Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
tweede meervoudige belastingkamer
nummer 04/02128
U i t s p r a a k
op het beroep van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Belastingdienst te P op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden aan haar opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting en de daarmee verband houdende boetebeschikking.
1. Naheffingsaanslag, boetebeschikking, bezwaar en geding voor het Hof
1.1. Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 1998 – ter behoud van rechten – een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 10.000 aan verschuldigde belasting, alsmede een boetebeschikking ten bedrage van € 1.000 en een beschikking heffingsrente ten bedrage van € 1.696.
1.2. Belanghebbende heeft tegen de naheffingsaanslag, alsmede tegen de opgelegde boetebeschikking bezwaar gemaakt en is op het bezwaar gehoord. Het verslag daarvan behoort tot de gedingstukken. De Inspecteur heeft bij de bestreden uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 3.872 en de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderd tot € 387 respectievelijk € 656.
1.3. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De eerste mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 27 april 2006 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.5. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota moet als hier ingelast worden aangemerkt.
1.6. Na het sluiten van het onderzoek ter zitting is het Hof tot de conclusie gekomen dat het onderzoek in de samenhangende zaak met nummer 04/02129 niet volledig was geweest en dat het onderzoek in die zaak diende te worden heropend. In verband daarmee is ook de onderhavige zaak aangehouden.
1.7. De tweede mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 25 januari 2007 te Arnhem. Aldaar zijn wederom verschenen en gehoord de gemachtigde van belastinghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.8. Van het verhandelde tijdens beide zittingen zijn processen-verbaal opgemaakt. Afschriften hiervan zijn aan deze uitspraak gehecht.
2. Feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter beide zittingen, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende, een vennootschap onder firma, exploiteert een garagebedrijf en is uit dien hoofde ondernemer in de zin van artikel 7, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). In het kader van deze exploitatie heeft belanghebbende gebruikte auto´s aan- en verkocht. Belanghebbende heeft de ter zake verschuldigde omzetbelasting met toepassing van artikel 28d van de Wet OB (globalisatieregeling) berekend.
2.2. Met dagtekening 8 december 2002 heeft belanghebbende aan de Belastingdienst een brief gestuurd (verder: de ‘suppletieaangifte’) die luidt als volgt:
‘(…)
Naar aanleiding van het gereed komen van de balans, zenden wij u bijgaand een specificatie van de omzetbelasting over het jaar 1998.
Wij verzoeken u een aanslag op te leggen van 0 21.496.
Wij zien uw schrijven met belangstelling tegemoet.
(…)
Bijlagen: specificatie omzetbelasting
Uit de bijgevoegde specificatie omzetbelasting blijkt dat het bedrag van 0 21.496 als volgt is berekend:
omzetbelasting hoog 0 189.939
omzetbelasting privé-gebruik 0 1.099
-/- voorbelasting hoog 0 152.871
-/- voorbelasting laag 0 101
per saldo te voldoen 0 38.066
-/- voldaan 0 16.570
suppletieaangiften over 1998 0 21.496
Daarnaast wordt in de specificatie de volgende ‘toelichting berekening marge-regeling’ gegeven:
Verkopen margeauto’s 0 7.293.449,25
-/- Inkopen margeauto’s 0 6.818.740,00
-/- Inkopen margeonderdelen 0 6.475,00
Subtotaal 0 6.825.215,00
+/+ Voorraad margeauto’s per 31-12-1998 0 296.100,00
-/- Voorraad margeauto’s per 01-01-1998 0 327.875,00
Marge 0 436.459,25
Te betalen BTW: 0 436.459,25 * (17,5/117,5) = 0 65.004,53.
2.3. De Inspecteur heeft met dagtekening 28 januari 2003 – conform de suppletieaangifte – aan belanghebbende een naheffingsaanslag opgelegd ten bedrage van 0 21.496 ofwel € 9.754. Voorts heeft hij bij beschikking een boete opgelegd van 0 1.074 ofwel € 487 en heffingsrente berekend.
2.4. Op 13 november 2003 heeft de Belastingdienst bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld over de jaren 1998 tot en met 2002. Bij brief met dagtekening 25 november 2003 heeft de Belastingdienst aangekondigd dat over het jaar 1998 – ter behoud van rechten – een naheffingsaanslag zal worden opgelegd van € 10.000 vermeerderd met een verzuimboete van 10%. Met dagtekening 24 december 2003 is de onderwerpelijke naheffingsaanslag opgelegd.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de algemene beginselen van behoorlijk bestuur aan het opleggen van de onderhavige naheffingsaanslag in de weg staan. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Hetgeen partijen ter zitting hieraan hebben toegevoegd, is opgenomen in de processen-verbaal van het verhandelde ter zitting.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak, de naheffingsaanslag en de boetebeschikking. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van zijn uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Ingevolge artikel 28d van de Wet OB dient de omzetbelasting te worden berekend over de winstmarge per tijdvak van aangifte. De winstmarge is het verschil tussen de som van de vergoedingen ter zake van de margeverkopen in dat tijdvak en de som van hetgeen in dat tijdvak door de wederverkoper is of moet worden voldaan ter zake van de margeinkopen. Met voorraadmutaties mag geen rekening worden gehouden.
4.2. Indien de margeinkopen in een bepaald tijdvak worden berekend aan de hand van de inkoopwaarde van de verkochte auto’s, dient de inkoopwaarde te worden vermeerderd met de waarde van de voorraad aan het einde van het tijdvak en te worden verminderd met de waarde van de voorraad aan het begin van het tijdvak. Belanghebbende heeft deze voorraadcorrectie echter ten onrechte toegepast op het saldo van de margeverkopen verminderd met de inkoopwaarde.
4.3. Partijen zijn het erover eens dat belanghebbende de ingevolge artikel 28d van de Wet OB in het onderhavige tijdvak verschuldigde belasting onjuist heeft berekend en dat de Inspecteur, ten einde die onjuistheid te corrigeren, het nageheven bedrag terecht heeft berekend op het bij uitspraak op bezwaar vastgestelde bedrag van € 3.872. Het Hof zal partijen hierin volgen nu zij daarbij – gelet op het in 4.1 en 4.2 overwogene – uitgaan van een juist juridisch uitgangspunt.
4.4. Tussen partijen is uitsluitend in geschil of de naheffingsaanslag wegens strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur – in het bijzonder het zorgvuldigheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel – dient te worden vernietigd.
4.5. De omstandigheid dat de Inspecteur ten tijde van de vaststelling van de onderwerpelijke naheffingsaanslag reeds ermee bekend was dat belanghebbende de verschuldigde belasting onjuist had berekend, betekent naar ’s Hofs oordeel niet dat de Inspecteur onzorgvuldig heeft gehandeld door aan belanghebbende ter behoud van rechten een naheffingsaanslag naar een geschat bedrag op te leggen, zelfs niet indien de Inspecteur op dat moment over voldoende gegevens zou beschikken om binnen afzienbare tijd het exacte bedrag van de naheffingsaanslag te kunnen bepalen. Door enige tijd uit te trekken om de bij het boekenonderzoek vergaarde gegevens te bestuderen en niet overhaast conclusies daaruit te trekken, heeft de Inspecteur veeleer de nodige zorgvuldigheid betracht. Het Hof heeft daarbij onder meer in aanmerking genomen dat het boekenonderzoek op 13 november 2003 is gestart en, zoals de Inspecteur heeft gesteld en het Hof - mede gelet op de reikwijdte van het onderzoek - aannemelijk acht, niet voor het einde van de naheffingstermijn (31 december 2003) kon worden afgerond. Voorts heeft het Hof daarbij in aanmerking genomen dat de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag kort na de aanvang van het boekenonderzoek heeft aangekondigd (25 november 2003) en binnen een redelijke termijn heeft opgelegd (24 december 2003), terwijl het boekenonderzoek - blijkens de datum van het rapport - eerst na het verstrijken van de naheffingstermijn is afgerond. De stellingen van belanghebbende, onder meer dat de controleur het grootboek eind december 2003 heeft beoordeeld, doen daaraan niet af.
4.6. Belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel begrijpt het Hof aldus dat belanghebbende zich op het standpunt stelt dat van een Inspecteur mag worden verwacht dat hij een bij hem ingediende suppletieaangifte aan een zorgvuldig onderzoek onderwerpt en dat dit meebrengt dat aan het opleggen van een naheffingsaanslag conform een ingediende suppletieaangifte het in rechte te beschermen vertrouwen mag worden ontleend dat de Inspecteur zijn definitieve standpunt omtrent de juistheid van de suppletieaangifte heeft gevormd en de heffing derhalve onherroepelijk is.
4.7. De Inspecteur heeft voor het Hof aangevoerd dat suppletieaangiften – zowel verzoeken om teruggaaf als verzoeken om een naheffingsaanslag op te leggen – in het belang van de belastingplichtige zo snel mogelijk en zonder diepgaand onderzoek worden afgedaan en dat belanghebbende aan het ongewijzigd en zonder nadere vragen verwerken van zijn suppletieaangifte derhalve niet het vertrouwen heeft mogen ontlenen dat de inhoud van de suppletieaangifte door de Inspecteur is beoordeeld en juist is bevonden. Dit is ook aan belastingplichtigen kenbaar gemaakt door de vermelding op het biljet van de naheffingsaanslag dat deze is opgelegd onder voorbehoud van correctie bij later onderzoek. Belanghebbende heeft daartegenover aangevoerd dat blijkens de bij het verweerschrift gevoegde suppletieaangiften van belanghebbende er wel degelijk controle is op de verzoeken. Ter zitting heeft de Inspecteur daarover verklaard dat op de suppletieaangifte voor 1999 door de behandelaar is aangetekend dat het stuk aan een andere afdeling is gegeven en dat hij zelf bij de voorbereiding van het verweerschrift een aantekening op de aangiften heeft gemaakt. Hij blijft bij zijn standpunt dat van een onderzoek geen sprake geweest.
4.8. Het Hof verwerpt belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel. Het Hof acht aannemelijk dat, zoals de Inspecteur heeft gesteld, in de fiscale praktijk van algemene bekendheid is dat een inspecteur in de regel, uitzonderingen daargelaten, naar aanleiding van suppletieaangiften waarin een bedrag aan verschuldigde omzetbelasting wordt vermeld zo snel mogelijk en zonder diepgaand onderzoek naheffingsaanslagen worden opgelegd. Dit brengt mede dat het enkele feit dat een inspecteur de suppletieaangifte volgt in het algemeen geen in rechte te beschermen vertrouwen oproept. Deze algemene regel wordt doorbroken als de belastingplichtige redelijkerwijs de indruk heeft kunnen krijgen dat een inspecteur een voldoende grondig onderzoek heeft ingesteld naar de juistheid van het verzoek (vgl. onder meer HR 14 juni 1989, nr. 25.190, BNB 1989/271 en HR 11 september 1991, nr. 27.126, BNB 1991/303). Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende in dezen niet aannemelijk gemaakt en is ook anderszins niet aannemelijk geworden dat naar aanleiding van het indienen van de suppletieaangifte een inhoudelijk onderzoek heeft plaatsgevonden. Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd omtrent de handgeschreven aantekeningen en het boekenonderzoek is – tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur – van onvoldoende gewicht om te concluderen tot het tegendeel.
4.9. Ook overigens is het Hof niet gebleken van schending van enig beginsel van behoorlijk bestuur die vernietiging van de naheffingsaanslag rechtvaardigt.
4.10. Ter zitting heeft de Inspecteur zich nader op het standpunt gesteld dat de boetebeschikking dient te worden vernietigd. Het Hof zal dienovereenkomstig beslissen. Het beroep is derhalve in zoverre gegrond.
4.11. Het beroep is gedeeltelijk gegrond.
5. Proceskosten
Het hof verwijst voor de proceskostenveroordeling naar de uitspraak in de samenhangende zaak met het nummer 04/02129.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
? verklaart het beroep gegrond;
? vernietigt de uitspraak op bezwaar doch uitsluitend voor zover deze betrekking heeft op de opgelegde boete;
? vernietigt de boetebeschikking;
? gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende vergoedt het door deze gestorte griffierecht van € 273.
Aldus gedaan op 27 juni 2007 door mr. C.M. Ettema, voorzitter, mrs. J.P.M. Kooijmans en R. den Ouden, raadsheren. De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.
(S. Darwinkel) (C.M. Ettema)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 3 juli 2007
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij:
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
postbus 20 303, 2500 EH Den Haag
(bezoekadres: Kazernestraat 52).
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.