Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummers BK-13/01386 en BK-13/01387
Uitspraak van 26 augustus 2014
in het geding tussen:
[X], wonende te [Z], hierna: belanghebbende,
en
de directeur van de Belastingdienst, hierna: de Inspecteur,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 22 augustus 2013 in de zaken met kenmerken SGR 13/2234 en SGR 13/6498, betreffende de hierna vermelde aanslagen en beschikkingen.
Aanslagen, beschikkingen, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2011, met dagtekening 30 mei 2012, een nadere voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.812. Bij gelijktijdig genomen beschikking is aan belanghebbende een bedrag van € 27 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.1.2. Met dezelfde dagtekening is aan belanghebbende voor het jaar 2011 een voorlopige aanslag Inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 14.918. Bij gelijktijdig genomen beschikking is aan belanghebbende een bedrag van € 9 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.2. De Inspecteur heeft, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 14 februari 2013 de aanslagen gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband hiermee is eenmaal een griffierecht geheven van € 118.
2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 11 maart 2014, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Naar aanleiding van het verhandelde ter zitting heeft het Hof het onderzoek ter zitting geschorst en heeft vervolgens tussen het Hof en partijen een briefwisseling plaatsgevonden, te weten van de zijde van de Inspecteur een brief van 21 maart 2014 met bijlagen en van de zijde van belanghebbende een brief van 19 april 2014 met bijlage. Met toestemming van partijen heeft het Hof bepaald dat een nader onderzoek ter zitting achterwege blijft, waarop het Hof het onderzoek heeft gesloten.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende verrichte in het onderhavige jaar werkzaamheden op het gebied van de thuiszorg. Belanghebbende verrichte deze werkzaamheden in de vorm van een eenmanszaak, genaamd [A]. Blijkens het uittreksel van de Kamer van Koophandel is belanghebbende deze onderneming gestart op 9 augustus 2010 en is deze op 9 januari 2013 overgedragen.
3.2. Belanghebbende heeft de met de werkzaamheden in de thuiszorg verdiende inkomsten ten bedrage van € 14.918 in haar aangifte voor de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen voor het onderhavige jaar (2011) verantwoord als resultaat uit overige werkzaamheden. Voormeld bedrag is als volgt gespecificeerd:
Inkomsten als thuisverzorger € 18.761
Af: bemiddelingskosten -/- € 1.751
Af: telefoonkosten -/- € 253
Af: overige algemene kosten -/-
€ 1.839
€ 1.839
Netto resultaat € 14.918
Voorts is in de aangifte een bedrag van € 2.483 aan looninkomsten en een bedrag van € 322 aan ingehouden loonheffing vermeld alsmede een negatief saldo eigen woning van € 15.589. Belanghebbende heeft geen fiscale partner.
3.3. Met dagtekening 15 januari 2011 is aan belanghebbende een voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen voor het jaar 2011 opgelegd, naar een geschat belastbaar inkomen uit werk en wonen en met een geschat bedrag aan ingehouden loonbelasting van € 2.861. Deze aanslag heeft geresulteerd in een door belanghebbende te ontvangen bedrag van € 2.861.
3.4. De onder 1.1.1. vermelde aanslag is opgelegd, overeenkomstig de gegevens vermeld in de aangifte van belanghebbende. De na verrekening van heffingskortingen verschuldigde inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen bedroeg nihil en de verschuldigde bijdrage Zorgverzekeringswet € 842. Op grond van de aangifte heeft belanghebbende recht op een bedrag van € 6.083 aan heffingskortingen. Ter zake van het aangegeven belastbaar inkomen van € 1.812 is belanghebbende een bedrag van € 597 aan inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen verschuldigd. Belanghebbende heeft een bedrag van € 5.486 aan heffingskortingen niet te gelde kunnen maken. Wel heeft ze recht op teruggaaf van loonheffing van € 322.
3.5. Verrekening van deze nadere voorlopige aanslag met de onder 3.3 vermelde voorlopige aanslag heeft geresulteerd in een terugvordering van het eerder aan belanghebbende teruggegeven bedrag van € 2.861, onder vermindering van de ingehouden loonbelasting ad € 322, derhalve per saldo € 2.539, vermeerderd met € 27 heffingsrente, derhalve in totaal € 2.566. Wegens de door belanghebbende in haar aangifte vermelde resultaatinkomsten is daarnaast aan haar de in geding zijnde voorlopige aanslag Zorgverzekeringswet ten bedrage van € 842 vermeerderd met € 9 heffingsrente opgelegd.
3.6. Belanghebbende heeft bij brief van 4 oktober 2012 de Inspecteur verzocht de beide op 30 mei 2012 aan haar opgelegde (nadere) voorlopige aanslagen te herzien. Bij beschikking van 24 oktober 2012 heeft de Inspecteur beide verzoeken om herziening afgewezen. Tegen deze afwijzingen heeft belanghebbende op 15 november 2012 een bezwaarschrift ingediend. Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar met dagtekening 14 februari 2013 heeft de Inspecteur de bezwaren afgewezen.
Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
4.1. In hoger beroep is in geschil of de onverrekend gebleven heffingskortingen terecht niet zijn verrekend met de aanslag Zorgverzekeringswet dan wel terecht niet zijn uitbetaald. Voorts is in geschil of het bijdrage-inkomen voor de Zorgverzekeringswet terecht is vastgesteld op € 14.918.
4.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat:
1.
het onbenutte gedeelte van de gecombineerde heffingskorting verrekend dient te worden met de op grond van de voorlopige aanslag verschuldigde bijdrage Zorgverzekeringswet,
2.
bij de bepaling van het loon voor de Zorgverzekeringswet ten onrechte geen rekening is gehouden met de aftrekbare kosten in box 1,
3.
de voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen in strijd met artikel 14 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) is vastgesteld, nu in de artikelen 23 en 24 van de UR AWR 1994 geen voorziening is getroffen voor de verrekening van heffingskortingen met een voorlopige aanslag tenzij de voorlopige aanslag een verminderingsbeschikking is die afgegeven wordt op het aangifte-inkomen,
4.
het uitstel van betaling ten onrechte is beëindigd,
5.
belanghebbende integrale vergoeding van proceskosten wil.
4.3.
De Inspecteur heeft de stellingen van belanghebbende gemotiveerd weersproken. Hij voert onder meer aan dat de voorlopige aanslagen in overeenstemming met de wet zijn vastgesteld en dat deze zijn gebaseerd op de door belanghebbende ingediende aangifte. Voorts voert de Inspecteur aan dat de bestuursrechter niet bevoegd is te oordelen over de beëindiging van het uitstel van betaling.
4.4.
Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof voor het overige naar de stukken van het geding.
Conclusies van partijen
5.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraken van de rechtbank en van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslagen.
5.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraken van de rechtbank.
Oordeel van de rechtbank
6.
De rechtbank heeft in haar uitspraak het navolgende overwogen, waarbij de rechtbank belanghebbende als [belanghebbende] en de Inspecteur als [de Inspecteur] heeft aangeduid:
“5. Op grond van artikel 8.8 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) is de gecombineerde heffingskorting maximaal het bedrag van de gecombineerde inkomensheffing. Ingevolge artikel 8.1, lid 1, onderdeel b, Wet IB 2001 is de gecombineerde inkomensheffing het gezamenlijke bedrag, na toepassing van de regelingen ter voorkoming van dubbele belasting, van de belasting op het belastbare inkomen uit werk en woning, de belasting op het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang, de belasting op het belastbare inkomen uit sparen en beleggen en de volgens artikel 10 van Pro de Wet financiering sociale verzekeringen berekende premie voor de volksverzekeringen. Hieruit volgt dat de Zvw niet tot de gecombineerde inkomensheffing behoort en het onbenutte deel van de gecombineerde heffingskorting waarop [belanghebbende] recht heeft, niet met de op grond van de voorlopige aanslag verschuldigde Zvw kan worden verrekend.
6.
Ook het beroep van [belanghebbende] op het gelijkheidsbeginsel faalt. Het gaat hier om de vraag of artikel 3.95 van de Wet m 2001 in strijd is met het bepaalde in artikel 26 IVBPR Pro en artikel 14 EVRM Pro. Vooropgesteld moet worden dat op fiscaal gebied aan de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of voor de toepassing van genoemde verdragsbepalingen gevallen als gelijk moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen. Daarbij dient het oordeel van de wetgever te worden geëerbiedigd tenzij dat van redelijke grond ontbloot is (Hoge Raad 8 juli 2005, ECLI:NL:HR:2005:AQ7212). Voor de bepaling van het resultaat uit overige werkzaamheden heeft de wetgever weliswaar zoveel mogelijk aansluiting gezocht bij de fiscale behandeling van winst uit onderneming, maar heeft zij niet tot een geheel gelijke behandeling willen komen. Tijdens de parlementaire behandeling is het onderscheid tussen een winstgenieter en een resultaatgenieter als volgt gemotiveerd:
"Het resultaat uit overige werkzaamheden wordt niet op dezelfde wijze belast als winst uit onderneming omdat het niet voortvloeit uit een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid. Er is dan ook weinig reden voor de toepassing van de ondernemings- en ondernemersfaciliteiten die immers gericht zijn op de continuïteit van de onderneming."
(NV, Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 7, p. 162.).
De wetgever heeft ervoor gekozen om ondernemersfaciliteiten zoals de ondernemersaftrek die tot doel hebben het in stand houden of uitbreiden van een organisatie van kapitaal en arbeid aan de resultaatgenieter te onthouden, omdat laatstgenoemde niet beschikt over een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid. Dit leidt tot het oordeel dat de wetgever zonder overschrijding van de hiervoor genoemde ruime beoordelingsmarge, heeft kunnen menen dat, voor zover hier al sprake is van gelijke gevallen, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om enerzijds bij de fiscale behandeling van resultaatgenieters aansluiting te zoeken bij de wijze waarop ondernemers in de belastingheffing worden betrokken, maar anderzijds de parallel tussen ondernemers en resultaatgenieters niet geheel door te voeren. Nu de op dit punt door de wetgever gemaakte keuze niet van een redelijke grond ontbloot is, dient deze keuze te worden gerespecteerd.
7.
Al hetgeen [belanghebbende] overigens heeft aangevoerd kan niet tot vermindering van bovengenoemde aanslagen IB/PVV en Zvw leiden.”
Beoordeling van het hoger beroep
7.1. De rechtbank heeft terecht geoordeeld dat het onbenutte gedeelte van de heffingskorting waarop belanghebbende recht heeft niet verrekend kan worden met de door belanghebbende verschuldigde bijdrage ingevolge de Zorgverzekeringswet. De gecombineerde heffingskorting is immers gemaximeerd op het bedrag van de gecombineerde inkomensheffing (artikel 8.8 van de Wet IB 2001) en de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet behoort niet tot deze gecombineerde inkomensheffing (artikel 8.1, lid 1, onderdeel b, van de Wet IB 2001).
7.2. De Inspecteur heeft zich ter zitting van het Hof aangesloten bij het nader standpunt van belanghebbende dat zij ter zake van de door haar verrichte werkzaamheden in de thuiszorg kan worden aangemerkt als ondernemer en dat zij recht heeft op de ondernemersaftrek. Het Hof zal zich bij deze eensluidende standpunten van partijen aansluiten, nu deze geen blijk geven van een onjuiste rechtsopvatting. Anders dan belanghebbende stelt, brengt dit niet mee dat zij alsnog in de gelegenheid wordt gesteld om een aangiftebiljet voor ondernemers in te dienen.
7.3. Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur een beroep gedaan op interne compensatie omdat hem is gebleken dat belanghebbende in 2011 een hoger bedrag aan resultaatinkomen heeft genoten dan zij in haar aangifte voor de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen heeft verantwoord, namelijk van [B] een bedrag van € 3.773 en van [C] een bedrag van € 35.554.
7.4. Belanghebbende stelt dat het beroep van de Inspecteur op interne compensatie tardief is nu hij dit eerst ter zitting heeft gedaan. Het Hof kan belanghebbende daarin niet volgen. Belanghebbende heeft desgevraagd niet bestreden dat belanghebbende in 2011 zowel van [B] als van [C] inkomsten heeft genoten, wel heeft zij de hoogte van die inkomsten bij gebrek aan wetenschap bestreden. Daarop heeft het Hof de Inspecteur in de gelegenheid gesteld nader bewijs van de hoogte van die inkomsten te leveren. De Inspecteur heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 21 maart 2014 met bijlagen. Belanghebbende heeft hierop, na daartoe door het Hof in de gelegenheid te zijn gesteld, gereageerd bij brief van 19 april 2014 met bijlage. Beide partijen hebben afgezien van een nadere mondelinge behandeling. Onder deze omstandigheden kan niet worden gezegd dat behandeling van dit beroep in strijd komt met een goede procesorde. De omstandigheid dat de definitieve aanslag nog moet worden vastgesteld staat, anders dan belanghebbende stelt, hieraan niet in de weg.
7.5. De Inspecteur berekent de, naast de aangegeven looninkomsten, te belasten winst uit onderneming als volgt:
door belanghebbende genoten inkomsten van [B] € 3.773
door belanghebbende genoten inkomsten van [C]
€ 35.554
€ 35.554
totaal van de door belanghebbende naast haar loon genoten inkomsten € 39.327
af: aftrekbare kosten
€ 3.843
€ 3.843
totaal van de netto andere inkomsten dan loon € 35.484
af: zelfstandigenaftrek € 8.154
af: startersaftrek € 2.123
af: MKB-winstvrijstelling
€ 3.025
€ 3.025
totaal af
€ 13.302
€ 13.302
te belasten winst uit onderneming € 22.182
Aangezien de door belanghebbende in haar aangifte voor de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen aangegeven resultaatinkomsten € 14.918 bedragen betekent dit, aldus de Inspecteur, dat bij het opleggen van de onderhavige voorlopige aanslagen is uitgegaan van een te laag inkomen en dat de aanslagen eerder te laag dan te hoog zijn vastgesteld.
7.6. Met hetgeen de Inspecteur bij brief van 21 maart 2014 heeft overgelegd heeft hij aannemelijk gemaakt dat belanghebbende – ook bij toepassing van het factuurstelsel – in 2011 een bedrag van € 3.773 van [B] en een bedrag van € 35.554 van [C] heeft genoten. Door belanghebbende is niet aannemelijk gemaakt dat zij andere dan de reeds in aftrek toegelaten aftrekbare kosten heeft gemaakt. Het voorgaande leidt tot de conclusie dat het belastbaar inkomen uit werk en woning als volgt moet worden vastgesteld:
loon 2.483
ingehouden loonheffing
322
322
overige werkzaamheden 39.327
af: kosten
-3.843
-3.843
35.484
zelfstandigenaftrek 8.154
startersaftrek 2.123
MKB-winstvrijstelling
3.025
3.025
-13.302
huurwaarde -/- hypotheekrente
-15.589
-15.589
belastbaar inkomen uit werk en woning
9.076
9.076
7.7. Aangezien het belastbaar inkomen uit werk en woning bij de in geschil zijnde voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen is vastgesteld op € 1.812 moet worden geoordeeld dat deze voorlopige aanslag eerder te laag dan te hoog is vastgesteld.
7.8. Dat geldt ook voor de in geding zijnde voorlopige aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet, nu deze is vastgesteld naar een bijdrage-inkomen van € 14.918, terwijl uit het voorgaande blijkt dat de belastbare winst uit onderneming een hoger bedrag bedraagt, welk bedrag nog dient te worden verhoogd met de looninkomsten.
7.9. Artikel 14 van Pro de AWR is, anders dan belanghebbende veronderstelt, niet van toepassing op de inkomstenbelasting, noch op de Zorgverzekeringswet.
7.10. Ter zake van het bezwaar inzake de kennisgeving van beëindiging van het uitstel van betaling van 9 september 2013 is de belastingrechter niet bevoegd te oordelen.
Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. Chr.Th.P.M. Zandhuis, P.J.J. Vonk en M.C.M. van Dijk, in tegenwoordigheid van de griffier mr. J.M. Visser. De beslissing is op 26 augustus 2014 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kanbinnen zes wekenna de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1.
Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2.
Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
-
- de naam en het adres van de indiener;
- de naam en het adres van de indiener;
-
- de dagtekening;
- de dagtekening;
-
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
-
- de gronden van het beroep in cassatie.
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.