Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
eerste meervoudige belastingkamer
nummer 97/00299
U i t s p r a a k
op het beroep van X te Z (hierna te noemen: belanghebbende) tegen de uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen P op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de hem voor het jaar 1994 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Aanslag en bezwaar
De aanslag is, na daartegen gemaakt bezwaar, door de inspecteur bij uitspraak van 28 januari 1997 gehandhaafd op een, berekend naar een belastbaar (en premie-)inkomen van ƒ 103 303 met toepassing van een belastingvrije som van ƒ 5925 volgens tariefgroep 2.
2. Geding voor het hof
2.1. Het beroepschrift is ter grifWe ontvangen op 4 maart 1997 en aangevuld op 2 alsmede nogmaals op 3 februari 1998.
2.2. Tot de stukken van het geding behoren het vertoogschrift en de conclusies van re- en dupliek.
2.3. Bij de mondelinge behandeling op 21 januari 1999 te Arnhem zijn de gemachtigde van belanghebbende en de inspecteur gehoord.
2.4. De notities van de pleidooien die de gemachtigde van belanghebbende en de inspecteur bij de mondelinge behandeling hebben gehouden worden als hier herhaald en ingelast beschouwd.
3. Conclusies van partijen
3.1. Belanghebbende verzoekt het hof, de aanslag te verminderen tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 68 634 met inachtneming van dezelfde belastingvrije som, en de inspecteur te gelasten het betaalde griffierecht te vergoeden en hem te veroordelen in belanghebbendes proceskosten, onder aanwijzing van de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden.
3.2. De inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. De vaststaande feiten
4.1. Belanghebbende drijft samen met zijn echtgenote in vennootschappelijk verband een onderneming, een aannemersbedrijf annex architectenbureau, te Z (hierna: de vennootschap). Belanghebbende is voor 70% gerechtigd in de resultaten van de vennootschap, zijn echtgenote voor 30%. De activiteiten richten zich in hoofdzaak op woningbouw, renovatie en onderhoud. Gedurende het onderhavige jaar waren gemiddeld elf personen in dienstbetrekking bij de vennootschap werkzaam en is aan hen in totaal – bruto – een bedrag van ƒ 602611 aan loon betaald.
4.2. Tot 1 januari 1994 was een werkgever, ingeval een werknemer door ziekte, ongeval of gebreken niet in staat was arbeid te verrichten, slechts verplicht tot doorbetaling van het loon gedurende de eerste twee dagen van het verzuim. De Ziektewet voorzag in een uitkering aan de werknemer gedurende de eerste 52 weken van ziekte e.d. voor zover de werkgever niet tot doorbetaling van loon was verplicht. Met de invoering van de Wet terugdringing ziekteverzuim per 1 januari 1994 werd de verplichting tot
doorbetaling van loon door de werkgever bij ziekte e.d. van de werkgever uitgebreid. De werkgever werd in beginsel verplicht om gedurende de eerste twaalf maanden gedurende de eerste twee dan wel zes weken van ziekte 70% van het loon door te betalen, maar minimaal het minimumloon. Deze verplichting, voor de vennootschap de eerste twee weken betreffend, kon slechts bij een particuliere verzekeraar worden ondergebracht, evenals een door de werkgever aangegane verplichting meer door te betalen dan waartoe hij wettelijk verplicht was.
4.3. Met ingang van 1 maart 1996 is de Wet uitbreiding loondoorbetalingsplicht bij ziekte in werking getreden. Deze wet voorziet ten aanzien van werknemers met een arbeidscontract in een – afgezien van enkele bijzondere, wel omschreven situaties – algehele doorbetalingsplicht voor de werkgever van loon gedurende de eerste 52 weken van ziekte en dergelijke van de werknemer.
4.4. Uit een onderzoek van de FIOD over de jaren 1996 en 1997 (rapportnummer RAER 960017), blijkt dat het risico van de verplichting tot doorbetaling van loon in die jaren door bedrijven als het onderhavige (bouw en zakelijke dienstverlening, 11 werknemers) in tenminste belangrijke mate werd verzekerd.
4.5. De vennootschap heeft de verplichting op zich genomen om aan de werknemers ingeval van ziekte en dergelijke ook na ommekomst van de eerste periode van twee weken het volledige loon door te betalen. Dit risico, alsmede het risico betreffende de doorbetaling gedurende de eerste twee weken van arbeidsverzuim door ziekte en dergelijke, kan worden verzekerd tegen een premie van in totaal ƒ 67 966 voor het onderhavige jaar.
4.6. Ten laste van de bedrijfswinst over het onderhavige jaar is een bedrag van ƒ 68 000 gebracht ter zake van assurantie eigen risico in verband met bovenvermelde verplichting. Op deze voorziening is voorts in mindering gebracht het beloop van de in het onderhavige jaar uitgekeerde ziektegelden ad ƒ 12 970. De inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslag van belanghebbende het vormen van voormelde voorziening niet toegestaan en deswege het bedrijfsresultaat van de vennootschap f 55 030 hoger berekend (ƒ 68 000 – ƒ 12 970) en aan belanghebbende daarvan 70% ofwel ƒ 38 521 toegerekend. Deze correctie leidde voorts tot een ƒ 3852 hogere dotatie aan de FOR. Als gevolg daarvan is belanghebbendes belastbare inkomen vastgesteld op ƒ 103 303. De berekening van dit bedrag is als zodanig niet tussen partijen in geschil.
5. Het geschil en de standpunten van partijen
5.1. Partijen houdt verdeeld, of belanghebbende voor het onderhavige jaar ter zake van voormeld risico mag vormen:
5.1.1. een assurantiereserve eigen risico, dan wel
5.1.2. een voorziening op basis van artikel 9 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst-1994; hierna: de Wet).
5.2. Elk van de partijen heeft voor haar standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van haar afkomstige stukken.
5.3. Daaraan is mondeling, behalve de inhoud van de voormelde pleitnotities, toegevoegd – zakelijk weergegeven – door de inspecteur:
5.3.1. Bij belanghebbende is geen vertrouwen gewekt ten aanzien van latere nog openstaande jaren.
5.3.2. Op praktische gronden volgt hij het door belanghebbende opgegeven bedrag.
6. Beoordeling van onderdeel 5.1.1 van het geschil
6.1. Ingevolge het bepaalde in artikel 13, eerste lid, van de Wet kan bij het bepalen van de in een kalenderjaar genoten winst worden gereserveerd tot dekking van risico's welke in belangrijke mate worden verzekerd doch door de belastingplichtige niet verzekerd zijn.
6.2. Tussen partijen is niet in geschil dat indien het risico waarvan hier sprake is in tenminste belangrijke mate wordt verzekerd, ten laste van de winst van de vennootschap terecht een bedrag van ƒ 68 000 is gebracht. Het ligt, nu de inspecteur betwist dat het desbetreffende risico tenminste in belangrijke mate wordt verzekerd, op de weg van belanghebbende om zijn standpunt aannemelijk te maken.
6.3. Voor de vraag of een bepaald risico in tenminste belangrijke mate pleegt te worden verzekerd, is het verzekeringsgedrag in de desbetreffende bedrijfstak van beslissende betekenis.
6.4. Belanghebbende erkent dat uit een tegen het einde van 1995 verschenen rapport van de FIOD blijkt, dat het ziekterisico betreffende de eerste twee weken in geen enkele bedrijfstak in het onderhavige jaar voor tenminste 30% werd verzekerd. Uit door de FIOD in 1996 gepubliceerde rapporten blijkt dat weliswaar enkele bedrijfstakken de onderhavige risico's geheel of ten dele plegen te verzekeren, doch niet die bedrijfstakken waartoe belanghebbendes bedrijf kan worden gerekend.
6.5. Uit het genoemde rapport RAER 960017 volgt dat bedrijven als dat van de vennootschap het risico van doorbetaling van loon wegens ziekte van werknemers gedurende de eerste 52 weken plegen te verzekeren. De stelling van de inspecteur dat de drastische wijziging in 1996 ten opzichte van 1994 in verzekeringsgedrag in de branches waartoe belanghebbendes bedrijf kan worden gerekend, is toe te schrijven aan het in omvang sterk verhoogde risico dat onder meer die bedrijven lopen als gevolg van per 1 maart 1996 ingevoerde onder de feiten vermelde wettelijke maatregelen, is alleszins aannemelijk. Uit de omstandigheid dat het krachtens wettelijke maatregelen vanaf 1 maart 1996 op werkgevers drukkende risico pleegt te worden verzekerd, kan dan ook niet worden afgeleid, dat niettemin, ondanks hetgeen hiervoor onder 6.4 is overwogen, het risico van doorbetaling van loon gedurende het onderhavige jaar placht te worden verzekerd.
6.6. Het andersluidende standpunt van belanghebbende kan derhalve niet worden gevolgd.
7. Beoordeling van onderdeel 5.1.2 van het geschil
7.1. Niet is gesteld of gebleken dat het in een volgend jaar te verwachten ziekteverzuim wordt veroorzaakt door enig speciWek aspect van de bedrijfsuitoefening van de vennootschap in het onderhavige jaar. Het betreft hier integendeel kennelijk ziekteverzuim dat zich – onafhankelijk van de bedrijfsuitoefening zelf van de onderneming – statistisch jaarlijks pleegt voor te doen. Onder deze omstandigheden kan niet worden gezegd dat de uitgaven hun oorsprong vinden in feiten en omstandigheden die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan.
7.2. Voorts kunnen ook overigens die uitgaven niet aan de bedoelde periode worden toegerekend, zoals de inspecteur terecht en gemotiveerd stelt (vertoogschrift 6.2.1.c).
7.3. Voorts is niet gesteld of gebleken dat voor toekomstige uitgaven als de onderhavige vorming van een reserve tot gelijkmatige verdeling van kosten en lasten kan worden gevormd.
8. Slotsom
Het beroep is niet gegrond.
9. Proceskosten
Voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken vindt het hof geen termen aanwezig.
10. Beslissing
Het gerechtshof bevestigt de uitspraak van de inspecteur.
Aldus gedaan te Arnhem op 30 maart 1999 door mr N.E. Haas, als voorzitter, mr Matthijssen en mr drs F.J.P.M. Haas, in tegenwoordigheid van mr Snoijink als griffier.
(W.J.N.M. Snoijink) (N.E. Haas)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 30 maart 1999