarmede de onderscheidene elementen van de prijs rechtstreeks zijn belast.
Vervolgens werd vastgesteld dat er geen verbruik van enig goed of van enige dienst plaatsvond omdat noch de Gemeenschap, noch de bevoegde nationale autoriteiten, noch andere identificeerbare personen tegenover de gegeven vergoeding goederen of diensten voor eigen gebruik verwierven, dan wel voordelen genoten ter zake waarvan zij kosten droegen.
6.4.2. In de onderwerpelijke zaak is dat verbruik er echter wel, door identificeerbare personen die – naar uit het arrest-Landboden-Agrardienste blijkt – niet de subsidie-verstrekkers behoeven te zijn.
De landbouwers, producenten van de te drogen voedergewassen, verwerven belanghebbendes diensten van het loondrogen tegen een op grond van artikel 11-A-1-a 6RL als maatstaf van heffing geldende prijs waarin het Europese steunbedrag is begrepen.
6.5. Dat de Raad van de Europese Gemeenschappen met het geven van een steunregeling voor gedroogde voedergewassen heeft gehandeld in het algemeen belang doet aan het vorenoverwogene niets af omdat dit niet een criterium is voor de toepassing van artikel 11-A-1-a 6RL.
Het onderscheid dat de belanghebbende maakt tussen echte en onechte subsidies is, wat daarvan overigens zij, hier dan ook niet bruikbaar.
7. De slotsom
De Europese steunbijdrage van ƒ 74.571,– die de belanghebbende in december 1996 terzake van loondrogen heeft ontvangen is een tegenprestatie in de zin van artikel 11-A-1-a 6RL en daarom onderworpen aan de heffing van omzetbelasting.
In de na het onder 4.4 genoemde arrest van de Hoge Raad verschenen jurisprudentie van het HvJ ligt geen grond voor een andere beslissing dan in dat arrest is genomen.
Het gelijk is dus aan de inspecteur.
8. De proceskosten
Het hof ziet geen reden om, zoals namens de belanghebbende is verzocht, de inspecteur te veroordelen tot een proceskostenvergoeding als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
9. De beslissing
Het gerechtshof bevestigt de uitspraak waarvan beroep.
Aldus gedaan op 4 augustus 1999 door mr N.E. Haas, als voorzitter, mr Matthijssen en mr Wolt, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr Vellema als griffier.
De griffier is verhinderd deze uitspraak mede te ondertekenen.
(N.E. Haas)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 4 augustus 1999