Uitspraak
uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummer 08/00162
uitspraakdatum: 10 november 2009
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z (hierna: belanghebbende)
en het incidentele hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 6 maart 2008, nummers AWB 06/4804 IB en 06/4806 IB, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is over het jaar 2002 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: de navorderingsaanslag) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 155.482 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 212.993. Daarnaast is bij beschikking een boete opgelegd van € 26.624. Aan heffingsrente is een bedrag berekend van € 5.977.
1.2. Op het bezwaar van belanghebbende tegen de navorderingsaanslag en de boetebeschikking heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de navorderingsaanslag en de boetebeschikking gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij haar uitspraak van 6 maart 2008 de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 155.482 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 202.573 en de boete verminderd tot een bedrag van € 25.321.
1.4. Tegen de uitspraak van de Rechtbank is belanghebbende in hoger beroep gekomen. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en daarbij incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft het incidentele hoger beroep van de Inspecteur beantwoord.
1.5. Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft, alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 juni 2009 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord: de gemachtigde van belanghebbende alsmede de Inspecteur.
1.7. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. Vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende is gehuwd met Y. Tot het gezin behoorden in het onderhavige belastingjaar twee zonen, die geboren zijn in 1982 en in 1984. Belanghebbende is enig aandeelhouder en directeur van A N.V. (hierna: A). Hij bezit verder middellijk 90% van de aandelen in B B.V. (hierna: B). De overige 10% van de aandelen zijn in handen van twee managers van B. De activiteiten van B bestaan uit de productie van installaties voor de voedingsmiddelenindustrie.
2.2. A houdt middellijk 50% van de aandelen in C GmbH en 40% van de aandelen D B.V. (hierna: D).
2.3. A houdt zich bezig met beleggings- en beheeractiviteiten. Zij fungeert als tussenpersoon bij werkzaamheden die B uitvoert voor DT. Verder bemiddelt A bij transacties in voedingsmiddelen tussen bedrijven in Midden-Amerika en Europa.
2.4. Belanghebbende was eigenaar van een motorjacht, type 65, genaamd “E”, bouwjaar 1992, lengte 19 meter (hierna: de privé-boot).
2.5. Op 22 juni 2001 heeft belanghebbende contact gezocht met de sales manager van F, Ltd over een motorjacht van het nieuwe type. Dit contact heeft niet geleid tot een aankoop van een nieuw motorjacht.
2.6. In april 2002 heeft belanghebbende de privé-boot via G te koop aangeboden voor een vraagprijs van € 660.000. Op 2 juni 2002 is motorschade ontstaan aan deze boot. Op 4 juni 2002 is de privé-boot voor reparatie overgebracht naar H te Q (hierna: H). Na voltooiing van de reparatie werd de privé-boot van september 2002 tot april 2003 opgeslagen bij G. Op 6 augustus 2003 is de privé-boot verkocht voor € 440.000.
2.7. In juni 2002 heeft belanghebbende namens A een voorlopige koopovereenkomst gesloten voor de aankoop van een motorjacht van het merk I, type 90, bouwjaar 1998 (hierna: de I). De I is 27 meter lang en heeft - onder andere - zes slaapkamers met elk een eigen badkamer, waaronder één slaapkamer met jacuzzi. De definitieve koopovereenkomst is op 3 juli 2002 ondertekend. De I is op 17 juli 2002 in Frankrijk aan A geleverd. De naam van de I is gewijzigd in “E”, dezelfde naam als van de privé-boot. Na de aankoop is onderhoud aan de I gepleegd en zijn onderdelen gereviseerd. Tevens is de uitrusting uitgebreid. Bij de I behoren onder meer een tender, een jetski, een speedboot, waterski’s en een duikuitrusting. A heeft in het jaar 2002 een bedrag van € 1.626.584 in de I geïnvesteerd.
2.8. De I heeft haar thuishaven in Turkije. Na de aanschaf hebben belanghebbende, zijn echtgenote en de bemanning van het schip de I van Frankrijk naar Turkije gevaren. Belanghebbende en zijn echtgenote waren in de regel samen op de boot, waarbij belanghebbende in sommige gevallen tussentijds voor zakelijke besprekingen voor korte tijd is afgereisd. Eén van de zonen van belanghebbende is bij een enkele gelegenheid aan boord van de I geweest.
2.9. Op 17 juli 2002, de datum van overdracht van de I, is de verzekeringspolis van de privé-boot aangepast. Naast de privé-boot is ook de I verzekerd op dezelfde polis, waarop belanghebbende als verzekeringnemer is vermeld. Vanaf voornoemde datum is de privé-boot verzekerd op basis van stilligcondities. Deze condities houden in dat de verzekering uitsluitend van kracht is tijdens het stilliggen van de boot, de proefvaarten ten behoeve van de verkoop en het verhalen van het vaartuig binnen de haven. De I en de bijbehorende speedboot zijn verzekerd conform de algemene voorwaarden van “De Watersportpolis”, model TE 03.2.01 A. In dit model is in artikel 3, onderdeel 2 bepaald, dat de verzekering geen dekking biedt voor schade ontstaan terwijl het vaartuig wordt gebruikt voor verhuur-, lease- of charterdoeleinden (hierna tezamen aangeduid als: verhuur).
2.10. De op 2 juni 2002 ontstane motorschade aan de privé-boot (zie onder 2.6.) is door H gerepareerd. H heeft het eerste voorschot voor het repareren van de motorschade op 5 juni 2002 gefactureerd aan belanghebbende met als kenmerk: “65 motorschade”. De factuur van 29 juli 2002 voor het tweede voorschot is op verzoek van belanghebbende niet aan hem maar aan A gericht, waarbij het kenmerk is gewijzigd in: "Motorschade E". De laatste factuur ter zake van de motorschade van de privé-boot en die tevens betrekking heeft op de levering van een electro-magnetische clutch voor de I is van 18 september 2002. Deze factuur is ook gericht aan A en draagt het kenmerk: “Motorjacht E”. A heeft de drie facturen betaald. Het totale bedrag inclusief omzetbelasting van deze facturen bedraagt € 65.265,62. De prijs die aan de clutch wordt toegerekend, bedraagt € 5.659. De Inspecteur heeft het verschil van € 59.606 als uitdeling aangemerkt. Met een deel van het gefactureerde bedrag heeft A de kostprijs van de I verhoogd, waarop zij in het jaar 2002 € 719 heeft afgeschreven.
2.11. Op dezelfde datum als de eerste factuur inzake de motorschade, 5 juni 2002, heeft Spreen een factuur aan belanghebbende gestuurd met als kenmerk "65", voor onderhouds-, reparatie- en transportkosten. Deze factuur is ook betaald door A. Zij heeft deze factuur, anders dan de onder 2.10 genoemde facturen, ten laste laten komen van de rekening-courantverhouding met belanghebbende.
2.12. Eind 2002 bleek dat de toenmalige verhuurbemiddelaar, J, en de kapitein van de I, de boot voor commerciële doeleinden hebben gebruikt, maar daarvoor geen huurovereenkomst namens A met de gebruiker hebben gesloten. Daarop heeft A de verhuur-bemiddelaar en de crew van de I ontslagen en is zij tegen hen een civielrechtelijke procedure gestart. Zij heeft nimmer huurpenningen uit deze exploitatie ontvangen. A heeft een nieuwe verhuurbemiddelaar gezocht. Deze heeft zij gevonden in K, te R, Turkije (hierna: K), waarmee zij op 25 februari 2003 een contract heeft afgesloten. Hierbij is de vraagprijs bepaald op € 4.000 huur per dag voor het hoogseizoen en € 3.500 per dag voor het laagseizoen.
2.13. B heeft een Engelstalige folder op laten stellen over de I. Deze folder kan voor verhuurdoeleinden gebruikt worden. Op 23 juni 2003 heeft zij hiervoor een factuur ontvangen.
2.14. Op 3 augustus 2003 heeft A een bemiddelingsovereenkomst gesloten met G om de I te verkopen. De vraagprijs is bepaald op € 1.790.000.
2.15. Op 18 juni 2003 en 28 juli 2003 heeft H aan belanghebbende gespecificeerde facturen verstuurd voor werkzaamheden aan de I, met als kenmerk “I 27”. Daarnaast heeft H op 28 juli 2003 een gespecificeerde factuur ten bedrag van € 2.556 (inclusief omzetbelasting) verstuurd aan belanghebbende voor werkzaamheden aan de privé-boot met als kenmerk: “65 div.”. Deze facturen heeft H op 19 september 2003 teniet gedaan door de verzending van drie creditfacturen. Op dezelfde dag, 19 september 2003, heeft H een factuur gezonden aan A tot het totale bedrag van de drie eerdergenoemde facturen met als kenmerk “I 27”. De factuur omvat als omschrijving van de werkzaamheden “diverse reparatie- en onderhoudswerk¬zaam¬heden” zonder vermelding dat deze werkzaamheden ook aan de privé-boot zijn verricht. I heeft de factuur voldaan en ten laste van haar winst gebracht.
2.16. Uit een mailbericht van K aan belanghebbende van 18 november 2003 volgt dat hij de verhuuractiviteiten wil gaan intensiveren, waaronder de verspreiding van de brochures van de I. Daarnaast wordt belanghebbende geïnformeerd over de gevolgen van een eventuele verhuur van de I voor de omzetbelasting.
2.17. Op de verzekeringspolis van de I zijn na 17 juli 2002 enkele wijzigingen aangebracht. Zo is de verzekeringnemer gewijzigd van belanghebbende in A. Daarnaast is een gebruikersclausule toegevoegd, op grond waarvan de verzekering uitsluitend van kracht is, indien het vaartuig wordt gebruikt door A dan wel haar gemachtigden. Op 26 september 2003 is de polis opnieuw gewijzigd vanwege het afvoeren van de privé-boot ten gevolge van de verkoop daarvan en de uitbreiding van de polis met een verhuurclausule. Meeverzekerd zonder premieverhoging is één keer per jaar het verhuurrisico, mits dit vooraf schriftelijk aan de verzekeringsmaatschappij wordt doorgegeven.
2.18. In januari 2004 is de verzekeringspolis van de I zo gewijzigd dat verhuur wel mogelijk is, waarbij de premie met 40% is verhoogd. In maart 2004 is deze poliswijziging weer ongedaan gemaakt.
2.19. A heeft op 6 april 2004 een factuur aan B gestuurd voor de verhuur van de I gedurende 6 perioden in de jaren 2002 (6 dagen) en 2003 (21 dagen). Per dag wordt een bedrag van € 2.750 exclusief omzetbelasting in rekening gebracht, zodat het totale bedrag van de factuur € 74.250 bedraagt. Later dat jaar, op 22 december 2004, is een volgende factuur verstuurd voor verhuur gedurende zeven perioden in de jaren 2003 (13 dagen) en 2004 (28 dagen). Voor deze 41 dagen brengt A € 116.850 (€ 2.850 per dag exclusief omzetbelasting) in rekening. Belanghebbende heeft op verzoek van de Inspecteur op afschriften van de facturen aangetekend welke klanten van B op de boot zouden zijn ontvangen.
2.20. A heeft nimmer een huurovereenkomst afgesloten voor de verhuur van de I. In juni 2009 was de I nog niet verkocht.
2.21. De vliegkosten die belanghebbende en zijn gezin, werknemers van H en de heer en mevrouw L hebben gemaakt naar de ligplaats van de I zijn deels door B voor haar rekening genomen. In opdracht van belanghebbende heeft de controller van B, M, deze kosten ten laste van het resultaat van B gebracht. In 2002 bedroegen deze kosten € 5.184.
2.22. In het jaar 2002 heeft A de volgende kosten van de I ten laste van het resultaat gebracht:
Afschrijvingskosten I
(exclusief € 719 afschrijving op de geactiveerde kosten privé-boot) € 31.976
Exploitatiekosten I
(onderhoud, brandstof, verzekering, haven- en liggelden, kosten bemanning e.d.) - 115.508 +
€ 147.484
2.23. De Inspecteur berekent in hoger beroep en rekening houdend met een beroep op interne compensatie de door hem gestelde uitdeling aan belanghebbende door A en B als volgt:
Kosten I ten laste van A € 147.484
Gemist rendement op investering in I (€ 1.626.584 x 6% x
5/12 maanden =) - 40.665
Kosten vervanging motor privé-boot (deels geactiveerd) - 59.606
Vliegkosten B - 5.184 +
Regulier voordeel uit aanmerkelijk belang € 252.939
3. Geschil, standpunten en conclusies van partijen
3.1. Partijen houdt verdeeld of en in hoeverre de Inspecteur terecht een uitdeling heeft aangenomen ter zake van de door A gedragen kosten van de privé-boot, de afschrijvings- en exploitatiekosten van de I, het gemiste rendement over de investering in de I en de door B gedragen vliegkosten. Voorts is in geschil of de Inspecteur terecht en tot het juiste bedrag een boete heeft opgelegd. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en de Inspecteur bevestigend.
3.2. Elk van de partijen heeft voor haar standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van haar afkomstige stukken.
3.3. Daaraan is mondeling toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.
3.4. Belanghebbende verzoekt in hoger beroep primair de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken op bezwaar, de navorderingsaanslag en de boetebeschikking te vernietigen. Subsidiair verzoekt belanghebbende de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken op bezwaar en de boetebeschikking te vernietigen en, naar het Hof begrijpt, de navorderingsaanslag te verminderen tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 155.482 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 201.854.
3.5. De Inspecteur concludeert in zijn incidenteel hoger beroep tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en bevestiging van de uitspraken op bezwaar.
4. Beoordeling van het geschil
Uitdeling/zakelijke uitgaaf
4.1. Uit het arrest van de Hoge Raad van 18 april 2008, nr. 07/10035, LJN: BC9548, BNB 2008/139 volgt, dat door een vennootschap gedane uitgaven slechts dan een zakelijk karakter ontberen - en derhalve niet ten laste van de winst kunnen worden gebracht - indien en voor zover zij zijn gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder(s). Indien in geschil is of de ondernemer een bepaalde uitgave heeft gedaan met het oogmerk daarmee de zakelijke belangen van de onderneming te dienen, dan wel (tevens) met het oogmerk van bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder(s), overschrijdt de rechter de grenzen van zijn taak niet door de werkelijke aard van de uitgaven te beoordelen.
4.2. Als uit de beoordeling van de uitgaven door A aan de privé-boot en de I volgt, dat bij A een zakelijk motief voor het doen van deze uitgaven ontbreekt en zij door het voor haar rekening nemen van deze uitgaven een bewuste vermogensverschuiving heeft laten plaatsvinden van haar naar belanghebbende als haar aandeelhouder, welke vermogensverschuiving wordt geput uit de winst, de winstreserves of toekomstige winst, dan is bij belanghebbende sprake van het genieten van een als regulier voordeel uit aanmerkelijk belang aan te merken uitdeling van winst.
Privé-boot
4.3. De Inspecteur heeft de betaling door A van de onder 2.10. bedoelde facturen van H aangemerkt als een uitdeling van winst door A aan haar aandeelhouder. Hiervoor draagt hij aan dat de facturen zien op de privé-boot van belanghebbende en dat de onderhouds- en reparatiekosten van deze boot tot dan toe voor rekening van belanghebbende kwamen.
4.4. Hiertegen brengt belanghebbende in, dat A op andere gronden de betaling van deze facturen voor haar rekening heeft genomen. De privé-boot is tot en met 2002 zeer veelvuldig gebruikt voor het representatieve onthaal van belangrijke zakenrelaties van B, D en C GmbH. A heeft de kosten van dit zakelijk gebruik voor haar rekening willen nemen. Dit heeft zij gedaan door op benaderende wijze de vergoeding voor het zakelijk gebruik te stellen op het bedrag van de reparatienota's van de motorschade. De kosten van het zakelijk gebruik van de privé-boot heeft A, als onderdeel van een managementvergoeding van € 150.000, ten laste van B laten komen. Abusievelijk heeft de boekhouder de facturen van H geactiveerd als onderdeel van de kostprijs van de I.
4.5. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur met hetgeen hij heeft aangedragen, aannemelijk heeft gemaakt, dat A onverplicht de facturen van H heeft voldaan. De door belanghebbende aangedragen redenen, die door de Inspecteur gemotiveerd zijn weersproken, vinden geen steun in de feiten. Er is niet gebleken van zakelijk gebruik van de privé-boot in 2002 of voorgaande jaren door zakenrelaties van A, B, D of C GmbH. Evenmin is bewijs geleverd voor de stelling, dat belanghebbende de kosten van het door hem gestelde zakelijke gebruik ten laste van voornoemde vennootschappen heeft willen laten komen en dat A deze kosten heeft doorbelast aan B. Indien de stelling van belanghebbende juist zou zijn is onbegrijpelijk dat de betalingen door A niet als (nagekomen) kosten in aanmerking zijn genomen. De stelling dat de boekhouder de reparatiekosten abusievelijk als kostprijs van de I heeft geactiveerd is niet aannemelijk. De eerste factuur van 5 juni 2002 is in de administratie verwerkt terwijl de factuur dateert van vóór de aanschaf van de I, is gericht aan belanghebbende, de naam van de privé-boot vermeldt en de motorschade van deze boot betreft. Deze factuur kan, vanwege het ontbreken van enig verband met de I, niet anders dan opzettelijk als kostprijs van de I zijn aangemerkt. Dit klemt te meer nu de onder 2.11. genoemde factuur van dezelfde datum met dezelfde kenmerken, wel ten laste is gekomen van de rekening-courantverhouding van belanghebbende met A. Dat de tweede en derde, in 2.10. genoemde, factuur aan A zijn gericht en niet langer de typeaanduiding van de privé-boot maar de naam "E" vermelden, wijst ook op een opzettelijke versluiering van de betaling voor de reparatie aan de privé-boot door A. Dat belanghebbende en H met de tenaamstelling en de omschrijving van de werkzaamheden op de facturen niet zorgvuldig te werk gaan, wordt bevestigd door het onder 2.15. gestelde, waar H een factuur van de privé-boot die is gericht aan belanghebbende crediteert, waarna zij een nieuwe factuur uitreikt aan A waarin de gecrediteerde factuur opgaat en waarin elk verband met de privé-boot ontbreekt.
4.6. Met de betaling door A van de facturen van de privé-boot wordt naar het oordeel van het Hof belanghebbende verrijkt en A verarmd. De Inspecteur heeft aannemelijk gemaakt, dat belanghebbende en A zich bewust waren van de bevoordeling van belanghebbende. Hij heeft voorts onweersproken gesteld dat voldaan is aan de overige voorwaarden voor een uitdeling. Het Hof is daarom van oordeel, dat de Inspecteur terecht de betaling als een uitdeling heeft aangemerkt en deze tot het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang heeft gerekend.
I
4.7. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat A de aanschaf en exploitatie van de I enkel voor haar rekening heeft genomen ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van belanghebbende. Hij draagt hiervoor aan, dat aan de aankoop van de I geen haalbaarheidsonderzoek vooraf is gegaan. Daarnaast heeft belanghebbende naar de mening van de Inspecteur onvoldoende bewijs aangedragen, dat de I daadwerkelijk werd gebruikt ten behoeve van cliënten van B. De I is ook niet aangeschaft voor verhuurdoeleinden, omdat serieuze plannen tot verhuren ontbraken en het verhuurrisico niet vanaf de aankoop is meeverzekerd.
4.8. Hiertegen brengt belanghebbende in, dat A de I heeft aangeschaft met als primaire doel de zakelijke verhuur aan derden en als secundaire doel de verhuur aan B, D en C GmbH voor representatief onthaal van cliënten en relaties. A heeft zich de nodige inspanningen getroost om de I te verhuren. De meer uitgebreide verhuurclausule zou A pas in de verzekeringspolis opnemen, als zij de I meer frequent zou kunnen verhuren. De I is daadwerkelijk door A verhuurd aan B ten behoeve van zakelijk representatief gebruik. Dit volgt uit de facturen en de schriftelijke verklaringen van de zakenrelaties. Van privé-gebruik van de I is volgens belanghebbende geen sprake.
4.9. Belanghebbende karakteriseert zichzelf als “een botenman”, hetgeen zijn bevestiging vindt in de aanschaf in privé van de privé-boot en het contact dat hij heeft met de botenproducent F, Ltd. In 2002 besluit hij de privé-boot te verkopen. Na de aanschaf door A van de I volgt uit de wijziging van de verzekeringspolis per 17 juli 2002 en de opname daarin van de stilligclausule voor de privé-boot, dat de privé-boot niet langer wordt gebruikt anders dan voor verkoopdoeleinden. Belanghebbende beschikt niet over een andere boot in privé. Uit de door de Inspecteur en belanghebbende overgelegde overzichten van de aanwezigheid van belanghebbende op de I in het jaar 2002 volgt, dat hij en zijn echtgenote al dan niet tezamen 62 dagen op de boot hebben verbleven. In het daaropvolgende jaar is dit volgens het overzicht van de Inspecteur 103 dagen en volgens het overzicht van belanghebbende 100 dagen. De I is zeer compleet uitgerust met een tender, een jetski, een speedboot, waterski’s en een duikuitrusting. De interesse in boten, het gelijktijdig stilleggen van de privé-boot en de ingebruikname van de I, het verzekeren van beide boten op dezelfde verzekeringspolis en het veelvuldig gebruik van de I brengen het Hof tot het oordeel dat de aanschaf van de I door A en het gebruik daarvan door belanghebbende is ingegeven door de wens van belanghebbende zijn persoonlijke behoeften te bevredigen.
4.10. Belanghebbende stelt dat ook zakelijke motieven een rol hebben gespeeld bij de aanschaf van de I, omdat de I verhuurd zou gaan worden aan derden en door B gebruikt zou gaan worden voor representatieve doeleinden.
4.11. De Inspecteur heeft naar het oordeel van het Hof aannemelijk gemaakt, dat het nooit de bedoeling is geweest van A de I te verhuren aan derden, B, D of C GmbH.
4.12. Aan de aanschaf is geen onderzoek over de financiële haalbaarheid vooraf gegaan. Het enige document dat vooraf is opgesteld, vermeldt een aankoopprijs van twee miljoen dollar en een veronderstelling dat de boot 70 dagen verhuurd kan worden tegen een huurprijs van $ 5.000 per dag aan derden en 28 dagen aan B c.s. voor $ 3.571 per dag. Deze berekening is op geen enkele wijze onderbouwd. Ook ontbreekt een verklaring waarom niet is uitgegaan van de aankooprijs van de I en waarom de financieringskosten niet in de berekening zijn betrokken. A heeft de I niet aan derden, D of C GmbH verhuurd. Het Hof komt daarom tot het oordeel, dat niet aannemelijk is dat de overgelegde berekening verband houdt met de beslissing van A tot aanschaf en exploitatie van de I.
4.13. Dat bij de aanschaf van de boot reeds vaststond dat deze niet zakelijk gebruikt zou worden, wordt bevestigd door het feitelijk gebruik nadien van de I. Belanghebbende en zijn echtgenote zijn zeer frequent alleen of met de bemanning en/of medewerkers van H aan boord van de I. A heeft de Notika nimmer aan derden, D of C GmbH tegen een vergoeding verhuurd.
4.14. De aanwezigheid van een folder geeft evenmin steun aan het voornemen tot zakelijk gebruik. De folder is eerst één jaar na de aankoop van de I voor rekening van B vervaardigd. Niet gebleken is dat de folder ook daadwerkelijk onder potentiële huurders is verspreid; het onder 2.16. aangehaalde mailbericht uit november 2003 vormt daarvoor geen bewijs.
4.15. De facturen voor de verhuur van de I aan B vormen naar het oordeel van het Hof onvoldoende bewijs voor de verhuur van de I. De facturen zijn eerst in 2004 opgesteld, terwijl de eerste verhuur al in oktober 2002 zou hebben plaatsgevonden. Enig bewijs, anders dan de hierna te noemen verklaringen, ontbreekt van het inviteren van zakelijke gasten door B op de I. Belanghebbende heeft verklaard dat hij persoonlijk de zakelijke cliënten op de I ontving. De Inspecteur heeft aan de hand van de vliegtickets, de agenda’s, facturen, de creditcardafrekeningen en het bankpasgebruik een overzicht gemaakt wanneer belanghebbende en/of zijn echtgenote op de I aanwezig waren. Belanghebbende heeft aan de hand van alle hem ter beschikking staande gegevens eenzelfde opstelling gemaakt. Uit geen van beide opstellingen volgt dat tijdens de, op een van de facturen vermelde periode van 13 tot en met 19 mei 2003 belanghebbende of zijn echtgenote op de boot aanwezig waren. Op de factuur heeft belanghebbende met pen deze periode gewijzigd in 30 april 2003 tot en met 6 mei 2003. Deze wijziging is niet waarschijnlijk, omdat belanghebbende van 30 april tot en met 1 mei 2003 in S, Zwitserland verbleef en dus het zakelijk bezoek van N niet persoonlijk kon ontvangen.
4.16. De door belanghebbende overgelegde verklaringen vormen naar het oordeel van het Hof evenmin bewijs voor het zakelijk gebruik van de I. Deze verklaringen stroken niet of niet volledig met de door belanghebbende geschetste gang van zaken. Zo zouden volgens de toelichting van belanghebbende op de facturen van B, vertegenwoordigers van O alleen in de periode van 29 augustus 2003 tot en met 3 september 2003 aan boord van de I zijn geweest. Dit strookt zonder nadere toelichting, die ontbreekt, niet met hetgeen P, agent van B in Bangladesh, aan belanghebbende heeft verklaard:
“(…) I have taken many customers to your Boat “E” on several occasions for promoting your business.”
4.17. Hetzelfde geldt voor de verklaring van O, waarvan vertegenwoordigers volgens belanghebbende enkel in de periode van 14 oktober 2002 tot en met 19 oktober 2002 op de I zijn geweest. De voorzitter van O heeft daarentegen verklaard:
“We state here that in various occasions, we (O) had been invited - and most of our clients concerning the various projects of B - to X’s Boat.
And we had been invited as guests through our stays.
(…)
We also had our clients on the boat which is considered one of our best business time ever spent.”
4.18. Uit voornoemde verklaringen volgt dat de uitgenodigde zakelijke relaties zelf ook weer cliënten hebben meegenomen naar de I. Dit is strijdig met belanghebbendes verklaring dat alleen zakelijke relaties van B werden uitgenodigd.
4.19. Zo er al personen door A of B zijn uitgenodigd op de I waar deze vennootschappen een zakelijke betrekking mee hebben gehad, dan zijn, zoals de Inspecteur stelt en het Hof aannemelijk acht, de uitnodigingen gebaseerd op de persoonlijke relatie tussen belanghebbende en de uitgenodigde personen.
4.20. Met al hetgeen de Inspecteur heeft aangedragen, is het Hof van oordeel dat hij daarmee aannemelijk heeft gemaakt, dat A de aanschaf en de uitgaven voor de I uitsluitend heeft gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van belanghebbende als haar aandeelhouder.
4.21. Het subsidiaire standpunt van belanghebbende dat de I op het moment van aanschaf door belanghebbende onttrokken is aan het vermogen van A en daarmee de aanschafwaarde op 17 juli 2002 als uitdeling aangemerkt had moeten worden, zodat er geen reden meer is het gemiste rendement te corrigeren, deelt het Hof niet. A is eigenaar van de boot, verzekeringnemer van de verzekering, opdrachtgever voor het onderhoud en de reparaties en contractspartij bij de verhuurbemiddelingsovereenkomst, zodat niet gesteld kan worden, dat de I aan het vermogen van A is onttrokken. Het door de Inspecteur gehanteerde percentage van 6% ter bepaling van het gemiste rendement over het geïnvesteerde vermogen wordt door belanghebbende niet betwist en komt het Hof ook niet te hoog voor, gelet op de stelling van de Inspecteur dat A op door haar verstrekte leningen in het jaar 2002 een vergoeding van 6% heeft gehanteerd.
4.22. Aan het aanbod van belanghebbende personen die een verklaring omtrent het zakelijke karakter van de boot hebben afgelegd, onder ede hun verklaring te laten herhalen, gaat het Hof voorbij, nu reeds in het voorgaande rekening is gehouden met deze verklaringen en een herhaling van de verklaringen, maar dan onder ede, niets aan de inhoud van de afgelegde verklaringen wijzigt.
4.23. Met het om niet mogen gebruiken van de I heeft A naar het oordeel van het Hof bewust een voordeel aan belanghebbende doen toekomen, welk voordeel door de Inspecteur niet, dan wel onvoldoende weersproken is vastgesteld op de exploitatie- en afschrijvingskosten van de I verhoogd met het door A gemiste rendement van 6% op haar investering van € 1.626.584 gedurende de periode 17 juli 2002 tot en met 31 december 2002, welke periode door de Inspecteur is afgerond op 5 maanden. De Inspecteur heeft, eveneens niet, dan wel onvoldoende weersproken, gesteld dat voldaan is aan de overige voorwaarden voor een uitdeling. De Inspecteur heeft daarom terecht dit voordeel als een uitdeling aangemerkt en tot het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang gerekend.
4.24. De Inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank, omdat de Rechtbank in zijn ogen ten onrechte de uitdeling heeft verlaagd met € 10.420 aan omzetbelasting. Uit het controlerapport volgt, dat bij het bepalen van de uitdeling over het jaar 2002 geen rekening is gehouden met de omzetbelasting. Ter zitting van het Hof hebben beide partijen dit bevestigd. De Rechtbank heeft deze correctie dan ook ten onrechte toegepast.
Vliegkosten
4.25. De vraag of de door B betaalde vliegkosten een uitdeling vormen, hangt af van ’s Hofs oordeel of het gebruik van de Idoor belanghebbende in zijn functie van directeur van A en B zakelijk is. Nu uit hetgeen hiervoor onder "I" is opgemerkt volgt, dat van enig zakelijk gebruik van de I geen sprake is, ontberen de vliegreizen naar de I eveneens een zakelijk karakter. Alsdan dienen deze kosten als uitdeling te worden aangemerkt. Het gegeven dat deze uitdeling geschiedt door B doet daaraan niet af, nu de Inspecteur overigens onweersproken heeft gesteld dat bij het ontbreken van een zakelijk belang aan de vliegreizen de kosten daarvan als een uitdeling moeten worden aangemerkt.
Omvang uitdeling
4.26. Het door de Inspecteur in hoger beroep berekende reguliere voordeel uit aanmerkelijk belang (zie onder 2.23.), waarbij rekening is gehouden met de afschrijving op de activeringskosten van de privé-boot en het beroep op interne compensatie, resulteert in een hoger voordeel dan waarmee bij het opleggen van de navorderingsaanslag rekening is gehouden. De navorderingsaanslag is daarmee niet tot een te hoog bedrag opgelegd.
Boete
4.27. De Inspecteur heeft op grond van artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een boete opgelegd van 50% van de verschuldigde belasting over de niet aangegeven uitdelingen terzake van de privé-boot, de Notika en de vliegkosten. Voor elk van deze uitdelingen moet dan gelden, dat de Inspecteur, na de betwisting door belanghebbende, dient te bewijzen dat belanghebbende opzettelijk de uitdelingen niet in zijn aangifte heeft vermeld.
4.28. Met al hetgeen de Inspecteur heeft aangedragen over de privé-boot is het Hof van oordeel, dat belanghebbende opzettelijk de facturen van H inzake de motorschade ten laste van A heeft laten komen, waardoor hem een voordeel toekwam dat aangegeven had moeten worden in de aangifte. Het door belanghebbende aangedragen argument dat A een vergoeding wenste te geven voor het gebruik van de privé-boot, is op geen enkele wijze onderbouwd. Als A al een vergoeding had willen verstrekken, dan had een rechtstreekse betaling en het in de administratie van A opnemen daarvan als kosten voor de hand gelegen. Zelfs als A de vergoeding door middel van verrekening met de facturen van H had willen verstrekken, dan was hiervoor wijziging van de tenaamstelling van de facturen niet noodzakelijk geweest. Juist het op initiatief van belanghebbende laten wijzigen van de tenaamstelling van de facturen duidt op een opzettelijk versluieren van de uitdeling. Van een pleitbaar standpunt dat het zakelijke kosten betreffen, zoals belanghebbende heeft gesteld, is naar het oordeel van het Hof dan ook geen sprake.
4.29. Ook voor het om niet gebruiken van de I voor privé-doeleinden geldt, dat de Inspecteur met al hetgeen hij heeft gesteld en met feiten onderbouwd, heeft aangetoond dat belanghebbende opzettelijk dit voordeel niet heeft aangegeven of althans zich ervan bewust is geweest dat er een aanmerkelijke kans bestond dat de aangifte voor wat betreft dit voordeel onjuist was, maar zich daardoor niet heeft laten weerhouden de aangifte te doen zoals hij heeft gedaan, en zich aldus willens en wetens heeft blootgesteld aan de aanmerkelijke kans een onjuiste aangifte te doen. Uit hetgeen het Hof hiervoor onder “I” heeft geoordeeld, volgt dat belanghebbende, die zich tot de aanschaf van de I geconfronteerd zag met de kosten van de privé-boot, wist dat A ter bevrediging van zijn persoonlijke behoeften de I had aangeschaft. Het feit dat hij de I zonder enige vergoeding samen met zijn echtgenote en bij een enkele gelegenheid zijn zoon mocht gebruiken, terwijl hij tevens als directeur van A bekend was met de kosten die met dit jacht samenhingen, maken dat hij bewust was van het voordeel dat hem toekwam. Belanghebbendes stelling, dat A de I louter zakelijk heeft gebruikt, vindt geen steun in de vaststaande feiten. Belanghebbende geeft zelf al aan in zijn reconstructie van het verblijf op de I, dat er sprake is van persoonlijk gebruik. Belanghebbende en/of zijn echtgenote hebben in 2002 in totaal 62 dagen op de boot verbleven, terwijl in dat jaar hooguit 11 dagen (beweerdelijk) zakelijk bezoek aan boord zou zijn geweest (zes dagen Aa, Bb en vijf dagen de directeur van C GmbH). Als al sprake zou zijn van gedeeltelijk zakelijk gebruik, dan had belanghebbende in zijn aangifte in ieder geval met aanzienlijk privé-gebruik rekening moeten houden.
4.30. Voor de vliegkosten die door B zijn betaald, geldt eveneens dat belanghebbende zich er van bewust was, dat deze reiskosten ten behoeve van de I als inkomsten in de aangifte aangegeven hadden moeten worden. Door het voordeel van deze besparing van kosten desondanks niet aan te geven, heeft hij opzettelijk een onjuiste aangifte gedaan. Het Hof verwerpt belanghebbendes stelling dat het pleitbaar is deze kosten als zakelijk aan te merken.
4.31. Het standpunt van belanghebbende dat de boete dient te vervallen, omdat hij geen inzage heeft gehad in de inhoud van de mappen B11 en K5, waarin gegevens over het derdenonderzoek bij H en Cc zijn opgenomen, kan niet het door belanghebbende gewenste resultaat hebben. Ter zitting heeft de Inspecteur uiteindelijk ermee ingestemd exemplaren van de verslagen aan belanghebbende over te leggen. De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat hij daarvan voldoende kennis heeft kunnen nemen en op deze stukken heeft kunnen reageren. Van een schending van het inzagerecht dan wel het fair play-beginsel is dan niet langer sprake.
4.32. De door de Inspecteur opgelegde boete bedraagt 50% van de nagevorderde belasting. Gelet op de omstandigheid dat belanghebbende opzettelijk inkomsten niet heeft verantwoord, acht het Hof een boete van die omvang zowel absoluut als relatief gezien passend en geboden. Bijzondere omstandigheden die nopen tot een lagere boete zijn niet aannemelijk geworden.
4.33. De termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) is aangevangen op 19 december 2005, de datum van het verslag van het boekenonderzoek bij A waarin het opleggen van navorderingsaanslagen met boete is aangekondigd. Gelet op de aard en de omvang van de onderhavige zaak is naar het oordeel van het Hof, zowel wat de totale procedure als wat de afzonderlijke onderdelen daarvan betreft, geen sprake van overschrijding van de redelijke termijn.
Slotsom
Het hoger beroep van belanghebbende is ongegrond, het incidentele hoger beroep van de Inspecteur is gegrond.
5. Kosten
Het Hof acht geen termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de proceskosten.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
- verklaart het beroep dat bij de Rechtbank is ingediend, ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. J.P.M. Kooijmans en mr. A.J. Kromhout, in tegenwoordigheid van mr. N. ten Broek als griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 10 november 2009.
De griffier, De voorzitter,
N. ten Broek R.F.C. Spek
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
postbus 20303,
2500 EH Den Haag
(bezoekadres: Kazernestraat 52).
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.