Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM
Sector belastingrecht
nummer 08/00288
uitspraakdatum: 2 maart 2010
Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
X te Z (hierna:belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Zutphen van 6 mei 2008, nummer 07/833 TOERB, in het geding tussen belanghebbende
en
de heffingsambtenaar van de gemeente Oude IJsselstreek (hierna: de Ambtenaar)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 een aanslag in de toeristenbelasting opgelegd ten bedrage van € 1.524,24.
1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Ambtenaar bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Zutphen (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 6 mei 2008 ongegrond verklaard.
1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Ambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft, alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.6 Na telefonisch te hebben geïnformeerd bij de griffie van de belastingkamer naar de namen van de behandelend leden van het Hof, heeft belanghebbende bij faxbericht van 6 juli 2009 verzocht de drie betreffende raadsheren te wraken. De wrakingskamer heeft het verzoek om wraking bij uitspraak van 13 juli 2009, nr. W2009/009 afgewezen.
1.7 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 juli 2009 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord de heer A namens belanghebbende alsmede de Ambtenaar.
1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2. De vaststaande feiten
2.1 Belanghebbende exploiteert een camping te Q. De camping beschikt over een dertigtal niet-vaste standplaatsen (hierna: toeristische standplaatsen). Op grond van de aan belanghebbende verleende vergunning is verhuur van de toeristische standplaatsen toegestaan in de periode van 1 april tot en met 31 oktober.
2.2 In 2002 is belanghebbende met zijn toenmalige gemeente overeengekomen dat de toeristenbelasting met terugwerkende kracht tot 1 januari 1999 zou worden berekend volgens de volgende – van de forfaitaire berekeningsmethode voor vaste standplaatsen afgeleide – formule: de hoogste telling in een jaar van het aantal aanwezige mobiele kampeeronderkomens maal 48 nachten maal 2,4 personen maal het geldende tarief.
2.3 Bij brief met verzenddatum 3 maart 2005 heeft de heffingsambtenaar van de nieuwe gemeente Oude IJsselstreek belanghebbende medegedeeld dat de eerder gemaakte afspraak wordt opgezegd en dat van belanghebbende met ingang van het belastingjaar 2006 toeristenbelasting zal worden geheven overeenkomstig de in de verordening opgenomen regels.
2.4 Met ingang van 1 januari 2006 geldt in de gemeente Oude IJsselstreek de Verordening op de heffing en de invordering van toeristenbelasting 2006 (hierna: de Verordening), vastgesteld bij raadsbesluit van 22 december 2005 en gepubliceerd in de Gelderse Post van 28 december 2005. De inhoud van de Verordening luidt – voor zover thans van belang – als volgt:
‘Artikel 2 Belastbaar Pro feit
Ter zake van het houden van verblijf met overnachten binnen de gemeente in hotels, pensions, vakantie-onderkomens, mobiele kampeeronderkomens, niet-beroepsmatig verhuurde ruimten en op vaste standplaatsen tegen vergoeding in welke vorm dan ook door personen die niet als ingezetene in de gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens van de gemeente zijn opgenomen, wordt onder de naam ‘toeristenbelasting’ een directe belasting geheven.
Artikel 3 Belastingplicht Pro
1. Belastingplichtig is degene die gelegenheid biedt tot verblijf als bedoeld in artikel 2 in Pro hem ter beschikking staande ruimten dan wel op hem ter beschikking staande terreinen.
2. De belastingplichtige is bevoegd de belasting als zodanig te verhalen op degene, ter zake van wiens verblijf de belasting verschuldigd wordt.
(…)
Artikel 5 Maatstaf Pro van heffing
De belasting wordt geheven naar het aantal overnachtingen.
Artikel 6 Forfaitaire Pro berekeningswijze van de maatstaf van heffing
1. Het aantal personen dat heeft overnacht, wordt met betrekking tot:
a. vakantie-onderkomens en niet-beroepsmatig verhuurde ruimten bepaal op het aantal slaapplaatsen;
b. mobiele kampeeronderkomens en stacaravans op vaste standplaatsen en seizoenplaatsen bepaald op 2,4 personen;
c. mobiele kampeeronderkomens op niet-vaste standplaatsen bepaald op de som van het aantal kampeeronderkomens vermenigvuldigd met 2,4;
2. Het aantal malen dat door de in het eerste lid bedoelde personen is overnacht wordt bepaald op:
a. ingeval verblijf wordt gehouden in vakantie-onderkomens, niet beroepsmatig verhuurde ruimten dan wel op vaste standplaatsen en seizoenplaatsen: 48 per belastingjaar;
b. ingeval verblijf wordt gehouden in mobiele kampeeronderkomens op niet-vaste standplaatsen: 365 per belastingjaar.
3. Het aantal mobiele kampeeronderkomens als bedoeld in het eerste lid, letter c, wordt vastgesteld op het gemiddelde van een zestal tellingen gedurende het belastingjaar, waarbij iedere telling valt binnen een afzonderlijke periode van twee maanden.
Artikel 7. Opteren voor niet-forfaitaire maatstaf van heffing
Artikel 8 Belastingtarief Pro
Het tarief bedraagt per overnachting € 0,58”
2.5 Belanghebbende heeft voor het jaar 2006 geen aangifte toeristenbelasting gedaan. Aan belanghebbende is daarom met dagtekening 31 januari 2007 overeenkomstig het bepaalde in artikel 6 van Pro de Verordening een forfaitaire aanslag in de toeristenbelasting opgelegd ten bedrage van € 1.524,24. De aanslag is als volgt berekend:
Periode Datum telling Aantal onderkomens
januari-februari geen i.v.m. sluiting 0
maart-april geen i.v.m. sluiting 0
mei-juni 4 mei 2006 13
juli-augustus 25 juli 2006 10
september-oktober 3 oktober 2006 0
november-december geen i.v.m. sluiting 0
Totaal 23
Het gemiddelde aantal mobiele kampeeronderkomens: 23 onderkomens/6 tellingen = 3,8 afgerond 3.
Aanslag toeristenbelasting: 3 (het gemiddelde aantal mobiele kampeeronderkomens) maal 365 dagen maal 2,4 personen maal € 0,58 = € 1.524,24.
2.6 Belanghebbende is tegen deze aanslag in bezwaar en beroep gekomen.
2.7 In haar uitspraak van 6 mei 2008 heeft de Rechtbank ten overvloede het volgende opgemerkt:
“Artikel 7 van Pro de Verordening biedt in de situatie van eiseres in beginsel ook een andere berekeningsmogelijkheid die gebaseerd is op het werkelijke aantal overnachtingen. Voorwaarde daarbij is dat de belastingplichtige daartoe een aanvraag doet. Hoewel onbestreden is dat eiseres een zodanige aanvraag niet heeft gedaan, heeft verweerder zich – zoals ter zitting is gebleken – bereid verklaard om artikel 7 van Pro de Verordening ambtshalve toe te passen, mits eiseres een administratie overlegt, waaruit blijkt hoeveel plaatsen er in het jaar 2006 per dag bezet waren. Verweerder zal in dat geval de toeristenbelasting voor dat jaar berekenen op basis van het aantal bezette plekken, het werkelijke aantal overnachtingen en het aantal personen van 2,4. Verweerder heeft voorts ter zitting verklaard dat deze ambtshalve berekening ook voor het belastingjaar 2007 toegepast zal kunnen worden.”
2.8 Bij brief van 2 juli 2008 heeft de Ambtenaar de aanslag toeristenbelasting 2006 ambtshalve verminderd met € 496,94. De ambtshalve nader vastgestelde aanslag is als volgt berekend:
738 bezette toeristische standplaatsen maal 2,4 personen maal € 0,58 = € 1.027,30.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 Tussen partijen is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
a. Is de aanslag toeristenbelasting tot het juiste bedrag aan belanghebbende opgelegd?
b. Staat een schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het vertrouwensbeginsel, het gelijkheidsbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel aan het opleggen van de aanslag toeristenbelasting in de weg?
c. Is de uitspraak gedaan door een onpartijdige rechter?
d. Heeft de Rechtbank terecht afgezien van het toekennen van een proceskostenvergoeding?
3.2 Belanghebbende beantwoordt de tweede vraag bevestigend en de overige vragen ontkennend. De Ambtenaar neemt tegenovergestelde standpunten in.
3.3 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
3.4 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag tot een bedrag van ten hoogste € 868,60 (13 plaatsen maal 48 nachten maal 2,4 personen maal € 0,58).
3.5 De Ambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
Aanslag
4.1 Artikel 224 van Pro de Gemeentewet biedt de gemeenten de mogelijkheid een toeristenbelasting te heffen ter zake van het houden van verblijf binnen de gemeente van personen die niet als ingezetene in de gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens zijn ingeschreven.
4.2 Invoering, wijziging of afschaffing van een gemeentelijke belasting geschiedt door het vaststellen van een verordening. Bekendmaking van een dergelijke verordening dient op grond van artikel 139 van Pro de Gemeentewet te geschieden door plaatsing in het gemeenteblad ofwel bij gebreke daarvan, door terinzagelegging op de gemeentesecretarie of op een andere door het college te bepalen plaats en door het doen van mededeling daarvan in een plaatselijk verschijnend dag-, nieuws- of huis-aan-huisblad. De bekendmaking van de Verordening in de Gelderse Post van 28 december 2005 met de vermelding dat de Verordening ter inzage ligt bij de Publieksbalie in het gemeentehuis in Gendringen voldoet aan de wettelijke vereisten. Voor belanghebbendes standpunt dat de gemeente hem (vooraf) individueel had moeten informeren bestaat geen wettelijke grondslag.
4.3 Bij de bepaling van de inhoud van een verordening geniet de gemeenteraad een grote mate van vrijheid. Slechts indien de verordening in strijd komt met hoger recht (bijvoorbeeld artikel 224 van Pro de Gemeentewet) of resulteert in een onredelijke en/of willekeurige belastingheffing die de wetgever met het toekennen van de bevoegdheid belasting te heffen niet op het oog kan hebben gehad, is ingrijpen door de belastingrechter op zijn plaats.
4.4 Naar het oordeel van het Hof heeft de gemeenteraad met de vaststelling van de in overweging 2.4 vermelde Verordening de aan hem toekomende bevoegdheden niet overschreden en overweegt daartoe als volgt.
4.5 Hoewel een forfaitaire benadering altijd enige ruwheid met zich brengt, volgt – naar het oordeel van het Hof – uit het verbod op een onredelijke en willekeurige belastingheffing wel dat een forfaitaire berekening van het aantal overnachtingen het werkelijke aantal overnachtingen moeten trachten te benaderen. Door aan de hand van een zestal evenredig over het kalenderjaar verdeelde tellingen het gemiddelde aantal bezette plaatsen per dag te bepalen en de uitkomst (afgerond op het laagste hele getal) te vermenigvuldigen met 365 dagen en een gemiddeld aantal van 2,4 personen is naar het oordeel van het Hof aan dit vereiste voldaan. Bovendien kan – in voorkomende gevallen – worden gekozen voor het werkelijke aantal overnachtingen.
4.6 Ook de omstandigheid dat in de Verordening wordt uitgegaan van 365 dagen zonder rekening te houden met de aan een belastingplichtige verleende vergunning, vormt geen aanleiding de Verordening (gedeeltelijk) onverbindend te verklaren. Het feit dat de camping van belanghebbende gedurende de periode november tot en met maart gesloten is, komt weliswaar niet tot uitdrukking in het aantal dagen maar wel in de drie in die periode uitgevoerde (nul)tellingen, die het gemiddelde aanzienlijk drukken. Anders dan belanghebbende meent, is de gemeente niet verplicht een onderscheid te maken tussen hoog- en laagseizoen of tussen volwassenen en kinderen.
4.7 Op basis van de Verordening heeft een belastingplichtige de keuze tussen een heffing op basis van het forfait en een heffing op basis van het werkelijke aantal overnachtingen. Ter zitting bij de Rechtbank heeft de Ambtenaar echter erin toegestemd om – indien belanghebbende in het ongelijk zou worden gesteld – ambtshalve een van artikel 6 en Pro artikel 7 van Pro de Verordening afwijkende regeling toe te passen inhoudende dat het werkelijke aantal bezette plaatsen wordt vermenigvuldigd met het gemiddelde aantal van 2,4 personen.
4.8 Noch uit de uitspraak van de Rechtbank noch uit het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting is het Hof gebleken dat de Ambtenaar zou hebben ingestemd met een berekeningsmethode waarbij alleen een aantal van 2,4 personen wordt gehanteerd indien meer dan twee personen op de standplaats verblijf houden. Belanghebbendes andersluidende standpunt faalt.
4.9 Gelet op het hiervoor overwogene is de aanslag toeristenbelasting – na de ambtshalve verleende vermindering – terecht vastgesteld op € 1.027,30. Het Hof zal de ambtshalve verleende vermindering hierna formaliseren.
Vertrouwensbeginsel
4.10 Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat bij haar het in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat de voor de jaren 1999 tot en met 2005 toegepaste berekeningsmethode ook voor het jaar 2006 zou gelden.
4.11 Het Hof volgt belanghebbende niet in deze opvatting. De gemeente heeft te allen tijde de mogelijkheid om gemaakte afspraken op te zeggen, mits daarbij voldoende rekening wordt gehouden met de gerechtvaardigde verwachtingen van een belastingplichtige.
4.12 In het onderhavige geval heeft de Ambtenaar in ieder geval bij brief met dagtekening 3 maart 2005 de door belanghebbende met de oude gemeente gemaakte afspraken opgezegd en belanghebbende een termijn gegund van bijna tien maanden om zich aan te passen aan de gevolgen die het opzeggen van de afspraken met zich mee zouden brengen. Niet gesteld of gebleken is dat het op grond van reeds gesloten overeenkomsten redelijkerwijs niet mogelijk was om met ingang van 1 januari 2006 de toeristenbelasting alsnog aan de campinggasten in rekening te brengen. Naar het oordeel van het Hof kan in een dergelijk situatie niet worden gezegd dat de Ambtenaar met het opzeggen van de gemaakte afspraken het vertrouwensbeginsel heeft geschonden.
Gelijkheidsbeginsel
4.13 Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat voor vaste standplaatsen een andere, gunstiger, forfaitaire berekeningsmethode wordt gehanteerd dan voor toeristische standplaatsen en dat dat leidt tot rechtsongelijkheid. Toepassing van het gelijkheidsbeginsel brengt – aldus belanghebbende – met zich dat ook in haar situatie de forfaitaire berekeningsmethode voor de vaste standplaatsen zou moeten worden gehanteerd.
4.14 Dit beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt. Van een schending van het gelijkheidsbeginsel is sprake indien gelijke gevallen ongelijk worden behandeld en voor die ongelijke behandeling geen objectieve of redelijke rechtvaardiging bestaat. Zelfs indien het Hof belanghebbende zou volgen in haar opvatting dat het verblijf houden op een vaste standplaats en het verblijf houden op een toeristische standplaats gelijke gevallen zijn, heeft de regelgever, binnen de grenzen van de hem toekomende ruime beoordelingsvrijheid, in redelijkheid kunnen besluiten tot het opnemen van twee verschillende forfaitaire berekeningsmethoden.
4.15 Vaste standplaatsen zijn gedurende het gehele jaar bezet, maar vaste standplaatshouders overnachten niet 365 dagen per jaar op de camping. Dit bemoeilijkt een telling van het aantal in gebruik zijnde onderkomens. Een forfaitaire berekening waarbij wordt uitgegaan van het aantal vaste standplaatsen en dat aantal wordt vermenigvuldigd met het aantal nachten dat vaste standplaatshouders gemiddeld (op basis van algemene ervaringscijfers) op de camping overnachten, vormt onder die omstandigheden een goede benadering van het werkelijke aantal overnachtingen. Voor toeristische standplaatsen ligt dit anders. Het op basis van algemene ervaringscijfers bepalen van het aantal dagen waarop een toeristische standplaats gemiddeld bezet is, zou leiden tot zeer onredelijke uitkomsten, omdat de bezettingsgraad van een individuele camping sterk afhankelijk is van bijvoorbeeld de populariteit van die camping. De voor de vaste standplaatsen gehanteerde berekeningsmethode is daarom voor toeristische standplaatsen minder geschikt hetgeen een afwijkende forfaitaire berekeningsmethode rechtvaardigt.
4.16 Overigens merkt het Hof op dat belanghebbende niet de toepassing voorstaat van de berekening zoals die voor vaste standplaatsen geldt – immers in dat geval zou voor belanghebbende moeten worden uitgegaan van 3.440 overnachtingen (30 plaatsen maal 48 overnachtingen maal 2,4) – maar van een op die regeling gebaseerde afspraak waarbij niet het feitelijke aantal standplaatsen in de berekening wordt betrokken maar het hoogste aantal in een jaar getelde bezette standplaatsen.
4.17 De omstandigheid dat niet elke gemeente heeft gekozen voor de invoering van een toeristenbelasting leidt evenmin tot schending van het gelijkheidsbeginsel. Nu aan elke gemeenteraad de zelfstandige bevoegdheid is toegekend om gemeentelijke belastingen in te voeren, te wijzigen of af te schaffen, kan het verblijf houden in de gemeente Oude IJsselstreek niet op een lijn worden gesteld met het verblijf houden in een andere gemeente. Van gelijke gevallen is daarom geen sprake. Ook de omstandigheid dat toeristenbelasting slechts wordt geheven van niet-ingezetenen leidt niet tot schending van het gelijkheidsbeginsel.
Overige beginselen van behoorlijk bestuur
4.18 Belanghebbende is er niet in geslaagd feiten en omstandigheden aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat het opleggen van de aanslag toeristenbelasting 2006 in strijd komt met het zorgvuldigheidsbeginsel.
4.19 Ook overigens is het Hof niet gebleken van enige schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur die aan het opleggen van de aanslag toeristenbelasting in de weg staat.
Onpartijdige rechter (Rechtbank)
4.20 Belanghebbende stelt zich, naar het Hof begrijpt, onder meer op het standpunt dat slechts van rechters zonder nevenfuncties de onafhankelijkheid is gegarandeerd. Naar het oordeel van het Hof kan deze algemene regel niet als juist worden aanvaard. Wel kan in een specifieke zaak een bepaalde nevenfunctie aan een vrije beoordeling van het geschil in de weg staan of kan de vrees daarvoor objectief gerechtvaardigd zijn. De door belanghebbende genoemde nevenfuncties alsmede de via www.rechtspraak.nl van de betrokken rechters bekende nevenfuncties, roepen op zichzelf geen twijfel op over de rechterlijke onafhankelijkheid. Belanghebbende heeft overigens geen feiten of omstandigheden met de gestelde nevenfuncties in verband gebracht die bij haar de indruk hebben doen postvatten dat de rechterlijke onpartijdigheid in het gedrang was.
4.21 Ook overigens zijn het Hof geen feiten of omstandigheden gebleken die de conclusie rechtvaardigen dat de betrokken rechters niet onpartijdig zouden zijn geweest.
4.22 Ten overvloede zij nog opgemerkt dat mochten de klachten van belanghebbende zich mede richten op de raadsheren die de onderhavige zaak behandelen, de wrakingskamer van dit Hof het door belanghebbende ingediende wrakingsverzoek reeds heeft afgewezen.
5. Kosten
Nu de vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank slechts voortvloeit uit het formaliseren van een door de Ambtenaar bij de Rechtbank gedane toezegging – en aldus de noodzaak tot het instellen van hoger beroep met betrekking tot deze kwestie niet aanwezig was – acht het Hof geen termen aanwezig voor een vergoeding van de in de procedure van het hoger beroep gemaakte kosten.
Uit de verklaringen van beide partijen ter zitting leidt het Hof af dat de toezegging van de Ambtenaar inhoudende dat bij toepassing van artikel 7 van Pro de Verordening kan worden uitgegaan van een forfaitair aantal personen (2,4) niet berust op een door de gemeente voorgestane uitleg van artikel 7 van Pro de Verordening of op een door de gemeente toegepast beleid, maar is geschied – onder invloed van de Rechtbank – uit coulanceoverwegingen.
Nu de Ambtenaar zonder dwingende rechtsgrond uit coulance heeft toegestemd om – indien belanghebbende in het ongelijk zou worden gesteld – ambtshalve een van de Verordening afwijkende regeling toe te passen, acht het Hof evenmin termen aanwezig voor een proceskostenvergoeding in de beroepsfase bij de Rechtbank.
6. Beslissing
Het Gerechtshof:
? vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
? vernietigt de uitspraak op bezwaar;
? handhaaft de aanslag toeristenbelasting zoals die ambtshalve nader is vastgesteld op € 1.027,30;
? gelast dat de gemeente Oude IJsselstreek aan belanghebbende vergoedt het door haar betaalde griffierecht van € 146.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. A.J. Kromhout, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.
De beslissing is op 2 maart 2010 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(S. Darwinkel) (R.A.V. Boxem)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 2 maart 2010.
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer)
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.