Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
eerste meervoudige belastingkamer
nummer 98/04183 (heffingsrente)
U I T S P R A A K
op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst/Ondernemingen [P] op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de na te melden naheffingsaanslag alsmede tegen het daarbij genomen kwijtscheldingsbesluit en de daarbij genomen beschikking heffingsrente.
1. Naheffingsaanslag
Met dagtekening 17 februari 1997 en nummer [...A01.6500] heeft de inspecteur over het tijdvak van 1 januari 1995 tot en met 31 december 1996 een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen vastgesteld. De naheffingsaanslag is vastgesteld met een verhoging waarvan de inspecteur voor een deel kwijtschelding heeft verleend. Voorts is heffingsrente in rekening gebracht.
2. Bezwaar en beroep
Belanghebbende, vertegenwoordigd door [belanghebbendes gemachtigde], heeft op 17 juli 1998 een bezwaarschrift bij de inspecteur ingediend gericht tegen de naheffingsaanslag, het kwijtscheldingsbesluit en de beschikking heffingsrente. De inspecteur heeft het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Tegen de uitspraak van de inspecteur is belanghebbende in beroep gekomen bij het hof. De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend. Vervolgens zijn conclusies van re- en dupliek genomen.
Bij de mondelinge behandeling op 8 februari 2002 te Arnhem zijn verschenen en gehoord [belanghebbendes gemachtigde, belanghebbendes directeur, alsmede de Inspecteur]. Belanghebbendes gemachtigde heeft een pleitnota overgelegd. De inhoud van de pleitnota moet als hier herhaald en ingelast worden beschouwd.
Belanghebbende heeft verzocht [A] (curator van belanghebbende) en [ambtenaar-1] als getuige te horen. Naar aanleiding van dit verzoek heeft het hof partijen bij brief van 19 februari 2002 medegedeeld dat het het hof voorkomt dat de curator van belanghebbende niet als getuige kan worden gehoord. Belanghebbende heeft haar visie ter zake uiteengezet in een brief d.d. 15 april 2002 welke door het hof in afschrift is doorgezonden aan de inspecteur. De inspecteur heeft het hof op 5 juni 2002 schriftelijk laten weten de brief d.d. 15 april 2002 voor kennisgeving te hebben aangenomen.
Vervolgens heeft het hof uit zijn midden mr. drs. F.J.P.M. Haas aangewezen als raadsheer-commissaris om ten overstaan van hem het getuigenverhoor van [ambtenaar-1] te laten plaatsvinden. Dat verhoor heeft plaatsgevonden op 4 oktober 2002. Ter zake is een proces-verbaal opgemaakt dat in afschrift aan partijen is toegezonden.
Bij de mondelinge behandeling op 20 december 2002 te Arnhem zijn verschenen en gehoord [belanghebbendes gemachtigde en belanghebbendes directeur] voornoemd, alsmede de inspecteur. [Belanghebbendes gemachtigde] heeft wederom een pleitnota overgelegd, ook de inhoud van deze pleitnota moet als hier herhaald en ingelast worden beschouwd.
3. De vaststaande feiten
3.1. Bij vonnis d.d. 25 oktober 1996 van de Arrondissementsrechtbank te Zwolle is belanghebbende in staat van faillissement verklaard met aanstelling van [A] tot curator.
3.2. Tegen de onderhavige naheffingsaanslag heeft [A] geen bezwaarschrift ingediend. [A] heeft wel (binnen de bezwaartermijn) een bezwaarschrift ingediend tegen de aan belanghebbende met dagtekening 23 oktober 1996 en nummer […A01.6506] over het tijdvak van 1 januari 1991 tot en met 31 december 1995 opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen.
3.3. Bij brief van 21 februari 1997 heeft [A] het onder 3.2. gemelde bezwaar ingetrokken. Die brief luidt als volgt:
"Mijne heren,
Met referte aan de telefoongesprekken, die ik voerde met [ambtenaar-1] bericht ik u het volgende.
Door mij zijn als curator enige bezwaarschriften ingediend betreffende naheffingsaanslagen op naam van de vennootschappen [X B.V. en X-2 B.V.]
Gezien het feit dat de fiscale vordering vanuit de boedel niet zal kunnen worden voldaan, ook niet indien op de bezwaarschriften positief wordt beslist, meen ik dat het doorzetten van die procedures niet zinvol is Daarom trek ik hierbij de ingediende bezwaarschriften in.
Hoogachtend,
[A]
curator"
3.4. De in de onder 3.3. aangehaalde brief genoemde [ambtenaar-1] is een ambtenaar van de Belastingdienst die de aanvaardbaarheid heeft onderzocht van de aangifte loonbelasting over het tijdvak van 1 januari 1990 tot en met 31 december 1995 en (samen met [ambtenaar-2]) over het tijdvak van 1 januari 1996 tot en met 25 oktober 1996. Van de onderzoeken zijn rapporten opgemaakt gedagtekend respectievelijk 4 oktober 1996 en 30 december 1996.
3.5. In beide rapporten wordt gewezen op een in 1994 door de bedrijfsvereniging ingestelde looncontrole en wordt gemeld:
"[Belanghebbendes directeur] deelde mee dat hij bezwaar zou aantekenen tegen een naheffing als er door de belastingdienst een aanslag zou worden opgelegd op grond van dezelfde punten als gecorrigeerd door de bedrijfsvereniging.
In overleg met [belanghebbendes directeur] is besloten dat ik het standpunt van de bedrijfsvereniging overneem en vervolgens afwacht wat de uitkomst van de procedures zal zijn. Daarna zal ik het door ons in te nemen standpunt bepalen.";
en:
[Belanghebbendes directeur] deelde mede dat hij niet met de correcties loonbelasting akkoord gaat [voorzover deze verband houden met de controle ingesteld door de bedrijfsvereniging]. Uit praktische overwegingen is besloten het rapport nu af te handelen en de uitkomst van de procedure met de bedrijfsvereniging af te wachten. Dan zal bezien worden of dit aanleiding voor ons is de aanslagen te herzien."
Het door het hof tussen vierkante haken geplaatste tekstgedeelte is niet opgenomen in het rapport d.d. 4 oktober 1996.
3.6. Het door [A] ingediende bezwaarschrift bevat onder meer de volgende passage:
"Gaarne wordt ik in de gelegenheid gesteld om de redenen van het ingediende bezwaar nader schriftelijk toe te lichten."
Een zodanige schriftelijke toelichting is door [A] niet gegeven.
3.7. Voorafgaande aan de intrekking van het door [A] ingediende bezwaar heeft [ambtenaar-1] enkele malen telefonisch contact gezocht met [A] waarbij hij - zakelijk weergegeven - de vraag aan de orde stelde of [A] de procedure wilde doorzetten danwel het bezwaar wilde intrekken. Ter zake is door [ambtenaar-1] geen contact gezocht met [belanghebbendes directeur], de bestuurder van belanghebbende.
3.8. [Belanghebbendes gemachtigde] heeft namens belanghebbende bij een op 17 juli 1998 gedagtekende en op die datum bij de inspecteur ingekomen brief bezwaar gemaakt.
3.9. De inspecteur heeft belanghebbende in het onder 3.8. bedoelde bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.
4. Het geschil, de standpunten en de conclusies van partijen
4.1. Tussen partijen is primair in geschil of de inspecteur belanghebbende terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard in zijn bezwaar, subsidiair is de juistheid van de naheffingsaanslag en het kwijtscheldingsbesluit in geding.
4.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de stukken waaronder de eerder gemelde pleitnota's. Bij de mondelinge behandelingen is daaraan toegevoegd - zakelijk weergegeven - :
van de zijde van belanghebbende:
4.2.1.1. In het faillissement speelt het belang van de boedel. Daarnaast blijft er het belang van belanghebbende bij een juiste vaststelling van de belastingaanslagen.
4.2.1.2. [Belanghebbendes directeur] is nog steeds bestuurder van belanghebbende.
4.2.1.3. Aan de bij de onderzoeken gemaakte afspraken is iedereen gebonden, ook in het faillissement.
4.2.1.4. [Belanghebbendes gemachtigde] is pas in de loop van 1998 bij de zaken betrokken geraakt. Pas toen bleek van de intrekking van het bezwaar. De betrokkenheid van [belanghebbendes gemachtigde] had niet alleen betrekking op de aansprakelijkstelling van [belanghebbendes directeur] voor een aantal belastingaanslagen.
4.2.1.5. [B] was uitsluitend betrokken bij de procedure tegen de bedrijfsvereniging.
4.2.1.6. Het is juist dat de kosten van de onderhavige procedure niet gedragen worden door de boedel. De uitkomst is uiteraard wel van belang voor de boedel.
4.2.1.7. Zij heeft de curator niet gevraagd ter zitting te verschijnen omdat zij de mogelijkheid open wil houden om de vraag of een curator als getuige kan optreden zo zuiver mogelijk aan de Hoge Raad voor te leggen. De curator wist zich niet méér te herinneren dan vermeld in zijn brief van 14 november 2002 die is gevoegd bij de op 20 december 2002 overgelegde pleitnota.
door de inspecteur:
4.2.2.1. De tijdens de boekenonderzoeken met [belanghebbendes directeur] gemaakte afspraken zijn met hem gemaakt in zijn hoedanigheid als vertegenwoordiger van belanghebbende. Na het faillissement is de curator in zijn plaats getreden.
4.2.2.2. Na het faillissement van belanghebbende zijn geen nieuwe afspraken met [belanghebbendes directeur] gemaakt. Het rapport van december 1996 is ook naar de curator gezonden.
4.2.2.3. Bij het tweede onderzoek is geen eindgesprek met [belanghebbendes directeur] gevoerd. In het rapport van december 1996 is een deel uit het rapport van oktober 1996 overgenomen. Na het faillissement is niet een herhaald gesprek met [belanghebbendes directeur] gevoerd.
4.2.2.4. De curator was op de hoogte van alle afspraken tussen belanghebbende en de Belastingdienst.
4.2.2.5. Hij betwijfelt of [belanghebbendes directeur] niet eerder dan in 1998 op de hoogte was van de intrekking van het bezwaar door de curator. Hij wijst er in dit verband op dat de in de op 8 februari 2002 door [belanghebbendes gemachtigde] overgelegde pleitnota genoemde [B] de echtgenote van [belanghebbendes directeur] is. Hij gaat ervan uit dat belanghebbende in staat was ook buiten de curator om tijdig een bezwaarschrift in te dienen.
4.2.2.6. Belanghebbende heeft geen zakelijk belang bij het alsnog ontvankelijk verklaren van het bezwaar.
4.2.2.7. Telefonische contacten naar aanleiding van een bezwaarschrift zijn niet ongebruikelijk.
4.2.2.8. Op de curator is geen druk uitgeoefend om het bezwaar in te trekken. Wel is aangedrongen op motivering daarvan. Hij denkt ook niet dat een curator zich door een inspecteur onder druk laat zetten om een bezwaar in te trekken.
4.2.2.9. De kosten van deze procedure komen niet ten laste van de boedel.
4.2.2.10. [B] trad niet op als gemachtigde van belanghebbende voor zover het de heffing van de loonbelasting betrof.
4.2.2.11. De curator is tot zijn besluit tot intrekking gekomen na overleg met de rechter-commissaris. De vraag of de beslissing van de curator juist is, is een zaak tussen belanghebbende en de curator. De aansprakelijkstelling van [belanghebbendes directeur] heeft pas een jaar later plaatsgevonden.
4.2.2.12. Het tijdens een eindgesprek kenbaar maken dat men het met de correcties niet eens is, is geen bezwaar. De resolutie van 18 augustus 1989, nr. OB89/2828 is dan ook niet aan de orde.
4.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak waarvan beroep en van de bestreden naheffingsaanslag. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Belanghebbende heeft verzocht (naast) ook [A] als getuige te horen.
5.2. Het hof heeft dat verzoek niet gehonoreerd. In belastingzaken kan een partij niet als getuige worden gehoord (Hoge Raad 17 juni 1992, BNB 1992/295). De uitsluiting van de mogelijkheid als getuige te worden gehoord geldt ook voor degenen die met een partij moeten worden vereenzelvigd waaronder naar het oordeel van het hof ook begrepen moet worden de curator in het faillissement van een partij. De curator is immers belast met het beheer van de boedel (artikel 68, eerste lid, van de Faillissementswet) en kan voor zover het de heffing van belastingen betreft ingevolge artikel 43 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen de bevoegdheden van de failliet zelfstandig uitoefenen (laatstgenoemde bepaling is, nu het beroep is ingediend vóór 1 september 1999, zowel in als buiten rechte van toepassing; vgl. artikel V van de Wet van 29 oktober 1998, Stb. 1998 nr. 621).
Aan het horen van een curator als getuige bestaat in belastingzaken ook minder behoefte omdat een curator desgewenst ter zitting kan verschijnen (ook als het beroep door de failliet zelf is ingesteld), aldaar een verklaring kan afleggen en het hof bevoegd is die verklaring als bewijs te gebruiken.
5.3. Ter zitting van 20 december 2002 heeft belanghebbende betoogd - zakelijk weergegeven - dat zij bij monde van [belanghebbendes directeur] tijdig mondeling bezwaar had gemaakt nu hij tijdens de boekenonderzoeken te kennen heeft gegeven niet akkoord te gaan met de correcties loonbelasting. Het hof verwerpt dit betoog van belanghebbende. Een tijdens een boekenonderzoek en vóór het opleggen van de naheffingsaanslag, in algemene termen gemaakte opmerking inhoudende dat men het met de door de controlerende ambtenaren voorgestelde correcties niet eens is, kan niet worden aangemerkt als een bezwaar in de zin van artikel 23, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. In dezen doet zich derhalve geen situatie voor waar de inspecteur in het licht van de resolutie van de staatssecretaris van Financiën van 18 augustus 1989, nr. OB89/2828 had behoren te bevorderen dat een mondeling bezwaar op schrift wordt gesteld.
5.4. De curator was ingevolge gemeld artikel 43 zelfstandig Pro bevoegd bezwaar te maken tegen aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslagen en - indien hij daartoe termen aanwezig achtte - gemaakt bezwaar weer in te trekken. Voor de rechtsgeldigheid van een bezwaar of van de intrekking daarvan was instemming van [belanghebbendes directeur] niet vereist.
5.5. Het stond [ambtenaar-1] vrij inzake het door de curator ingediende bezwaar (telefonisch) contact met hem op te nemen om hem de vraag voor te leggen of de procedure zou worden doorgezet dan wel of het gemaakte bezwaar zou worden ingetrokken. Dit geldt zeker in een geval als het onderhavige waar in het bezwaarschrift wordt aangegeven dat men in de gelegenheid wenst te worden gesteld de redenen van het bezwaar nader toe te lichten. De met [belanghebbendes directeur] bij de boekenonderzoeken gemaakte afspraak inhoudende dat de procedure met de bedrijfsvereniging zou worden afgewacht, beoogde niet meer dan te komen tot een op dat moment voor beide partijen praktische werkwijze en behoefde [ambtenaar-1] er geenszins van te weerhouden over de verdere behandeling van het bezwaar contact op te nemen met de curator.
5.6. Het is op geen enkele wijze aannemelijk geworden dat door [ambtenaar-1] of door enige andere medewerker van de Belastingdienst ongeoorloofde druk op de curator is uitgeoefend om te komen tot intrekking van het onder 3.2. gemelde bezwaar en tot het niet indienen van een bezwaarschrift tegen de onderhavige naheffingsaanslag. Het hof acht het overigens ook onaannemelijk dat een in de uitoefening van zijn taak als curator optredende advocaat onder druk van de Belastingdienst zou overgaan tot het niet indienen van een bezwaarschrift hoewel daartoe naar zijn oordeel wel reden zou zijn.
5.7. Geen rechtsregel verplichtte de inspecteur - ook niet in het licht van de onder 5.5. besproken afspraak alsmede van de omstandigheden dat belanghebbende zelfstandig (dat wil zeggen: buiten de curator om) in geschillen betreffende de heffing van belasting kon optreden en dat de inspecteur wist dat [belanghebbendes directeur] zich niet kon verenigen met de in navolging van de bedrijfsvereniging aangebrachte correcties - bij [belanghebbendes directeur] na te gaan of hij (als bestuurder van belanghebbende en/of als degenen die mogelijk aansprakelijk gesteld zou worden voor aan belanghebbende opgelegde belastingaanslagen) met de handelwijze van de curator instemde. Door zulks na te laten heeft de inspecteur niet gehandeld in strijd met enig in het algemeen rechtsbewustzijn levend beginsel van behoorlijk bestuur.
5.8. Binnen de bezwaartermijn is tegen de onderhavige naheffingsaanslag geen bezwaarschrift ingediend. Het door [belanghebbendes gemachtigde] ingediende bezwaarschrift is geruime tijd na afloop van de bezwaartermijn ingediend.
5.9. Het hof ziet in de door belanghebbende gestelde omstandigheid dat [belanghebbendes directeur] niet geïnformeerd was over de beslissing van de curator het onder 3.2. gemelde bezwaar in te trekken en tegen de onderhavige naheffingsaanslag geen bezwaarschrift in te dienen - wat daarvan ook moge wezen - en in de onder 5.7. gemelde afspraak en omstandigheden, geen aanleiding tot het oordeel dat het gegeven dat het door [belanghebbendes gemachtigde] ingediende bezwaar na afloop van de bezwaartermijn is ingediend redelijkerwijs niet tot niet-ontvankelijkheid behoort te leiden.
5.10. Feiten en omstandigheden op grond waarvan redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener van het bezwaarschrift d.d. 17 juli 1998 in verzuim is geweest zijn ook voorts niet aannemelijk geworden. Als zodanige omstandigheid kan met name niet gelden dat [belanghebbendes directeur], de curator en [ambtenaar-1] alledrie hebben verklaard dat zij niet wisten dat belanghebbende niettegenstaande haar faillissement zelfstandig de rechtsmiddelen van bezwaar en beroep kon instellen.
5.11. Belanghebbende is terecht niet-ontvankelijk verklaard in haar bezwaar.
6. Slotsom
Het beroep is ongegrond.
7. Proceskosten
Voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken vindt het hof geen termen aanwezig.
8. Beslissing
Het gerechtshof bevestigt de uitspraak van de inspecteur.
Aldus gedaan te Arnhem op 3 februari 2003 door mr. N.E. Haas, vice-president, mr. drs. F.J.P.M. Haas en mr. drs. Van Amsterdam, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. Delnooz-Engels als griffier.
(J.H.M. Delnooz-Engels) (N.E. Haas)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 3 februari 2003
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan verzocht worden de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.