Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-14/01009
Uitspraak d.d. 13 mei 2015
in het geding tussen:
[X] B.V.gevestigd te [Z], belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Inspecteur,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 18 juli 2014, nummer SGR 13/10548, betreffende de hierna onder 1.1 vermelde aanslag en beschikking.
Aanslag, beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2010 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 2.587.450. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 4.106 aan heffingsrente in rekening gebracht.
1.2. Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar afgewezen.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 493. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 1 april 2015, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, in hoger beroep komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende is opgericht bij akte van 27 mei 2004 en heeft een glastuinbouwbedrijf (paprikateelt) uitgeoefend te [Z].
3.2. Ter zake van een perceel tuinland van 47.645 m2 (de grond) met de daarop aanwezige opstanden heeft belanghebbende op 7 september 2006 met [Y] B.V. een overeenkomst gesloten (de overeenkomst) waarin onder meer het volgende is opgenomen (waarin belanghebbende is aangeduid als verkoper en [Y] B.V. als koper):
"
KOOPOVEREENKOMST
KOOPOVEREENKOMST
( ... )
tijdstip betaling koopprijs / verrekening diverse bedragen
Artikel 4
De betaling door koper van de koopprijs aan verkoper zal in vier termijnen worden voldaan als volgt:
1. betaling van de eerste termijn van € 2,50 per m2 binnen 5 werkdagen na het ondertekenen van deze koopovereenkomst;
2. betaling van de tweede termijn van € 2,50 per m2 binnen drie maanden na het tekenen van de koopovereenkomst of zoveel eerder als de Wet Voorkeursrecht Gemeente (WVG) van toepassing wordt verklaard, in welk geval betaling binnen twee weken na vestiging zal plaatsvinden;
3. betaling van de derde termijn van € 80,00 per m2 binnen 9 maanden na het tekenen van deze koopovereenkomst, of zoveel eerder als de Wet Voorkeursrecht Gemeente (WVG) van toepassing wordt verklaard, in welk geval betaling binnen 3 maanden na vestiging zal plaatsvinden;
4. betaling van de vierde termijn het restant van de koopsom bij feitelijke oplevering,
uiterlijk in december 2010.
( ... )
feitelijke levering, staat van het verkochte
Artikel 6
1. Het gebruik van het verkochte door verkoper wordt beëindigd uiterlijk op 31 december 2010. Tot het moment van feitelijke oplevering van het verkochte zal verkoper het voortgezet gebruik van het verkochte alsmede van de zich daarop bevindende opstallen om niet behouden conform het huidige gebruik en bestemming.
( ... )
overige ontbindende voorwaarden
Artikel 17
1. Deze overeenkomst zal kunnen worden ontbonden, als er tussen het tijdstip van het sluiten van de koopovereenkomst en het tijdstip van de juridische levering ten aanzien van gemeld registergoed een aanwijzing op grond van de artikelen 2 of 8 van de Wet Voorkeursrecht Gemeenten of een voorstel op grond van artikel 6 of Pro 8a van die wet is geschied of na het laten inschrijven, zoals hierna vermeld, de juridische levering van het hierbij verkochte niet binnen 6 maanden zal hebben plaatsgevonden, tenzij: - of verkoper ingevolge enig besluit van, danwel enige termijnoverschrijding door, de betreffende gemeente vrij is tot vervreemding aan koper,
- of een in artikel 10 van Pro genoemde wet gemelde uitzondering van toepassing is. In verband met het vorenstaande geven partijen opdracht aan de notaris deze koopovereenkomst onmiddellijk na ontvangst te laten inschrijven bij het betreffende kadaster.
2. Koper zal deze overeenkomst kunnen ontbinden tot uiterlijk 9 maanden na het tekenen van de koopovereenkomst indien koper geen enkele kans ziet zijn plannen te realiseren. Na 9 maanden komt deze ontbindende voorwaarde te vervallen. De ontbindende voorwaarde komt eveneens te vervallen indien en zodra op het verkochte door de gemeente de WVG van toepassing wordt verklaard. Indien koper een beroep doet op deze ontbindende voorwaarde zal verkoper de reeds ontvangen betalingen niet aan koper hoeven terug te betalen maar is koper deze betalingen als reserveringsvergoeding aan verkoper verschuldigd. Indien BTW over deze betalingen c.q. reserveringsvergoeding verschuldigd is, is de BTW niet in voormelde betalingen begrepen maar za1 koper deze op eerste verzoek van verkoper aan verkoper voldoen.
3. Verkoper zal deze overeenkomst tot uiterlijk 15 december 2006 kunnen ontbinden indien het sluiten van deze overeenkomst voor hem fiscaal sterk nadelige consequenties heeft. Alvorens verkoper tot ontbinding over kan gaan zullen partijen in overleg treden om te bezien of zij tot een oplossing kunnen komen. Indien verkoper een beroep doet op deze ontbindende voorwaarde zal verkoper de reeds door koper betaalde termijn(en) aan koper dienen terug te betalen."
3.3.
De juridische levering van de grond en de opstallen heeft plaatsgevonden door inschrijving van de akte van levering van 5 maart 2007 in de daartoe bestemde openbare registers. In de akte is onder meer - evenals in de overeenkomst onder 2 – opgenomen dat de feitelijke levering plaatsvindt op 31 december 2010 en belanghebbende tot die tijd recht heeft op gebruik om niet van de grond en opstallen. Voorts zijn daarin onder meer de volgende voorwaarden opgenomen:
"De in de tussen verkoper en koper gesloten koopovereenkomst ten behoeve van koper dan wel ten behoeve van verkoper opgenomen ontbindende voorwaarden
zijn thans nog niet alle uitgewerkt. In verband hiermee zijn verkoper en koper overeengekomen dat deze levering geschiedt onder de ontbindende voorwaarden dat:
zijn thans nog niet alle uitgewerkt. In verband hiermee zijn verkoper en koper overeengekomen dat deze levering geschiedt onder de ontbindende voorwaarden dat:
1. koper jegens verkoper in verzuim is ter zake van het voldoen van aan zijn verplichting tot betaling van de volledige koopsom van het verkochte;
2. koper geen enkele kans ziet zijn plannen met betrekking tot het verkochte te realiseren. Koper kan uiterlijk tot en met zeven juli tweeduizend zeven een beroep doen op de hiervoor onder 2 gemelde ontbindende voorwaarde, met inachtneming van het in de koopovereenkomst daaromtrent bepaalde, bij gebreke waarvan die ontbindende voorwaarde van rechtswege komt te vervallen.
Ter zake van het doen van een beroep op de hiervoor onder 2 gemelde ontbindende voorwaarde is het uitsluitend ter beoordeling van koper of hij wel of niet met betrekking tot het verkochte zijn plannen kan realiseren. Koper hoeft in deze niet te motiveren waarom hij van mening is dat hij zijn plannen niet kan realiseren. ( .. )
In geval van vervulling van één van de hiervoor onder 1 en 2 genoemde ontbindende voorwaarde(n) zullen de eerste en tweede termijn worden beschouwd als reserveringsvergoeding en dienen uit dien hoofde niet aan koper te hoeven worden terugbetaald."
3.4.
Op 5 juni 2007 is tussen belanghebbende en koper een aanvullende overeenkomst gesloten waarin nadere afspraken zijn gemaakt over het tijdstip van feitelijke levering en de betaling van een deel van de koopsom. In de aanvullende overeenkomst is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
“dat het verkochte op 5 maart 2007 ten overstaan van te is getransporteerd met een ontbindende voorwaarde voor koper. Koper te kennen heeft gegeven van zijn mogelijkheid tot ontbinding van de koopovereenkomst en juridische levering af te zien indien de feitelijke oplevering door verkoper en betaling van de laatste termijn door koper met twee jaar wordt opgeschoven;"
3.5.
In het jaar 2006 zijn de in dat jaar gedane betalingen van in totaal € 238.225 integraal tot de winst gerekend. Het resterende deel van de koopsom van € 6.670.300 is in 2007 verwerkt, waarbij een herinvesteringsreserve (HIR) is gevormd. In 2010 is de HIR vrijgevallen en voor € 2.112.833 aangegeven als belaste winst. De Inspecteur heeft dit bedrag verhoogd met € 395.449.
Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
4.1.
Tussen partijen is in geschil de hoogte van de landbouwvrijstelling als bedoeld in artikel 3.12. van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) in verbinding met artikel 8, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb). Meer specifiek is in geschil of voor de toepassing van de landbouwvrijstelling moet worden uitgegaan van de aan de grond toe te kennen waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming
(WEVAB) ten tijde van het aangaan van de overeenkomst op 7 september 2006 van € 82 per m² (standpunt Inspecteur), of ten tijde van het sluiten van de aanvullende overeenkomst op 5 juni 2007 van € 90,50 per m² (standpunt belanghebbende).
4.2.
Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.
Conclusies van partijen
5.1.
Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar, vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van € 2.192.001 en dienovereenkomstige wijziging van de beschikking heffingsrente.
5.2.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Oordeel van de rechtbank
6. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen, waarbij zij belanghebbende als eiser en de Inspecteur als verweerder heeft aangeduid:
“
Beoordeling van het geschil
Beoordeling van het geschil
9. Op grond van artikel 3.12 van de Wet IB 2001 behoren voordelen uit landbouwbedrijf ter zake van waardeveranderingen van gronden - daaronder begrepen de ondergrond van gebouwen - niet tot de winst voor zover die waardeverandering is toe te rekenen aan de ontwikkeling van de waarde in het economische verkeer bij voortzetting van de aanwending van de grond in het kader van een landbouwbedrijf en niet is ontstaan in uitoefening van het bedrijf.
10. Eiseres stelt dat het risico van de waardeverandering van de WEVAB pas op 5 juni 2007 bij het aangaan van de aanvullende overeenkomst op de koper is overgegaan, aangezien de op 7 september 2006 gesloten overeenkomst louter een door eiseres verleende koopoptie betreft welke is uitgeoefend op 5 juni 2007. De rechtbank kan eiseres hierin niet volgen. Uit de duidelijke bewoordingen van de overeenkomst blijkt dat eiseres en koper een koopovereenkomst zijn aangegaan, zijnde een verbintenis voor de (ver)koop van de grond en de opstallen, en dat deze verbintenis onder bepaalde voorwaarden kan worden ontbonden. De omstandigheid dat de in de overeenkomst opgenomen voorwaarden voor ontbinding ruim zijn geformuleerd doet daaraan niet af. De omstandigheid dat de eerste twee aanbetalingen niet zullen worden terugbetaald in geval koper een beroep doet op artikel 17, tweede lid, van de overeenkomst, maakt evenmin dat sprake is van een optie tot koop van de grond en opstallen. Daar komt bij dat in de akte van levering van 5 maart 2007 door partijen ook aan de overeenkomst van 7 september 2006 wordt gerefereerd als zijnde een koopovereenkomst onder ontbindende voorwaarden.
11. Gegeven het oordeel onder 10 zijn de grond en de opstallen op 7 september 2006 door eiseres voor een bedrag van € 6.908.525 aan koper verkocht. Naar het oordeel van de rechtbank dient voor de toepassing van de landbouwvrijstelling te worden uitgegaan van de WEVAB op dat moment. Later opgetreden veranderingen van de WEVAB gaan eiseres niet meer aan tenzij zich feiten en omstandigheden hebben voorgedaan op grond waarvan moet worden geoordeeld dat de uit de overeenkomst voortvloeiende verbintenissen tot levering van de grond en de vaststelling en de betaling van de koopsom feitelijk zijn voortgevloeid uit een nieuwe koopovereenkomst. Hieromtrent overweegt de rechtbank het volgende.
12 . In de akte van levering wordt onder 'koop' verwezen naar de overeenkomst en wordt vermeld dat de levering betreft de uitvoering van die overeenkomst. In de aanvullende overeenkomst van 5 juni 2007, waarin zowel naar de overeenkomst als de akte van levering wordt verwezen, zijn onder meer nadere afspraken gemaakt over de feitelijke leveringsdatum, die twee jaar wordt opgeschoven en waarbij tevens de laatste betalingstermijn tot die datum wordt opgeschort. Uit de aanvullende overeenkomst valt niet op te maken dat partijen de intentie hadden de bestaande overeenkomst te ontbinden; eerder lijkt sprake van het tegendeel nu is overeengekomen dat koper afziet van de mogelijkheid tot ontbinding van de overeenkomst. Ook bepaalt de aanvullende overeenkomst dat deze een onverbrekelijk geheel vormt met de overeenkomst. De rechtbank overweegt verder dat de aanvullende overeenkomst zodanig is geredigeerd dat zij zonder de overeenkomst niet kan bestaan. Voorts neemt de rechtbank in aanmerking dat de aanvullende overeenkomst niet heeft geleid tot aanpassing van de overeengekomen koopsom, hetgeen voor de hand had gelegen als eiseres en koper een nieuwe koopovereenkomst beoogden aan te gaan waarbij als uitgangspunt had te gelden dat eiseres de waardeveranderingen van de WEVAB nog zouden aangaan. Uit het voorgaande concludeert de rechtbank dat geen nieuwe koopovereenkomst tot stand is gekomen en dat na het aangaan van de overeenkomst geen veranderingen van de WEVAB van de grond aan eiseres ten goede (kunnen) zijn gekomen.
13. De veranderingen van de waarde van de WEVAB zouden eiseres slechts dan nog aangaan na 7 september 2006 in het geval de overeenkomst is aangegaan onder opschortende voorwaarden, zoals eiseres subsidiair onder verwijzing naar artikel 17 van Pro de overeenkomst betoogt. In dat geval immers krijgt de overeenkomst pas werking na vervulling van die opschortende voorwaarden. Naar het oordeel van do rechtbank is er in het onderhavige geval echter geen sprake van dergelijke voorwaarden. Gelet op de duidelijke tekst van artikel 17 is Pro naar het oordeel van de rechtbank sprake van ontbindende voorwaarden. Naar het oordeel van de rechtbank kan het aangaan van de aanvullende overeenkomst evenmin gezien worden als een gebeurtenis waarmee de verbintenis, in dit geval de overeenkomst, pas is aangevangen. Ook zonder die aanvullende overeenkomst zou de verkoop zijn doorgaan, tenzij koper zich zou beroepen op de ontbindende voorwaarden als vermeld in artikel 17 van Pro de overeenkomst.
14. De rechtbank is dan ook van oordeel dat verweerder bij de berekening van de landbouwvrijstelling terecht is uitgegaan van de WEVAB ten tijde van het aangaan van de overeenkomst op 7 september 2006 ad € 82 per m², nu vanaf dat moment de waardeveranderingen eiseres niet langer aangaan. De aanslag is derhalve naar het juiste bedrag vastgesteld.
15. Gelet op wat hierv66r is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.”
Beoordeling van het hoger beroep
7.1.
Naar het oordeel van het Hof heeft de rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het Hof maakt die beslissing en de gronden waarop zij berust tot de zijne.
Ter aanvulling overweegt het Hof nog het volgende. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de voorwaarde opgenomen in artikel 17, tweede lid, van de overeenkomst met zich brengt dat geen overeenkomst tot stand is gekomen, althans niet op 7 september 2006, omdat de vervulling ervan uitsluitend enkel afhankelijk is van de wil van de koper. Het Hof volgt belanghebbende hierin niet. Ervan afgezien dat het bepaalde in artikel 17 lid 2 van Pro de overeenkomst is geformuleerd als een ontbindende voorwaarde waarvan de vervulling afhankelijk is van een omstandigheid die min of meer objectief toetsbaar is, brengt het bepaalde in de artikelen 6:23, tweede lid en 6:248 van het BW met zich dat de koper de overeenkomst niet geheel naar eigen inzicht kon ontbinden maar daarbij de redelijkheid en billijkheid in acht diende te nemen.
7.2.
Het vorenoverwogene leidt het Hof tot de conclusie dat het hoger beroep van belanghebbende niet gegrond is. Beslist dient te worden als volgt.
Proceskosten
8. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank onder aanvulling van gronden.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. J.J.J. Engel, G.J. van Leijenhorst en H.A.J. Kroon, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 13 mei 2015 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kanbinnen zes wekenna de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
-
- de naam en het adres van de indiener;
- de naam en het adres van de indiener;
-
- de dagtekening;
- de dagtekening;
-
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
-
- de gronden van het beroep in cassatie.
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.