Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
derde meervoudige belastingkamer
nummer 99/03559
U i t s p r a a k
op het beroep van de erven [X] te [Z], (hierna: belanghebbenden) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Grote ondernemingen [P], op het bezwaarschrift betreffende na te melden aan wijlen [Y te Z] opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen 1995.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. De aanslag is, met dagtekening 29 april 1999 en onder nummer [01.H56], in afwijking van de door belanghebbende ingediende aangifte, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 340.769.
1.2. Belanghebbenden hebben tegen de aanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft de aanslag bij de bestreden uitspraak, die is gedagtekend 19 november 1999, verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 339.698.
1.3. Belanghebbenden zijn van deze uitspraak op 6 december 1999 in beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 19 maart 2002 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en [de gemachtigde] van belanghebbende, alsmede [de Inspecteur].
1.5. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan, zonder bezwaar van de wederpartij, met bijlagen overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota's moet als hier herhaald en ingelast worden aangemerkt.
2. Feiten
2.1. Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.2. De heer [Y], geboren 11 juni 1932 en overleden op 25 augustus 1998, was tot zijn overlijden enig aandeelhouder van de naar Antilliaans recht opgerichte naamloze vennootschap A NV]. [A NV] was tot 6 april 1994 gevestigd te [Q]. Met ingang van 6 april 1994 is [A NV] feitelijk gevestigd te Willemstad, Curaçao. [A NV] heeft, onder meer, tot doel het sluiten van lijfrente-overeenkomsten en het doen van periodieke uitkeringen, en het beleggen van haar middelen.
2.3. Op [A NV] rustte de verplichting om aan [Y] en zijn echtgenote een ouderdomspensioen uit te keren. [Y] en zijn echtgenote hebben in de loop van 1994 afgezien van hun pensioenrechten. De Inspecteur heeft de vrijval van de pensioenverplichting tot de in Nederland te belasten winst van [A NV] gerekend. De aan [A NV] opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting over 1994, zoals verminderd door dit Hof bij zijn uitspraak van 29 juni 2000, is onherroepelijk vast komen te staan met het arrest van de Hoge Raad van 14 december 2001, nr. 36.365 (VN 2002/8.27).
2.4. Na het vervallen van haar verplichting tot het doen van pensioenuitkeringen kan [A NV] worden aangemerkt als een niet in Nederland gevestigde beleggingsinstelling als bedoeld in artikel 29a, eerste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet).
2.5. Het resultaat over het kalenderjaar 1994 van [A NV] bedroeg volgens haar verlies- en winstrekening, inclusief gerealiseerde en niet-gerealiseerde verliezen op effecten, een bedrag van negatief ƒ 76.968. Hierin is de winst in verband met het vervallen van de pensioenverplichting niet begrepen.
2.6. De Inspecteur heeft bij zijn uitspraak op het bezwaarschrift het belastbare inkomen van [Y] als volgt nader vastgesteld:
Volgens aangifte ƒ 82.894 negatief
Correctie:
a. hogere huurwaarde eigen woning ƒ 6.160
b. uitdeling ƒ 302.714
c. fictief rendement [A NV] ƒ 111.762
d. drempel buitengewone lasten ƒ 1.956
Nader vastgesteld belastbaar inkomen ƒ 339.698
2.7. De Inspecteur van de Belastingdienst/Grote ondernemingen [R] heeft namens de Staatssecretaris van Financiën bij brief van 15 maart 2002 beslist dat het tegenbewijs zoals bedoeld in artikel 29a, vijfde lid, van de Wet, niet is geleverd.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in deze procedure uitsluitend nog in geschil de in 2.6. onder c. genoemde correctie.
3.2. Belanghebbenden zijn, na gedeeltelijke wijziging van hun standpunt, van mening - kort weergegeven - dat de correctie in verband met een fictief rendement van de aandelen [A NV] achterwege moet blijven omdat zij genoegzaam hebben aangetoond dat het bedrag dat als voordeel ter beschikking had kunnen worden gesteld nihil was.
3.3. De Inspecteur verdedigt dat belanghebbenden niet zijn geslaagd in het tegenbewijs als bedoeld in artikel 29a, vijfde lid, van de Wet. Hij is van mening dat als voordeel dat ter beschikking had kunnen worden gesteld mede moet worden aangemerkt de door [A NV] gerealiseerde winst in verband met de vrijval van de pensioenverplichting.
3.4. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Daaraan is ter zitting nog het volgende toegevoegd.
3.4.1. Namens belanghebbenden:
Tegen het overleggen van de bijlage bij de pleitnota door de Inspecteur bestaat geen bezwaar. Niet langer is in geschil dat [A NV] op 1 januari 1995 als buitenlandse beleggingsinstelling moet worden aangemerkt. Het gaat alleen nog om de toepassing van het vijfde lid van artikel 29a van de Wet. Als de winst wegens vrijval van de pensioenverplichting moet worden meegeteld is het gelijk aan de Inspecteur.
3.4.2. Namens de Inspecteur:
Tegen het overleggen van de bijlagen bij de pleitnota van de gemachtigde van belanghebbenden bestaat geen bezwaar. Onder bezittingen als bedoeld in het vijfde lid van artikel 29a van de Wet vallen zowel de activa als de passiva. De winst in verband met de vrijval van de pensioenverplichting is ook voor uitdeling beschikbaar. Of het voordeel dat ter beschikking had kunnen worden gesteld liquide aanwezig is, is niet van belang. Als de winst wegens vrijval van de pensioenverplichting niet moet worden meegeteld is het gelijk aan belanghebbenden.
3.5. Belanghebbenden concluderen tot vernietiging van de bestreden uitspraak en, naar het Hof begrijpt, tot vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 227.936. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak op het bezwaarschrift.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Op grond van het vijfde lid van artikel 29a van de Wet kan toepassing van het eerste lid van dit artikel (kort gezegd: het als voordeel uit aandelen in aanmerking nemen van een fictief rendement) buiten toepassing blijven voor zover dat voordeel meer beloopt dan het ten genoegen van Onze Minister aan te tonen bedrag dat uit de in het voorafgaande kalenderjaar genoten opbrengsten van de bezittingen als voordeel in het kalenderjaar ter beschikking had kunnen worden gesteld.
4.2. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat voor de beoordeling of belanghebbende heeft voldaan aan de vorenbedoelde tegenbewijsregeling, rekening moet worden gehouden met de opbrengst van alle bezittingen in de referentieperiode en dat het begrip bezittingen zowel de beleggingen als alle overige bezittingen omvat. Hij stelt dat het begrip alle activa en passiva van de vennootschap omvat.
4.3. Het Hof kan de Inspecteur in zijn vorenvermelde opvatting niet volgen. Naar algemeen aanvaarde opvattingen kunnen tot de bezittingen, welk begrip in dit geval niet anders moet worden uitgelegd dan hetzelfde begrip in andere belastingwetten (vergelijk bijvoorbeeld het verschil tussen bezittingen en schulden zoals dat wordt gemaakt in de artikelen 12 en 13 van de Wet op de vermogensbelasting 1964 en artikel 5 van Pro de Successiewet 1956), niet tevens de schulden worden gerekend. De duidelijke tekst van het vijfde lid van artikel 29a van de Wet, noch de geschiedenis van de totstandkoming daarvan, biedt steun aan het standpunt van de Inspecteur dat tot de in het voorafgaande kalenderjaar genoten opbrengsten van de bezittingen tevens moet worden gerekend de winst die [A NV] in 1994 heeft gerealiseerd doordat een pensioenschuld vrijviel door de beslissing van [Y] en zijn echtgenote om af te zien van hun pensioenrechten.
4.4. Aan het vorenstaande oordeel kan niet afdoen dat uit de wetsgeschiedenis volgt dat de levering van het tegenbewijs moet geschieden door middel van een winstberekening met inachtneming van de regels van het Nederlandse belastingrecht. In de Resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 1 juni 1993, nr. DB93/2502, BNB 1993/252 zijn hieromtrent geen duidelijke regels opgenomen doch uit het Besluit van 9 juli 1999, nr. DB99/2340, BNB 1999/370, blijkt dat de Staatssecretaris daarbij voor ogen staat dat de winstberekening moet geschieden op een wijze die zoveel mogelijk overeenkomt met de berekeningsmethode voor Nederlandse beleggingsinstellingen zoals die is neergelegd in het Besluit Beleggingsinstellingen. Laatstgenoemd Besluit bepaalt in de aanhef van het tweede lid van artikel 2, dat als voor uitdeling beschikbare winst wordt aangemerkt het positieve bedrag van de in het jaar genoten belastbare winst. Naar het oordeel van het Hof strekken de woorden in artikel 29a, vijfde lid : "ten genoegen van Onze Minister", niet zover dat de Minister (en voor hem de Staatssecretaris van Financiën) de bevoegdheid toekomt om voor de in het genoemde vijfde lid opgenomen woorden "opbrengsten van de bezittingen" in de plaats te stellen de in het Besluit Beleggingsinstellingen genoemde "in het jaar genoten belastbare winst".
4.5. Het vorenstaande betekent dat het Hof van oordeel is dat de inspecteur van de Belastingdienst/Grote ondernemingen [Q], handelend namens de Staatssecretaris van Financiën, niet heeft kunnen komen tot zijn oordeel dat belanghebbende het tegenbewijs niet heeft geleverd, nu die inspecteur daarbij is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting.
4.6. Alsdan is tussen partijen niet in geschil dat het gelijk aan belanghebbenden is. Het belastbare inkomen van wijlen [Y] moet worden vastgesteld op ƒ 227.936.
5. Proceskosten
Het Hof stelt de kosten die belanghebbenden in verband met de behandeling van hun beroep hebben moeten maken vast op 2 punten maal € 322 maal wegingsfactor 2 in verband met het belang, ofwel op € 1.288.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de Inspecteur;
- vermindert de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen van € 103.432 (ƒ 227.936);
- gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht van € 27,23 (ƒ 60), en
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.288 en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden.
Aldus gedaan te Arnhem op 13 mei 2002 door mr. J.B.H. Röben, vice-president, als voorzitter, mr. J.P.M. Kooijmans en prof.dr. J.W. Zwemmer, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. J.L.M. Egberts als griffier.
(J.L.M. Egberts) (J.B.H. Röben)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 21 mei 2002
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt u een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien u na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.