Uitspraak
Gerechtshof Arnhem
eerste meervoudige belastingkamer
nr. 04/00705
U i t s p r a a k
op het beroep van de besloten vennootschap X BV gevestigd te Z, (hierna: belang¬hebben¬de) tegen de uit¬spraak van de In¬spec¬teur van de Belastingdienst P op het bezwaar¬schrift van be¬lang¬hebben¬de tegen de aan haar opgelegde navorderingsaanslag vennootschapsbelasting over het jaar 1996.
1. Navorderingsaanslag en bezwaar
1.1. De op 31 december 2001 gedagtekende navorderingsaanslag is opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 841.014 met een verhoging van honderd percent. Aan heffingsrente is f 48.570 in rekening gebracht.
1.2. Op het bezwaarschrift van belang¬hebben¬de heeft de In¬spec¬teur bij uitspraak van 20 maart 2004 de nagevorderde belasting gehandhaafd en de verhoging kwijtgescholden tot op 50 percent.
2. Geding voor het Hof
2.1. Het beroepschrift is ter griffi¬e ontvangen op 26 april 2004, waarbij bijlagen zijn overge¬legd. Bij brief van 26 mei 2004 is namens belanghebbende een volmacht en een uittreksel van de Kamer van Koophandel overgelegd.
2.2. Tot de stukken van het geding behoren het verweerschrift en de daarin genoemde bijlagen, alsmede de conclusies van re- en dupliek.
2.3. Bij de mondelinge behandeling op 8 november 2006 te Arnhem zijn gehoord de ge¬machtigde van belang¬heb¬bende, alsmede de Inspec¬teur.
3. De vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen¬ partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de weder¬partij niet weersproken, de volgende feiten vast.
3.1. Bij akte van 29 december 1995 zijn aan de heren A en B alle geplaatste aandelen in belanghebbende geleverd, aan elk van hen 50 percent daarvan. Bij dezelfde akte is A benoemd tot bestuurder van belanghebbende. Blijkens een uittreksel van de Kamer van Koophandel van 14 mei 2004 is A bestuurder sinds 29 december 1995 en B sinds 1 januari 1996. Belanghebbende was op 29 december 1995 een lege BV. Het maatschappelijk kapitaal van belanghebbende bedroeg f 200.000, verdeeld in 200 andelen van f 1.000 nominaal. Hiervan waren 40 aandelen tot een nominale waarde van f 40.000 geplaatst. A en B hebben elk f 22.866,51 voor de verworven aandelen betaald.
3.2. Eveneens op 29 december 1995 is door C BV aan belanghebbende geleverd de eigendom van een perceel grond met kantoorgebouw aan de D-straat te E (hierna: het pand). De koopsom van het pand bedroeg f 2.770.000 exclusief omzetbelasting. Ten tijde van de levering was het kantoorgebouw in delen verhuurd aan zes huurders. In de akte is vermeld dat belanghebbende het pand in eigendom aanvaardt en dat de baten en lasten van het pand met ingang van 29 december 1995 voor rekening zijn van belanghebbende.
3.3. De notulen van een op 16 januari 1996 gehouden bijzondere vergadering van aandeelhouders van belanghebbende bevatten onder meer de volgende passage:
‘De voorzitter stelt aan de orde de verwerving van de vennootschap op 29 december 1995 van de onroerende zaak te E, plaatselijk bekend als het pand D. Zoals vóór deze verwerving uitvoerig besproken treedt X BV ter zake op voor door de aandeelhouders nader aan te wijzen besloten c.q. naamloze vennootschap. Bij deze bekrachtigen de aandeelhouders het besluit dat met ingang van 29 december 1995 het economische risico alsmede alle baten en lasten van deze onroerende zaak bij deze nader aan te wijzen vennootschap zullen liggen. Op eerste afroep van de aandeelhouders zal de vennootschap bedoelde onroerende zaak tegen de verwervingsprijs overdragen. Ter zake zal de vennootschap voor haar diensten en voor de door haar gemaakte kosten kunnen declareren hetzij bij de bedoelde nader aan te wijzen vennootschap hetzij bij de aandeelhouders.’
De notulen van de aandeelhoudersvergadering zijn op 19 januari 1996 ter registratie aangeboden bij de Belastingdienst.
3.4. Bij brief van 20 februari 1996 heeft de gemachtigde zich met betrekking tot het verwerven van een belang in de besloten vennootschap F BV door A en B gewend tot de Inspecteur met het verzoek te bevestigen dat
- de verliezen van F BV voor verrekening vatbaar blijven, en
- dat na een daartoe strekkend besluit van de vergadering van aandeelhouders en een daaropvolgende overeenkomstige statutenwijziging het aandelenkapitaal van F BV vrij van inkomstenbelasting op de voet van artikel 29 Wet Pro op de inkomstenbelasting 1964 kan worden terugbetaald.
3.5. Bij brief van 12 maart 1996 heeft de Inspecteur als volgt geantwoord:
‘1. In dit geval is artikel 20 lid 5 Wet Pro vennootschapsbelasting niet van toepassing. Dit onder voorbehoud van wijziging jurisprudentie dan wel regelgeving.
2. Onbelast inkopen van kapitaal is mogelijk. Ook onder voorbehoud van wijziging in jurisprudentie of regelgeving.’
3.6. Bij akte van 12 april 1996 verwerven A en B ieder 50 percent van de 1500 geplaatste en volgestorte aandelen in F BV. De aandelen hebben blijkens de akte een waarde van f 1.000 nominaal. Het maatschappelijk kapitaal van F BV bedraagt f 2 miljoen, verdeeld in 2000 aandelen van nominaal f 1.000 elk. Hiervan waren 1500 aandelen geplaatst en volgestort. De totale koopsom van de aandelen bedroeg f 99.570, derhalve f 66,38 per aandeel. De verkrijgingprijs van de aandelen F BV was derhalve per aandeelhouder f 49.785. Blijkens de akte was de niet schriftelijke vastgelegde overeenkomst met betrekking tot de aan- en verkoop van de aandelen gesloten op 21 maart 1996 en is door F BV sedert 1980 niet daadwerkelijk een materiële onderneming gedreven.
3.7. Op 12 april 1996 is een algemene vergadering van aandeelhouders van F BV gehouden. In deze vergadering is besloten tot terugbetaling van aandelenkapitaal. In de notulen van deze vergadering, waarin het gehele geplaatste kapitaal aanwezig c.q. vertegenwoordigd was, is het volgende vermeld:
‘Aan de orde wordt gesteld:
- statutenwijziging, kapitaalvermindering van aandelen en uitbetaling in contanten aan de aandeelhouder als volgt:
a. verlaging van het maatschappelijk kapitaal van f 2.000.000,00 naar f 54.000,00 verdeeld in 2.000 aandelen à f 27,00;
b. om op elk geplaatst aandeel, thans nominaal f 1.000,00 terug te betalen een bedrag van f 973, zodat een kapitaalvermindering plaatsvindt via terugbetaling ad
f 1.459.500;
- als geplaatst kapitaal zal na terugbetaling een bedrag (...)
Besluit tot kapitaalvermindering genomen door alle aandeelhouders van de te Y gevestigde kantoorhoudende besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid F B.V.
Met inachtneming van de statutaire en wettelijke bepalingen hebben alle aandeelhouders van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid F B.V. unaniem besloten tot wijziging van de statuten, waarbij:
- het huidige maatschappelijke kapitaal ad ƒ 2.000.000,00 verdeeld in 2.000 aandelen à ƒ 1.000,00 nominaal wordt verminderd tot ƒ 54.000,00
- het huidige geplaatste kapitaal ad ƒ 1.500.000,00 zal worden verminderd tot
ƒ 40.500,00
De kapitaalvermindering zal worden gerealiseerd doordat op ieder aandeel een bedrag groot ƒ 973,00 zal worden terugbetaald, zodat na kapitaalvermindering ƒ 40.500,00 als gestort kapitaal resteert.
Getekend door het bestuur van de vennootschap.”
3.8. In een overeenkomst van 12 april 1996 tussen belanghebbende (‘Opdrachtgever’) en F BV (‘Opdrachtnemer’) welke overeenkomst is getekend voor belanghebbende door A en voor F BV door B, is onder meer het volgende vermeld:
‘Overeenkomst
1. De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V., kantoorhoudende te Q, ten deze vertegenwoordigd door haar bestuurder, de heer A, hierna te noemen: 'Opdrachtgever'
en
2. De besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid F B.V., kantoorhoudende te R, hierna te noemen: 'Opdrachtnemer'
In aanmerking nemende dat
:
(...)
- De Aandeelhouders hebben besloten dat het pand D in juridische eigendom bij Opdrachtgever volledig voor rekening en risico zal worden gehouden voor Opdrachtnemer, waarbij als verkrijgingsprijs zal worden gehanteerd de waarde van het pand D waarop Opdrachtgever deze heeft verkregen onder overname van alle baten en lasten alsmede schulden betrekkinghebbende op deze onroerende zaak.
Zijn als volgt overeengekomen:
Artikel 1.
Opdrachtgever houdt ten behoeve van opdrachtnemer het pand D onder verrekening van huurbaten, alle lasten en verplichtingen, waaronder de hypothecaire geldlening welke zijn opgekomen vanaf het moment van verkrijging van het registergoed door Opdrachtgever.
Artikel 2.
Op eerste verzoek van Opdrachtnemer zal Opdrachtgever de juridische eigendom van het pand D aan Opdrachtnemer leveren binnen een door Opdrachtgever aangeduide termijn.
Artikel 3.
Opdrachtgever is gerechtigd tot een beheersvergoeding welke zal worden berekend over de bruto huurpenningen, welke door Opdrachtgever ten behoeve van Opdrachtnemer worden geïnd. Deze vergoeding beloopt 1,85 procent (een komma vijf en tachtig procent) van de maandelijkse bruto huurbaten. De vergoeding zal op jaarbasis tenminste fl. 9.500 (negenduizend vijfhonderd gulden) bedragen.
Artikel 4.
Alle werkzaamheden ter zake van het pand D betreffende beheer, inning van huurpenningen, onderhoud en zakelijke lasten gedurende de periode dat Opdrachtgever juridisch eigenaar is van betreffende onroerende zaak zijn voor rekening van Opdrachtnemer.’
3.9. Blijkens een fax van 5 januari 1996 op briefpapier van de firma J (bijlage 18 bij het verweerschrift) was op die datum sprake van een vraagprijs voor het pand van f 3.786.969.
Blijkens een fax van 13 mei 1996 van B aan G, met kopie aan A, op briefpapier van de firma J-financiering (bijlage 17 bij het verweerschrift) was op die datum sprake van een vraagprijs van f 3.960.000.
3.10. Blijkens een akte van levering van 14 juni 1996 zijn met betrekking tot het pand de volgende koopovereenkomsten tot stand gekomen:
- verkoop door belanghebbende aan F BV voor f 2.770.000;
- verkoop door F BV aan K, wonende te S, voor
f 3.700.000;
- verkoop door K aan L BV, gevestigd te T, voor f 3.900.000.
Alle bedragen zijn exclusief omzetbelasting.
Blijkens de akte heeft belanghebbende de eigendom van het pand rechtstreeks geleverd aan L BV. Ten tijde van deze levering waren delen van het pand verhuurd aan dezelfde huurders als ten tijde van de aankoop van het pand door belanghebbende.
3.11. Op 26 juli 1996 zijn de statuten van F BV gewijzigd. Daarbij is de naam van de vennootschap gewijzigd in FF BV. Blijkens de eveneens door de gemachtigde van belanghebbende verzorgde aangifte vennootschapsbelasting over 1996 van FF BV is B directeur van FF BV en beschikte FF BV (toen nog F BV) per 1 januari 1996 over onverrekende verliezen tot een bedrag van f 1.555.160.
3.12. Op 27 juli 1996 vindt de terugbetaling plaats van aandelenkapitaal in FF BV. Aan beide aandeelhouders in FF BV, A en B, wordt ter zake een bedrag van f 729.500 uitbetaald.
3.13. Op 23 januari 1998 heeft belanghebbende aangifte gedaan voor de vennootschapsbelasting over het jaar 1996. De Inspecteur heeft de op 28 februari 1998 gedagtekende aanslag in overeenstemming met de aangifte opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 1.762.
3.14. Bij de behandeling van het bezwaar van B tegen de hem opgelegde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1996 komt aan de orde de vraag hoe de terugbetaling van kapitaal ten bedrage van f 1.459.500 door FF BV is gefinancierd. In verband daarmee is op 21 november 2001 bij FF BV een boekenonderzoek ingesteld.
3.15. Naar aanleiding van het boekenonderzoek is met dagtekening 31 december 2001 aan belanghebbende de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd. De navorderingsaanslag is berekend als volgt:
- aangegeven en bij aanslag vastgesteld belastbaar bedrag f 1.762
- correctie winst op het pand f 839.279
- belastbaar bedrag navorderingsaanslag f 841.041.
3.16. Per fax van 21 december 2001 is aan belanghebbende meegedeeld dat bij de navorderingsaanslag het aangegeven belastbaar bedrag van f 1.762 zal worden verhoogd tot f 840.014. Daarbij is meegedeeld dat de Inspecteur voornemens is een niet-orde boete van 100 percent zonder kwijtschelding op te leggen ter zake van de correctie transactiewinst op het pand, omdat naar de mening van de Inspecteur sprake is van een omvangrijke fraude. De Inspecteur heeft de mededeling eveneens gezonden aan de beide aandeelhouders van belanghebbende.
3.17. In het kader van de behandeling van het bezwaar van belanghebbende tegen de navorderingsaanslag heeft de Inspecteur op 3 mei 2002 gehoord K. In het door K voor akkoord getekende verslag van dit horen heeft hij verklaard dat hij op 8 december 1995 een eerste transactie met A en B heeft gedaan. Daarna is de aankoop van het pand gevolgd in januari/februari 1996. Precieze data waren hem niet meer bekend.
3.18. In een niet gedateerde brief van K aan de Inspecteur (door belanghebbende overgelegd als bijlage 17 bij het beroepschrift) verklaart K, nadat hij was benaderd door A en B, dat hij, zoals de Inspecteur weet, zich tijdens het hoorgesprek niet meer alle details kon herinneren, dat hij voorafgaande aan de aankoop van het pand niet eerder een transactie heeft gedaan met FF BV of een andere vennootschap van A en B, dat hij in december 1996 weer een transactie met genoemde heren heeft gedaan en dat met betrekking tot het pand met FF BV mondeling overeenstemming is bereikt in mei 1996 en niet in januari/februari 1996.
3.19. Bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag voorzover betreft de enkelvoudige belasting gehandhaafd en de verhoging verminderd tot op 50 percent.
4. Het geschil
4.1. Partijen houdt verdeeld
- of gebreken in het aanslagbiljet aan de juistheid van de onderhavige navorderingsaanslag in de weg staan;
- of sprake is van een nieuw feit dat het opleggen van de navorderingsaanslag rechtvaardigt;
- of sprake is van een onttrekking van winst;
- of de Inspecteur terecht geen verdere kwijtschelding heeft verleend van de opgelegde verhoging;
- of in strijd met het bepaalde in artikel 10:3 van Pro de Algemene wet bestuursrecht dezelfde ambtenaar die uitspraak op bezwaar heeft gedaan ook reeds was betrokken bij het vaststellen van de navorderingsaanslag.
4.2. Partijen hebben de voor hun respectievelijke standpunten aangevoerde gronden vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan is ter zitting toegevoegd hetgeen is opgenomen in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal.
Ter zitting hebben partijen voorts uitdrukkelijk verklaard dat, indien het Hof van oordeel is dat het gelijk aan de zijde is van de Inspecteur, voor de berekening van de hoogte van de onttrekking kan worden uitgegaan van een waarde van het pand van f 3,7 miljoen.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. gebreken in het aanslagbiljet
5.1.1. Namens belanghebbende is gesteld dat de navorderingsaanslag zoals deze is opgelegd op 31 december 2001 een ernstig gebrek vertoont. Op het aanslagbiljet is niet vermeld welke belasting het betreft. Ook is niet uit het biljet af te leiden welke soort belasting het zou betreffen. De aanslag spreekt bijvoorbeeld van een tijdvak. Het bedrag van de aanslag wijkt ook af van het bedrag dat is genoemd in de aankondiging. Na bezwaar bleek dat de Inspecteur met het biljet een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting heeft bedoeld.
5.1.2. De Inspecteur wijst erop dat in de ‘Kennisgeving navordering en niet-ordeboete’ van 21 december 2001 van de Belastingdienst Ondernemingen P (bijlage 5 bij het verweerschrift) belanghebbende op de hoogte is gesteld van het voornemen om over het jaar 1996 een navorderingsaanslag naar een gecorrigeerd belastbaar bedrag van f 840.014 en een niet-ordeboete van 100 percent op te leggen en dat tegelijkertijd de mededeling navordering en niet-ordeboete van dezelfde datum én het aanslagbiljet waren bijgevoegd. Op dezelfde datum zijn B en A schriftelijk respectievelijk per fax van een en ander op de hoogte gesteld.
5.1.3. Het tot de stukken behorende afschrift van het biljet waarbij de navorderingsaanslag aan belanghebbende is bekend gemaakt, bevat onder meer de volgende gegevens:
- als afzender: Belastingdienst Ondernemingen P, met het gelijke postbusnummer en de zelfde postcode als vermeld in de brieven met de aankondigingen van de navorderingsaanslag;
- het opschrift: navorderingsaanslag;
- de vermelding: jaar/tijdvak 199601-199612;
- aanslagnummer
- dagtekening: 31 december 2001;
- vastgestelde belastbaar bedrag f 841.014;
- verhoging: 100 percent;
- voor vragen over deze aanslag kunt u terecht bij Ondernemingen P.
5.1.4. Gelet op de contacten die reeds vóór het opleggen van de navorderingsaanslag hebben plaatsgevonden tussen de Belastingdienst enerzijds, de aandeelhouders en de directieleden van belanghebbende en van FF BV en de gemachtigde van belanghebbende – tevens de opsteller van de aangifte vennootschapsbelasting 1996 van FF BV - anderzijds met betrekking tot de gang van zaken rond de aan- en verkoop van het pand en de terugbetaling van kapitaal door FF BV, alsmede gelet op de aankondiging van de navorderingsaanslag en de boete bij voormelde brieven van 21 december 2001, is het Hof van oordeel dat bij belanghebbende redelijkerwijs geen enkele twijfel kon bestaan dat het aanslagbiljet met daarop de gegevens als vermeld onder 5.1.3 de door de Inspecteur aangekondigde navorderingsaanslag over het jaar 1996 behelsde. Dat zich in het belastbaar bedrag een verschil van f 1.000 voordeed, maakt het oordeel van het Hof niet anders.
5.1.5. Het Hof verwerpt op grond van het vorenstaande de stelling van belanghebbende dat de aan haar opgelegde navorderingsaanslag zodanige gebreken kleefden, dat die aanslag daarom rechtskracht zou ontberen.
5.2. nieuw feit
5.2.1. Belanghebbende stelt dat een nieuw feit dat het opleggen van de navorderingsaanslag rechtvaardigt, ontbreekt. Belanghebbende heeft daartoe aangevoerd dat de Inspecteur bij het vaststellen van de primitieve aanslag beschikte over de volgende stukken:
a. de notariële akte van levering van de aandelen in belanghebbende aan beide aandeelhouders;
b. de notariële akte van levering van de eigendom van het pand aan belanghebbende;
c. het besluit van de vergadering van aandeelhouders van belanghebbende van 16 januari 1996, waarin door de aandeelhouders de waardeontwikkeling van het pand aan belanghebbende wordt onthouden;
d. de akte van levering van de aandelen in F BV, later genaamd FF BV, aan beide aandeelhouders;
e. het besluit tot terugbetaling op aandelenkapitaal van (na naamswijziging) FF BV;
f. de notariële akte van (door)levering van het pand van 14 juni 1996;
g. de akte tot terugbetaling van kapitaal van FF BV;
h. de in november 1997 door FF BV ingediende aangifte vennootschapsbelasting 1997.
Ten tijde van het opleggen van de definitieve aanslag waren alle relevante feiten bij de Inspecteur bekend of hadden deze bij de Inspecteur bekend kunnen zijn. De Inspecteur had daaruit kunnen afleiden dat het nimmer de intentie van belanghebbende en haar aandeelhouders is geweest om het economische belang bij het pand bij belanghebbende te laten rusten.
Van kwade trouw is naar de mening van belanghebbende geen sprake. Tot 4 juni 1996 – de datum van de publicatie van wijziging van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 ter zake van het aanmerkelijk belang - waren de fiscale aspecten van de turbovennootschap, in het bijzonder de onbelaste terugbetaling van aandelenkapitaal door de Hoge Raad gelegitimeerd.
5.2.2. De Inspecteur heeft gesteld dat de door belanghebbende ingediende aangifte over het jaar 1996 geen aanleiding gaf tot het instellen van een nader onderzoek. Ten tijde van het vaststellen van de primitieve aanslag bestond geen doorzendverplichting of geïntegreerde behandeling ter zake van diverse ter registratie aangeboden akten en de behandeling van aangiften vennootschapsbelasting.
Ten tijde van het vaststellen van de primitieve aanslag van belanghebbende over het jaar 1996 was hij of had hij op de hoogte kunnen zijn van de onder 5.2.1 onder a, d, e, g, en h genoemde stukken. Uit deze bescheiden blijkt volgens de Inspecteur evenwel op geen enkele wijze dat er sprake was van het overdragen van het pand tegen een mogelijk te lage waarde. In de jaarstukken van belanghebbende over de jaren 1995 en 1996 is geen melding gemaakt van het pand of van op het pand behaalde winst. De stukken genoemd in 5.2.1 onder b, c en f, zijn eerst tijdens het boekenonderzoek in november 2001 aan hem bekend geworden. Ook in het geval de aangiftedossiers van belanghebbende en FF BV wel in onderling verband zouden zijn beschouwd, zou er geen reden zijn voor de veronderstelling dat de waardeontwikkeling van het pand geheel of ten dele aan belanghebbende zou toekomen.
De Inspecteur heeft zich voorts op het standpunt gesteld dat een nieuw feit voor navordering niet vereist is omdat aan de zijde van belanghebbende met betrekking tot dit feit sprake is van kwade trouw. Ten tijde van de aankoop van het pand was belanghebbende zich reeds ervan bewust dat de verkoper van het pand in verband met balansopschoning bereid was een discount toe te staan op de aankoopprijs van het pand. Door het besluit van belanghebbende tot onderbrengen van het economische belang van het pand bij een nog aan te schaffen turbovennootschap, heeft belanghebbende ervoor gekozen over het met betrekking tot het pand te behalen voordeel geen of te weinig belasting te betalen. De Inspecteur wijst ook op de toelichting in de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1996 van beide aandeelhouders. In die toelichting wordt enkel gewag gemaakt van de verlaging van het aandelenkapitaal van FF BV. Was het pand door F BV direct van C BV aangekocht dan had hij niet geconcludeerd tot de fiscale gevolgen zoals hij thans doet.
Op 29 december 1995 is de volle eigendom van het pand aan belanghebbende geleverd. Van de door belanghebbende gestelde intentie van beide aandeelhouders om belanghebbende slechts als beheerder van het pand te laten optreden, blijkt eerst uit de geregistreerde notulen van de vergadering van aandeelhouders van 16 januari 1996. Dat betekent dat op de beginbalans van 1996 van belanghebbende het pand had moeten voorkomen en dat dit ten onrechte door de accountant is nagelaten. Het niet in de aangifte over 1996 verantwoorden van winst ter zake van het pand is een bewuste keuze geweest en onderdeel van een constructie om in strijd met de werkelijkheid de boekwinst te verantwoorden in een zogenoemde turbovennootschap. Er is sprake van kwade trouw, immers in de aangiften van belanghebbende over 1995 en 1996 is ten aanzien van het pand bewust onjuiste informatie verstrekt. De belastingplichtige mag er niet van uitgaan dat de Inspecteur mogelijk op andere wijze wel informatie kan verkrijgen.
5.2.3. De Inspecteur stelt naar het oordeel van het Hof terecht voorop dat blijkens de akte van levering van 29 december 1995 belanghebbende volledig eigenaar van het pand is geworden en dat de eerste gelegenheid waarbij kenbaar is gemaakt dat naar de mening van de aandeelhouders van belanghebbende het belang bij het pand haar niet aanging, was de vergadering van aandeelhouders van 16 januari 1996. Derhalve is juist de conclusie van de Inspecteur dat belanghebbende het pand ten onrechte niet heeft vermeld op haar balans per 31 december 1995 en evenzeer ten onrechte niet op de beginbalans van het jaar 1996. In zoverre heeft belanghebbende geen juiste aangifte gedaan.
De Inspecteur heeft voorts gesteld dat hij ten tijde van het vaststellen van de primitieve aanslag vennootschapsbelasting van belanghebbende over het jaar 1996 op de hoogte had kunnen zijn van stukken genoemd in 5.2.1 hiervoor onder a, d, e, g en h. De door de Inspecteur bedoelde stukken werpen geen licht op het resultaat van een eventuele verkoop van het pand door belanghebbende of op het voor de belastingheffing van belang zijnde moment van verkoop van het pand. Dat geldt ook met betrekking tot de akte van levering van 29 december 1995 van het pand aan belanghebbende.
De omstandigheid dat ter registratie aangeboden stukken, te weten het besluit van de vergadering van aandeelhouders van belanghebbende van 16 januari 1996 en de akte van 14 juni 1996 waarbij het pand door belanghebbende rechtstreeks is geleverd aan FF BV, bij het vaststellen van de op 28 februari 1998 gedagtekende primitieve aanslag over 1996 niet in dossier van de Inspecteur aanwezig waren, staat eveneens niet aan de weg aan de aanwezigheid van een nieuw feit. Gesteld noch gebleken is dat toentertijd de organisatie van de Belastingdienst zodanig was ingericht dat de inspecteur die een aanslag vennootschapsbelasting vaststelde dezelfde inspecteur was waarbij een akte ter registratie kon of moest worden aangeboden.
Ook anderszins is niet aannemelijk geworden dat de Inspecteur ten tijde van het vaststellen van de primitieve aanslag over enige aanwijzing beschikte dat belanghebbende in 1996 een voor de heffing van belasting in aanmerking te nemen voordeel ter zake van het pand ten onrechte niet in haar aangifte had vermeld.
5.2.4. Het Hof verwerpt op grond van het vorenstaande het verweer van belanghebbende inzake het ontbreken van een nieuw feit.
5.3. onttrekking van winst
5.3.1. Belanghebbende voert aan dat de verkoper van het pand als strikte voorwaarde stelde dat de juridische levering van het pand moest plaatsvinden vóór 31 december 1995. Haar aandeelhouders waren van plan het pand in te brengen in een besloten vennootschap met een hoog aandelenkapitaal. Overeenkomstig de toenmalige stand van de jurisprudentie zou wellicht een onbelaste terugbetaling van aandelenkapitaal kunnen worden gerealiseerd. Ten tijde van de aankoop van het pand waren haar aandeelhouders A en B in onderhandeling omtrent de aankoop van de aandelen in F BV, welke vennootschap bestemd was voor de aankoop van het pand. Omdat die onderhandelingen moeizamer verliepen dan voorzien hebben A en B ieder 50 percent van de aandelen in belanghebbende verworven. Vanaf het moment van de aankoop van het pand door belanghebbende was het de intentie van de aandeelhouders dat het economische belang bij het pand niet bij belanghebbende zou berusten. Dit is nog eens vastgelegd in de notulen van de aandeelhoudersvergadering van 16 januari 1996. Die vastlegging was ook de reden dat de accountant besloot het pand niet op te nemen onder de activa op de balans van belanghebbende per ultimo 1995. Belanghebbende heeft voor de in de tussentijd door haar verrichte diensten een zakelijke beheersvergoeding ontvangen van F BV. Eerst op 12 april 1996 is op initiatief van de aandeelhouders de overeenkomst tussen belanghebbende en F BV tot stand gekomen. Tot dat moment had zich nog geen andere gegadigde aangediend en was omtrent potentiële winstreserves bij belanghebbende niets met zekerheid bekend. Noch op 16 januari 1996, noch op 12 april 1996 kon bij belanghebbende een bewuste winstuitdeling hebben plaatsgevonden. Belanghebbende had, gelet op de juridische werkelijkheid, geen aanspraak op de winst op het pand. Belanghebbende is daarom primair van mening dat zij zich niet bewust enige winst met betrekking tot het pand heeft laten ontgaan.
K beschikte niet meer over documenten rond de aankoop van het pand. Het is daarom niet merkwaardig dat K zich in eerste instantie tijdens het gesprek op 3 mei 2002 bij de Belastingdienst in data heeft vergist. K is zonder nadere voorbereiding voor het hoorgesprek bij de Belastingdienst ontboden. Hij moest toen putten uit zijn geheugen.
5.3.2. Subsidiair stelt belanghebbende dat, indien al sprake is van een onttrekking van winst, deze winst hooguit kan bestaan uit de waardevermeerdering van het pand vanaf de aankoop op 29 december 1995 tot het besluit van de vergadering van aandeelhouders van 16 januari 1996. Vanaf dat moment moest belanghebbende zich bewust zijn dat een verdere vermeerdering van de waarde haar niet meer kon toekomen. Belanghebbende berekent het waardevoordeel over genoemde periode, rekening houdend met een correctie wegens omzetbelastingaspecten tussen de verhuurder en de huurders van het pand en door haar gemaakte kosten, op een bedrag van f 52.822.
Zij bestrijdt de berekening van de Inspecteur voor het geval zou moeten worden uitgegaan van een waardevermeerdering per 16 januari 1996. In de fax van 5 januari 1996 (bijlage 18 bij het verweerschrift) wordt slechts gesproken over een vraagprijs van f 3.786.969. De verkoper van het pand, C BV, zal zich eveneens geïnformeerd hebben omtrent de marktomstandigheden. Omdat enkele huurders geen belaste prestaties verrichtten, was er de mogelijkheid van een potentiële huurstijging die de prijs van het pand opwaarts zou beïnvloeden.
5.3.3. De Inspecteur is van mening dat, nu belanghebbende niet alle stukken inzake de onderhandelingen omtrent de verkoop van het pand heeft overgelegd, het ervoor moet worden gehouden dat aan het pand reeds in januari 1996 een waarde van f 3.700.000 kon worden toegekend. Het gaat de Inspecteur hierbij in het bijzonder om de vraag wanneer de koopovereenkomst met K tot stand is gekomen. Met de herziene verklaring van K levert belanghebbende, aldus de Inspecteur, geen bewijs. De Inspecteur merkt in dit verband op dat K voorafgaande aan het horen op 3 mei 2002 is gevraagd stukken met betrekking tot de aankoop van het pand in te sturen. K is dus niet onvoorbereid gehoord en achteraf is hem gelegenheid geboden opmerkingen te maken bij het verslag. Na ongeveer 3 weken heeft K het verslag ondertekend en met aanvullingen teruggezonden.
5.3.4. Het besluit in de vergadering van aandeelhouders van belanghebbende van 16 januari 1996, dat het economische risico van het pand zal liggen bij een andere vennootschap, is, aldus de Inspecteur, een eenzijdige overeenkomst. F BV was toen nog niet in beeld. Een eventueel moeizaam verloop van de onderhandelingen inzake de aankoop van de aandelen in F BV is voor de onderhavige zaak niet relevant. Pas vanaf de verwerving van de aandelen in F BV kunnen de bestuurders van die vennootschap beslissen dat F BV de economische eigendom aanvaardt. Het gerechtshof te H komt in zijn uitspraak in het beroep van B tegen de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1996 tot eenzelfde conclusie. Door het pand tegen een te lage prijs over te dragen aan een zustervennootschap heeft belanghebbende zich winst laten ontgaan en die zustervennootschap bevoordeeld. Ook het gerechtshof H oordeelde dat sprake was van een uitdeling van winst. Belanghebbende heeft, door het pand voor een onzakelijke prijs door te leveren aan F BV op instigatie en ten behoeve van haar beide aandeelhouders in een onttrekking bewilligd. In F BV was gelet op onverrekende verliezen geen vennootschapsbelasting verschuldigd. Door de door F BV gerealiseerde winst op het pand kwam in die vennootschap een hoog bedrag beschikbaar voor een onbelaste terugbetaling van kapitaal. Belanghebbende miste voor een dergelijke actie het vereiste hoge kapitaal. Belanghebbende heeft zich aldus een boekwinst laten ontgaan.
5.3.5. De Inspecteur wijst erop dat blijkens een fax van 5 januari 1996 (bijlage 18 bij het verweerschrift), ontleend aan het dossier van B, op die datum al sprake was van een vraagprijs voor het pand van f 3.786.969. Blijkens een fax van 13 mei 1996 (bijlage 17 bij het verweerschrift) was op die datum sprake van een vraagprijs van f 3.960.000. Indien het Hof van mening is dat de onttrekking van de meerwaarde van het pand reeds heeft plaatsgevonden op 16 januari 1996 stelt hij zich subsidiair op het standpunt dat sprake is van een boekwinst van f 672.252.
5.3.6. Nu belanghebbende door het niet opnemen van het pand op de balans per ultimo 1995 en per het begin van 1996 de vereiste aangifte niet heeft gedaan ligt, aldus de Inspecteur, bij belanghebbende de bewijslast met betrekking tot de onjuistheid van de door de Inspecteur gestelde onttrekking. Belanghebbende heeft die onjuistheid niet doen blijken.
5.3.7. Het Hof stelt vast dat in de akte van levering van 29 december 1995 van het pand aan belanghebbende is vermeld dat belanghebbende een koopovereenkomst heeft gesloten met C BV, dat zij het pand in eigendom aanvaardt en dat de baten en lasten van het pand met ingang van 29 december 1995 voor rekening zijn van belanghebbende. Een vermelding, inhoudende dat belanghebbende het pand heeft aangekocht voor een nader door haar te noemen derde, al of niet op grond van een reeds bestaande overeenkomst met die derde, ontbreekt in de akte. Dat brengt mee dat vanaf de aankoop van het pand het gehele belang bij het pand, waaronder te begrijpen een eventuele waardevermeerdering, volledig in het resultaat van belanghebbende tot uiting behoort te komen. Anders dan namens belanghebbende wordt betoogd, brengt het besluit van de aandeelhouders opgenomen in de notulen van een bijzondere vergadering van aandeelhouders van belanghebbende van 16 januari 1996 daarin geen verandering. Het betreft een eenzijdig besluit dat niet stoelt op enige overeenkomst met een contractant. De kennelijk door de aandeelhouders beoogde contractant, F BV, was toen nog een partij waarvan de aandelen in het bezit van derden waren en waarop de aandeelhouders van belanghebbende geen invloed konden uitoefenen. Aan het besluit van de vergadering van aandeelhouders komt te dezen derhalve geen betekenis toe.
5.3.8. Eerst op 12 april 1996 is sprake van een overeenkomst tussen belanghebbende en F BV, waaruit kan worden afgeleid dat F BV instemde met de verwerving door haar van het pand. Van een andere of eerdere overeenkomst tussen belanghebbende en F BV is in dit geding niet gebleken.
5.3.9. In de akte van 14 juni 1996 wordt gesteld dat belanghebbende het pand voor
f 2.770.00 aan F BV zou hebben verkocht, waarna F BV het pand voor f 3.700.000 aan K zou hebben verkocht en vervolgens K het pand voor f 3.900.00 aan L BV heeft verkocht. Omtrent de rol van K leggen partijen tegenstrijdige verklaringen af. K heeft na contact met A en B in een aan de Inspecteur gerichte ongedateerde brief zijn eerdere tegenover de Inspecteur afgelegde verklaring deels herroepen. De Inspecteur heeft gemotiveerd en door belanghebbende niet bestreden aangevoerd dat K indertijd voldoende bedenktijd heeft gehad alvorens zich akkoord te verklaren met het verslag van de op 3 mei 2002 gevoerde bespreking, in welk verslag K, aldus de Inspecteur, bovendien enkele wijzigingen had aangebracht.
5.3.10. Het vorenstaande leidt het Hof tot het volgende oordeel. A en B hebben het pand eind 1995 kunnen kopen voor een bedrag van
f 2.770.000. Naar eigen zeggen met de bedoeling het pand in te brengen in een vennootschap met een hoog aandelenkapitaal. Omdat een zodanige vennootschap niet voorhanden was hebben zij op 29 december 1995 eerst de aandelen in een andere vennootschap, belanghebbende, verworven en op dezelfde dag belanghebbende het pand in eigendom laten verwerven. Ten onrechte is het pand in de aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 1995 van belanghebbende niet opgenomen in het eindvermogen en in de aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 1996 niet in het beginvermogen. Op 5 januari 1996 was namens belanghebbende sprake van een vraagprijs voor het pand van f 3.786.969 en op 13 mei 1996 van een vraagprijs van f 3.960.000. Het pand is uiteindelijk achtereenvolgens via F BV en K terecht gekomen bij een koper die er op 14 juni 1996 f 3.900.000 voor heeft betaald. Het besluit van de bijzondere vergadering van aandeelhouders van belanghebbende van 16 januari 1996 mist, zoals hiervoor is overwogen, betekenis. Van een overeenkomst tussen belanghebbende en F BV vóór 12 april 1996, de dag waarop A en B het gehele geplaatste aandelenkapitaal in F BV verwierven, is in dit geding niets gebleken. De rol van K in het geheel van de onderhavige kwestie in de periode vóór juni 1996 in dit geding niet duidelijk geworden. Noch belanghebbende, noch K hebben, desgevraagd door de Inspecteur, bescheiden verschaft waaruit in de periode tot juni 1996 van reële onderhandelingen tussen onafhankelijke partijen of een andere gang van zaken blijkt.
Het Hof acht gelet op een en ander door de Inspecteur op z’n minst aannemelijk gemaakt, dat het pand ten tijde van de aankoop daarvan door F BV van belanghebbende een waarde had van f 3.700.000, zijnde het bedrag waarop partijen, indien de Inspecteur in zijn primaire stelling in het gelijk wordt gesteld, zich ter zitting van het Hof hebben verenigd. Het Hof merkt hierbij op dat ook niet is gebleken dat de voor het pand begin januari 1996 gehanteerde vraagprijs in ten minste aanmerkelijk mate uitging boven de op dat moment geldende marktprijzen.
Dit oordeel van het Hof omtrent de gang van zaken leidt tot de conclusie dat belanghebbende zich ten behoeve van haar beide aandeelhouders bij de overdracht van het pand aan F BV een voordeel heeft laten ontgaan, waarvan belanghebbende en beide directeuren/groot aandeelhouders zich, gelet op de gang van zaken, bewust moeten zijn geweest. Het verschil tussen de waarde bij verkoop van het pand en de aankoop ervan bedraagt
(f 3.700.000 – f 2.770.000) f 930.000. De door de Inspecteur aangebrachte correctie winst op het pand bedraagt f 839.279. Ook als rekening wordt gehouden met de tussen belanghebbende en F BV in de overeenkomst van 12 april 1996 ten behoeve van belanghebbende overeengekomen beheersvergoeding en de door de gemachtigde van belanghebbende op blz. 6 van zijn brief van 30 maart 2004 aan het gerechtshof H gerichte brief berekende ‘diverse kosten’ van f 33.458, is de navorderingsaanslag door de Inspecteur niet te hoog vastgesteld.
5.4. verhoging
5.4.1. De Inspecteur is van mening dat uit de feiten voldoende blijkt dat belanghebbende zich bewust winst heeft laten ontgaan en de aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 1996 opzettelijk naar een te laag bedrag heeft gedaan. De aandeelhouders tevens directeuren van belanghebbende wisten begin 1996 reeds dat het pand een belangrijk hogere waarde had dan de prijs waarvoor het was aangekocht. Belanghebbende heeft opzettelijk meegewerkt aan een samenstel van rechtshandelingen om zonder heffing van vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting aan haar aandeelhouders een voordeel in privé te doen toekomen. Het opzetvereiste blijkt uit de achtereenvolgende feiten en behoefde geen nadere motivering. In ieder geval is, aldus de Inspecteur, sprake van grove schuld. Belanghebbende heeft ernstig lichtvaardig gehandeld. Zij had zich dienen te realiseren dat door haar handelen te weinig belasting zou worden betaald. Belanghebbende heeft in de aangiften over 1995 en 1996 ten aanzien van het pand bewust onjuiste informatie verstrekt. In ieder geval had in de toelichting bij de jaarstukken over 1995 en 1996 de aankoop en de leveringsplicht van het pand moeten worden vermeld, dan wel de reden – zoals belanghebbende heeft gesteld: het besluit van de vergadering van aandeelhouders van 16 januari 1996 – waarom het pand niet voorkwam op de eindbalans van belanghebbende van 1995 en de beginbalans van 1996.
5.4.2. Belanghebbende meent dat zij zorgvuldig heeft gehandeld en dat zij en haar aandeelhouders steeds overeenkomstig de gemaakte afspraken hebben gehandeld. Bovendien is tenminste sprake van een pleitbaar standpunt. De Inspecteur schiet ook tekort in de motivering van de verhoging.
5.4.3. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat het aan opzet van belanghebbende is te wijten dat te weinig belasting is geheven. Belanghebbende heeft in haar aangifte vennootschapsbelasting over 1995 en ook over 1996 nagelaten opgave te doen van de aan- en verkoop van het pand. Het besluit van de vergadering van aandeelhouders van belanghebbende van 16 januari 1996 kan geen reden vormen om op de eindbalans van 1995 en de beginbalans van 1996 geen melding te maken van het pand. Op z’n minst hadden de jaarrekeningen over beide jaren moeten worden voorzien van een toelichting op dit punt. De omstandigheid dat, zoals belanghebbende betoogt en de Inspecteur heeft erkend, het naar de stand van begin 1996 fiscaal bezien nog mogelijk was om, indien F BV het pand zelf had aangekocht, te komen tot een onbelaste teruggaaf door F BV van gestort kapitaal, rechtvaardigt op geen enkele wijze dat het aan belanghebbende en haar directie/aandeelhouders vrijstond een weg te volgen waarbij een belangrijk deel van de feitelijke gang van zaken voor de Inspecteur werd verhuld. Het standpunt van belanghebbende omtrent de feiten is geenszins pleitbaar.
5.4.4. Het Hof is op grond van het vorenstaande van oordeel dat sprake is van het opzettelijk doen van onjuiste aangifte. De opgelegde boete acht het Hof passend en geboden.
5.5. uitspraak op bezwaar
5.5.1. Belanghebbende heeft aangevoerd dat de ambtenaar M die op het bezwaarschrift heeft beslist, tevens was betrokken bij het opleggen van de aanslag met de verhoging. Zij verwijst hiervoor naar het verslag van het horen van K (bijlage 18 beroepschrift). M, die was betrokken bij dit horen en daarmee bij het opleggen van de navorderingsaanslag, heeft tevens beslist op het bezwaarschrift omtrent de verhoging. Belanghebbende verzoekt om terugwijzing van het bezwaar naar de Inspecteur.
5.5.2. De Inspecteur heeft gesteld dat de beslissing tot het opleggen van de bestreden navorderingsaanslag en de verhoging is genomen door de heer N. De heer M heeft slechts op een aantal momenten in het kader van het boekenonderzoek bijstand verleend. Deze bijstand heeft zich beperkt tot het vergaren van informatie, onder andere van K. Bij de feitelijke besluitvorming met betrekking tot het opleggen van de aanslag en de verhoging is M niet betrokken geweest. Belanghebbende voert naar de mening van de Inspecteur voor haar stelling te dezen geen bewijs aan. Er is niet gehandeld in strijd met het bepaalde in art. 10:3 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
5.5.3. Uit de stukken en hetgeen partijen daaromtrent over en weer hebben gesteld leidt het Hof af, dat de ambtenaar M op een aantal momenten bijstand heeft verleend bij het boekenonderzoek dat is ingesteld naar aanleiding van de door B gedane aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 1996. Uiteindelijk is, aldus de Inspecteur, de bestreden navorderingsaanslag met verhoging vastgesteld door de ambtenaar N. Vervolgens hebben M en N op 3 mei 2002 K gehoord. K moet te dezen worden gezien als getuige. Vervolgens heeft M de behandeling van het bezwaar verricht.
5.5.4. In artikel 10:3, lid 3, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) is – kort gezegd - bepaald dat degene die de primaire beslissing, in casu het opleggen van de navorderingsaanslag, heeft genomen niet tevens degene kan zijn die beslist op het tegen die beslissing gerichte bezwaarschrift. Het Hof ziet in de onder 5.3.3 weergegeven gang van zaken geen schending van genoemd artikel 10:3, lid 3.
5.5.5. Het Hof merkt nog op dat, nu K als getuige moet worden aangemerkt, niet kan worden gesproken van schending van de wijze van horen van een belanghebbende als bedoeld in artikel 7:5 Awb Pro.
6. Proceskosten
Voor een kostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht vindt het Hof geen termen aanwezig.
7. Beslissing
Het Gerechtshof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan op
door mr Röben, voorzitter, mrs Haas en Wefers Bettink, raadsheren.
De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van mr Vellema, als griffier.
De griffier, De voorzitter,
(A. Vellema) (J.B.H. Röben)
Afschriften van de uitspraak zijn aangetekend per post verzonden op
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.