Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
derde meervoudige belastingkamer
mummer 01/02428 (loonbelasting)
U i t s p r a a k
op het beroep van [X] BV te [P] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst/Grote ondernemingen [P] op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de aan haar opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak 1 januari tot en met 31 december 1995.
1. Naheffingsaanslag en bezwaar
1.1. De naheffingsaanslag, gedagtekend 20 december 2000, bedraagt ƒ 135.540 aan loonbelasting/premie volksverzekeringen. Voorts is heffingsrente berekend.
1.2. De naheffingsaanslag is ambtshalve verminderd tot ƒ 34.211. Aan heffingsrente is ƒ 5.324 berekend.
1.3. Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak van 14 september 2001 de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van ƒ 31.651 aan loonbelasting/premie volksverzekeringen. Daarbij is de in rekening gebrachte heffingsrente verminderd tot ƒ 4.925.
2. Geding voor het Hof
2.1. Het beroepschrift is ter griffie ontvangen op 15 oktober 2001 en aangevuld op 27 december 2001, waarbij bijlagen zijn overgelegd.
2.2. Tot de stukken van het geding behoort het verweerschrift en de daarin genoemde bijlagen.
2.3. Partijen hebben schriftelijk te kennen te geven in te stemmen met het doen van uitspraak zonder mondelinge behandeling.
3. De vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet weersproken, de volgende feiten vast.
3.1. De activiteiten van belanghebbende bestaan – kort gezegd – uit het uitgeven van dagbladen.
3.2. De uitvoeringsinstelling GAK Nederland BV heeft in het jaar 2000 een periodieke controle gehouden in de loonboekhouding van belanghebbende. De controle had betrekking op het tijdvak 1995 tot en met 1999. Het op 19 juni 2000 gedagtekende rapport van de controle is op 11 september 2000 aan de Belastingdienst ter beschikking gesteld. Het rapport bevat – zakelijke weergegeven - onder meer de volgende bevindingen:
Op de abonneeafdeling komen in de ochtend klachten binnen inzake de bezorging. Om de piek in de ochtend op te vangen wordt gebruik gemaakt van de diensten van extra hulpen. Deze personen stonden tot en met 1998 niet op de loonlijst. De uitbetaling van deze hulpen geschiedt per uur. De hulpen werden vooraf ingepland. De hulpen worden aangestuurd door [de afdelingshoofd]. Dit alles geldt ook voor de zaterdag op welke dag [de afdelingshoofd] wel eens ging kijken. De zaterdaghulpen dienden bij verhinderen dit vooraf te overleggen. Volgens dag [de afdelingshoofd] werkten de extra hulpen op de zelfde manier als de vaste medewerkers en onder hetzelfde toezicht
Belanghebbende maakt ook gebruik van zogenaamde telecedenten. Dit zijn dames die op free-lance basis dagdelen telefonische werkzaamheden verrichten om (proef)abonnementen te verkopen. Met deze dames is een overeenkomst gesloten waarin onder meer het volgende is vermeld:
- de diensten worden verricht door de dienstverlener (telecedent);
- de diensten bestaan uit voorkomende wisselende telemarketing-werkzaamheden voor de opdrachtgever;
- de diensten worden naar eigen inzicht door de dienstverlener verricht;
- dienstverlener heeft het recht tijdstip en tijdsduur naar eigen inzicht vast te stellen en te regelen;
- partijen komen geen gezagsverhouding overeen;
- de overeenkomst is geen arbeidsovereenkomst;
- de beloning wordt overeengekomen per uur;
- de dienstverlener draagt zelf belasting en sociale premies af;
- beide partijen hebben het recht de overeenkomst met onmiddellijke ingang te beëindigen.
Per 1 januari 1999 zijn de telecedenten op arbeidscontract in dienst getreden bij de zusteronderneming [A] BV.
[De afdelingshoofd] maakt maandelijks een planning waarbij rekening wordt gehouden met de tijdstippen waarop de betrokken dames willen werken. De dames hebben plichtsgevoel en zeggen weinig af. Zij proberen hun afspraken na te komen.
Als iemand is ingepland voor 9.00 uur ’s ochtends is het wel de bedoeling dat zij om 9.00 uur begint. [De afdelingshoofd] vindt het niet wenselijk dat er om half tien nog iemand binnendruppelt. Hij houdt wel rekening met mensen die bijvoorbeeld om 11.45 uur hun kind van school willen halen.
De telecedenten krijgen lijsten van mensen die gebeld moeten worden.
[De afdelingshoofd] verklaarde dat de telecedenten werken volgens een vast script. Bij de opdracht staan de te stellen vragen vast. De werkgever bepaalt welke werkzaamheden op een bepaalde dag dienen te geschieden.
De werkgever kan vanuit de computer nagaan wat de resultaten zijn. Op de afdeling werken coördinatrices mee als vraagbaak. Een supervisor is op de afdeling aanwezig en geeft daadwerkelijk leiding. Hij gaat ook wel een even bij de telecedent zitten om aan te horen of het goed gaat.
3.3. Op basis van de bevindingen van het rapport heeft het GAK geconcludeerd tot verzekeringsplicht voor de extra hulpen en de telecedenten en ter zake correcties vastgesteld. Belanghebbende heeft bij het GAK bezwaar gemaakt tegen deze en andere uit de controle voortvloeiende correcties, maar dit bezwaar is wegens termijnoverschrijding niet-ontvankelijk verklaard.
3.4. De Inspecteur heeft naar aanleiding van het rapport van het GAK en na correspondentie met belanghebbende de onderhavige naheffingsaanslag vastgesteld, welke aanslag, zoals vermeld, bij de bestreden uitspraak is verminderd.
4. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
4.1 Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vragen of de rechtsverhouding tussen belanghebbende en de extra hulpen alsmede de rechtsverhouding tussen belanghebbende en de telecedenten als privaatrechtelijke dienstbetrekkingen moeten worden gekwalificeerd. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur daarentegen bevestigend.
4.2 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
4.3 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 580 (ƒ 1.280). De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
5. Beoordeling van het geschil
Algemeen
5.1 De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat extra hulpen en telecedenten tot belanghebbende in privaatrechtelijke dienstbetrekking staan als bedoeld in artikel 2, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964.
5.2 Ingevolge artikel 7:610, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek is een arbeidsovereenkomst (sinds de herziening van het Burgerlijk Wetboek per 1 april 1997 wordt de term “arbeidsovereenkomst” gebruikt in plaats van “dienstbetrekking” in alle gevallen waarin deze termen synoniem zijn) de overeenkomst waarbij de ene partij, de werknemer, zich verbindt in dienst van de andere partij, de werkgever, tegen loon gedurende zekere tijd arbeid te verrichten.
5.3 Uit deze omschrijving volgt dat sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking indien de rechtsverhouding – kort gezegd – de volgende elementen bevat:
- er moet sprake zijn van een gezagsverhouding,
- de werknemer is verplicht tot het persoonlijk verrichten van arbeid gedurende een zekere tijd, en
- de werkgever heeft de verplichting tot het betalen van loon.
5.4 De bewijslast voor het bestaan van een privaatrechtelijke dienstbetrekking ligt op de Inspecteur.
5.5 Met betrekking tot het element “gezagsverhouding” stelt het Hof voorop dat voor de aanwezigheid daarvan reeds voldoende is dat de werkgever bevoegd is de werknemer bindende aanwijzingen te geven omtrent het te verrichten werk. Niet noodzakelijk is dat de werkgever in feite van deze bevoegdheid gebruik maakt (vergelijk onder meer HR 7 februari 2001, nr. 35 760, BNB 2001/293).
Extra hulpen
5.6 De Inspecteur heeft gesteld dat de extra hulpen abonneeservices hun werkzaamheden vanuit de bedrijfsruimte van belanghebbende verrichten, gebruikmaken van de ter beschikking gestelde middelen en dat de inhoud van de werkzaamheden van de extra hulpen en de manier waarop deze worden verricht niet afwijken ten opzichte van die van de vaste medewerksters. Voorts heeft de Inspecteur gesteld dat zij op dezelfde wijze worden aangestuurd door en onder toezicht staan van [de afdelingshoofd].
5.7 Het Hof acht het onder 5.6 door de Inspecteur gestelde aannemelijk. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat de klachtenbehandeling van de bezorging van de dagbladen een structureel en wezenlijk onderdeel vormt van belanghebbendes bedrijfsvoering, zodat het niet goed voorstelbaar is dat de extra hulpen de werkzaamheden zouden verrichten zonder aanwijzingen van en toezicht door [de afdelingshoofd] (vergelijk CRvB 21 december 1994, RVS 1995/170). Het Hof acht belanghebbendes stelling dat de extra hulpen in het tijdvak van naheffing de werkzaamheden geheel naar eigen inzicht verrichtten dan ook niet geloofwaardig.
5.8 Belanghebbendes betoog (onder verwijzing naar “het fotomodellenarrest” van de Hoge Raad van 18 december 1991, nr 27 532, BNB 1992/78), dat de aanwijzingen aan de extra hulpen slechts een nadere bepaling zijn van de verlangde prestaties, wijst het Hof eveneens van de hand. Naar het oordeel van het Hof vragen de aard - klachtenbehandeling - en de duur van de werkzaamheden om de mogelijkheid tot het doorlopend geven van aanwijzingen en zijn de aanwijzingen niet slechts gericht op de uiteindelijk te leveren prestatie, zoals in het fotomodellenarrest het geval was, maar kunnen deze eveneens zien op andere aspecten, zoals bijvoorbeeld consistentie in de be- en afhandeling van klachten.
5.9 Belanghebbende heeft voorts gesteld en de Inspecteur heeft gemotiveerd betwist dat in het tijdvak van naheffing geen sprake was van een verplichting tot het persoonlijk verrichten van arbeid. Belanghebbende voert daartoe aan dat het belanghebbende niet zou uitmaken welke personen de werkzaamheden verrichten en dat de extra hulpen zelf kunnen zorgdragen voor adequate vervanging.
5.10 De omstandigheid dat de extra hulpen zich in incidentele gevallen mochten laten vervangen door een ander behoeft aan een dienstbetrekking niet in de weg te staan. Nu voor het verrichten van de werkzaamheden enige kennis van de procedure omtrent klachtenbehandeling noodzakelijk is, acht het Hof niet aannemelijk dat de extra hulpen zich door een willekeurige derde zouden kunnen laten vervangen. Verder ligt voor de hand, zoals ook de Inspecteur betoogt, dat vervanging enkel mogelijk is door een andere ingewerkte hulpkracht. Belanghebbende heeft haar stelling over de wijze waarop een adequate vervanging zou moeten plaatsvinden niet nader toegelicht en onderbouwd. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting van de Inspecteur derhalve niet aannemelijk gemaakt dat in casu geen sprake zou zijn van het persoonlijk verrichten van arbeid.
5.11 Dat belanghebbende de plicht heeft om loon te betalen aan de extra hulpen is niet in geschil.
5.12 Gelet op het onder 5.5 tot en met 5.11 overwogene komt het Hof tot het oordeel dat de extra hulpen in een privaatrechtelijke dienstbetrekking staan tot belanghebbende. Dit oordeel sluit uit dat de extra hulpen op basis van een overeenkomst tot opdracht hun werkzaamheden hebben verricht (artikel 7:400 van Pro het BW).
Telecedenten
5.13 De Inspecteur heeft gesteld dat telecedenten die personen telefonisch benaderen teneinde te proberen hen een (proef)abonnement te verkopen, van belanghebbende lijsten ontvangen met mogelijke abonnees die zij moeten benaderen. Zij verrichten hun werkzaamheden volgens een vast script en de vragen die zij moeten stellen tijdens een telefoongesprek staan vast. De werkzaamheden worden verricht in een bedrijfsruimte van belanghebbende en aldaar is, zoals het rapport van het GAK vermeldt, een leidinggevende aanwezig die de telecedenten beoordeelt. Tevens zijn op de afdeling coördinatrices aanwezig die voor de telecedenten als vraagbaak fungeren.
5.14 Het Hof acht het door de Inspecteur onder 5.13 gestelde aannemelijk. Belanghebbendes betoog (onder verwijzing naar “het fotomodellenarrest” van de Hoge Raad van 18 december 1991, nr 27 532, BNB 1992/78), dat de aanwijzingen slechts een nadere bepaling zijn van de verlangde prestaties, wijst het Hof ook ten aanzien van de telecedenten van de hand. Van algemene bekendheid is dat het voor de exploitant van een dagblad van levensbelang is om het aantal abonnees op het blad te behouden en zo mogelijk te vergroten. Dit brengt mee dat die exploitant er naar streeft om personen voor een (proef)abonnement te benaderen die speciaal zijn geselecteerd en die worden benaderd op een vooraf goed doordachte wijze . In het onderhavige geval vindt die benadering plaats op een van te voren door belanghebbende bepaalde wijze, te weten aan de hand van door belanghebbende samengestelde lijsten en aan de hand van een door belanghebbende opgesteld script. Het is vervolgens aan de telecendenten om die benadering te verrichten. Gelet op het vorenstaande is het voor de hand liggend dat belanghebbende op de werkzaamheden wil toekijken en daaraan leiding geeft. Belanghebbende heeft op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt dat dit in onderhavig geval anders zou zijn.
5.15 Voor de elementen persoonlijk verrichten van arbeid en de plicht om loon te betalen verwijst het Hof naar hetgeen is overwogen in 5.9, 5.10 en 5.11, met dien verstande dat voor “extra hulpen” moet worden gelezen “telecedenten” en voor “klachtenbehandeling” moet worden gelezen “het telefonisch benaderen van personen”.
5.16 Gelet op het onder 5.13 tot en met 5.15 overwogene komt het Hof tot het oordeel dat de telecedenten in een privaatrechtelijke dienstbetrekking staan tot belanghebbende. Dit oordeel sluit uit dat de telecedenten op basis van een overeenkomst tot opdracht hun werkzaamheden hebben verricht (artikel 7:400 van Pro het BW).
Conclusie
5.17 Nu sprake is van een privaatrechtelijke dienstbetrekking tussen belanghebbende en de extra hulpen respectievelijk de telecedenten, en belanghebbende derhalve ten onrechte over de aan hen gedane betalingen geen loonbelasting/premie volksverzekeringen heeft ingehouden en afgedragen, heeft de Inspecteur terzake terecht een naheffingsaanslag opgelegd. Tussen partijen is de berekening van de naheffingsaanslag niet in geschil.
5. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan te Arnhem op 15 april 2004 door mr. Röben, voorzitter, mrs. Ettema en Monsma, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. Linssen, als griffier.
(I. Linssen) (J.B.H. Röben)
De beslissing is in het openbaar uitgesproken en afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 15 april 2004
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
– de naam en het adres van de indiener;
– de dagtekening;
– de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
– de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.