ECLI:NL:GHDHA:2019:684 - Gerechtshof Den Haag - Hoger beroep belastingnavordering terbeschikkingstelling ...

Uitspraak

GERECHTSHOF DEN HAAG

Team Belastingrecht

meervoudige kamer

nummer BK-18/00808

Uitspraak van 27 maart 2019

in het geding tussen:

[X]te [Z] ,

(gemachtigde: C.L. Hoogstad -Lijbers), belanghebbende,

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Rotterdam,

(vertegenwoordigers: W. Garritsen en K.L.C. Govers), de Inspecteur,

op het hoger beroep van de Inspecteur tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 14 juni 2018, nummer SGR 18/693.

Procesverloop

1.1. Aan belanghebbende is over het jaar 2012 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 98.472 (de navorderingsaanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking heeft de Inspecteur € 7.225 belastingrente in rekening gebracht.

1.2. De Inspecteur heeft het daartegen gemaakte bezwaar ongegrond verklaard.

1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.251 en de Inspecteur opgedragen het betaalde griffierecht van € 46 aan belanghebbende te vergoeden.

1.4. De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.5. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 13 februari 2019. Partijen zijn verschenen. Beide partijen hebben een pleitnota overgelegd. Bij de pleitnota van de Inspecteur is een schriftelijke verklaring van [A] gevoegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende is in algehele gemeenschap van goederen gehuwd met de heer [B] (de echtgenoot). De echtgenoot is enig aandeelhouder en bestuurder van [C] B.V. ( [C] ). Tot 1 januari 2013 bezat de echtgenoot via [C] 51 percent van de aandelen in [D] , accountants en adviseurs B.V. ( [D] ).

2.2. [E] B.V. ( [E] ) was tot 27 april 2012 eigenaar van het kantoorpand gelegen aan de [F] te [G] (het pand). [E] heeft het pand laten taxeren door een taxateur van [H] Makelaars. Volgens het taxatierapport van 22 december 2011 bedraagt de onderhandse verkoopwaarde vrij van huur en gebruik € 895.000 en de executiewaarde vrij van huur en gebruik € 671.000.

2.3. Het pand werd door [E] verhuurd aan het accountantskantoor [I]

B.V. ( [I] ). De heren [J] en [K] waren beiden (middellijk) aandeelhouder van zowel [E] als [I] . Omstreeks 15 maart 2012 is [I] failliet verklaard.

2.4. [E] was in verband met haar slechte financiële positie door haar geldverstrekker voor het pand, de [bank] , in bijzonder beheer geplaatst. Na het faillissement van [I] heeft [E] het pand op 19 maart 2012 met toestemming van de [bank] verkocht tegen een verkoopprijs van € 670.000. In de koopovereenkomst wordt als "koopster" van het pand genoemd [C] , dan wel een daartoe in de plaats te stellen vennootschap, dan wel de echtgenoot in privé.

2.5. Op 27 april 2012 is de eigendom van het pand aan de echtgenoot in privé geleverd. Eveneens op 27 april 2012 heeft [D] de exploitatie van [I] overgenomen. Het pand is vanaf 27 april 2012 door de echtgenoot aan [D] ter beschikking gesteld.

2.6. [C] heeft op 14 mei 2012 [L] B.V. ( [L] ) opgericht. Op 3 augustus 2012 heeft de echtgenoot de eigendom van het pand geleverd aan [L] tegen een koopsom van € 895.000. [L] en [D] hebben in juni 2012 ter zake van het pand een huurovereenkomst getekend, waarin is opgenomen dat [D] met ingang van 27 april 2012 het pand huurt van [L] .

2.7. Tot de gedingstukken behoort een stuk van (de Kredietcommissie van) de [bank] met als opschrift "Toelichting Financieringsaanvraag (uitgebreid, lokale bevoegdheid)" en met dagtekening 28 februari 2012. Dit stuk vermeldt onder meer het volgende:

"
Klant: [E] B.V.

(…)

Dit voorstel behelst:

- vrijgave hypotheek voor het pand aan de [F] te [G] tegen ontvangst van de verkoopopbrengst van €670K (in mindering gebracht op het obligo). (…)

Gesprek 15-3-2012 met [J] en [B]

(…)

De heer [J] weet inmiddels dat [K] faillissement gaat aanvragen van [I] BV; daarom is het vanwege het afbreukrisico gewenst dat we op korte termijn aangeven of wij akkoord kunnen gaan met een verkoop van het pand voor een bedrag van EUR 670K (=EXW v.h. pand). (…)

Gegevens pand:

Taxatiewaarde december 2011:

- vrije verkoopwaarde: €895.000,-vrij van huur en gebruik

- executiewaarde: € 671.000,- vrij van huur en gebruik

Executiewaarde in verhuurde staat conform beleggingscirculaire [bank] : € 747.845,-.

Dekking conform BBS: 85% v.d. EXW= 635.675.

Afweging

De heer [B] maakt een serieuze en gedegen indruk. Hij hoeft niet in dit verhaal te stappen en kan afwachten of alle partijen (AA, de heer [K] , evt., een curator en wij) akkoord gaan met zijn voorstel. Vanwege zijn sterke onderhandelingspositie in deze en de slechte positie die de bank heeft met de twee ruziënde aandeelhouders, adviseer ik om geen tegenvoorstel te doen van bijvoorbeeld € 750K of 700K, maar om akkoord te gaan met het bod van € 670K. In de huidige markt is het aannemelijk dat we, wanneer we het bod niet accepteren en zelf zouden moeten gaan executeren, gezien de huidige slechte marktomstandigheden en beperkte aanwendingsmogelijkheden van het pand, een vele lagere prijs zouden kunnen krijgen dan het bod van €670K.

Het huidige bod van € 670K ligt boven de dekkingswaarde in BBS van € 635K, middels acceptatie van dit bod verbetert onze bancaire positie iets.

Bovenstaande afwegende adviseer ik akkoord te gaan met het bod van € 670K en vraag ik goedkeuring dit ook naar de klant te kunnen communiceren.

(…)

Datum: 16-03-2012

Aanvraag/verzoek

-
Akkoord gaan met bod ad. EUR 670k op pand [F]

In KC d.d. 13-3-2012 is bij revisie de geconstateerd dat er een slechte financiële positie is bij [E] B.V. Door conflict aandeelhouders is faillissement van grootste huurder aangevraagd. Doordat de bancaire positie door overcreditering en incourantheid pand ook slecht is loopt de bank een minimaal verliesrisico van ca. EUR 600k.

Afwegingen

(...) De koper heeft een sterke onderhandelingspositie, immers als belanghebbende partijen niet akkoord gaan heeft hij geen schade. Door de sterke onderhandelingspositie heeft hij nu de kans op de koop van een pand tegen een prijs dat ca. EUR 225k (22%) onder de recent getaxeerde VVW ligt.

Opvallend is dat de getaxeerde EXW slechts 75% van de VVW is, gebruikelijk is veelal minimaal 80 tot 85%. (…) Een logische verklaring kan de courantheid van het pand zijn. AM BB heeft getracht dit te verifiëren bij makelaar/taxateur, echter gezien tijdsspanne tot KC d.d. 20-3 is dit (nog) niet gelukt. Omdat de taxatie waar de koopprijs op gebaseerd is, zou een taxatie in opdracht van de bank de huidige prijs kunnen onderbouwen.

Huidig blanco is EUR 844k, indien we akkoord gaan met verkoop is dit EUR 804k. De bancaire positie verbeterd dus enigszins. Het risico dat indien we niet akkoord gaan met deze verkoop, op een hoger verliesrisico is reëel aanwezig. De huidige markt en de courantheid van het pand bieden thans slechte uitgangspunten.

(…)

Advies

De AM BB heeft aangegeven dat er geen ruimte is tot onderhandeling met de potentiële koper. Gezien zijn sterke onderhandelingspositie is dat aannemelijk.

Ik adviseer akkoord te gaan met het bod ad. EUR 670k onder voorbehoud van de volgende voorwaarden:

- De taxateur/makelaar een plausibele toelichting geeft op de berekeningswijze van de EXW in verhouding tot de VVW.

- (…)

- De bank laat onafhankelijk ook een (verkorte)taxatie opstellen en de eventuele verschillen dienen voor de bank conveniërend te zijn.

Deze aanvullingen kan evt. mondeling ingebracht worden in de KC d.d. 20-3-2012 en worden meegewogen in de besluitvorming. "

2.8.

In juni 2014 is bij de echtgenoot een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangifte IB/PVV voor het jaar 2012 (het boekenonderzoek). Het boekenonderzoek was specifiek gericht op voormelde transacties met betrekking tot het pand. Van het boekenonderzoek is met dagtekening 17 november 2015 een concept-controlerapport opgemaakt, waarin onder meer het volgende is vermeld:

"
6 Conclusies en standpuntbepaling

(…)

6.1.

Primair standpunt

(…)

Wij stellen ons primair op het standpunt dat de heer [B] het behaalde voordeel heeft beoogd. Hij wist immers al vóór de aankoop dat hij het pand zou onderbrengen in een (nieuw op te richten) vennootschap waarin hij een (middellijk) aanmerkelijk belang heeft. Hij heeft het pand voor een uiterst voordelige prijs kunnen kopen, namelijk de door [H] makelaars getaxeerde executiewaarde ad € 670.000. De heer [B] was de enige persoon die invloed had op de hoogte van de verkoopprijs. Vanuit die positie heeft hij die vastgesteld op € 895.000. Op geen enkele wijze heeft de heer [B] een verklaring kunnen geven welke een forse waardestijging in zo'n korte periode rechtvaardigt.

De vraag wat de werkelijke waarde van het pand in 2012 was, gelet op de toenmalige omstandigheden, is voor discussie vatbaar. Was dat de executiewaarde van € 670.000 of de

onderhandse verkoopwaarde van € 895.000? Het gaat echter om de vraag welke omstandigheden er de oorzaak van zijn geweest dat het pand in zo'n korte tijd zo'n forse prijsstijging kent. Als het al zo is dat de waarde van het pand ten tijde van de verkoop door de heer [B] aan [L] BV € 895.000 was, dan heeft de heer [B] op voorhand geweten dat hij met het betalen van een absolute bodemprijs van € 670.000, een voordeel van € 225.000 kon behalen.

Uit het bovenstaande blijkt niet alleen dat de heer [B] het behaalde voordeel heeft beoogd, maar ook dat het redelijkerwijs kon worden verwacht. Dit in combinatie met de door de heer [B] verrichte arbeid in het economische verkeer, betekent dat is voldaan aan de definitie van een 'overige werkzaamheid', zoals verwoord door de Hoge Raad.

Het behaalde voordeel van € 225.000 kwalificeert ingevolge artikel 3.90 Wet Inkomstenbelasting 2001 juncto artikel 3.91-1-c Wet inkomstenbelasting 2001 als 'resultaat uit overige werkzaamheden' en zal overeenkomstig worden gecorrigeerd.

(…)

6.2.

Subsidiaire standpunt

Terbeschikkingstellingsregeling (artikel 3.92 Wet inkomstenbelasting 2001)

Subsidiair stellen wij ons op het standpunt dat de heer [B] het pand vanaf het moment van aankoop tot aan het moment van levering aan [L] BV, ter beschikking heeft gesteld aan [D] , waar de heer [B] op dat moment een aanmerkelijk belang in had. De heer [B] heeft dat tijdens de bespreking van 2 september 2014 erkend. De terbeschikkingstelling heeft slechts enkele maanden geduurd en dat was volgens de heer [B] één van de redenen dat hij geen huur in rekening heeft gebracht. (…)

De heer [B] heeft de terbeschikkingstellingsregeling ex artikel 3.92 wet inkomstenbelasting 2001 niet toegepast. Had hij dat wel gedaan, dan had hij aan het eind van de periode van de terbeschikkingstelling af moeten rekenen over de winst bij verkoop van het pand (verkoopsom minus boekwaarde). Bovendien had hij een marktconforme huur in rekening moeten brengen.

(…)"

2.9.

In het kader van het boekenonderzoek heeft op 2 september 2014 op het kantoor van [D] een bespreking plaatsgevonden tussen de controle-ambtenaren, de echtgenoot en de gemachtigde. Van deze bespreking is een verslag opgemaakt (het besprekingsverslag), dat onder meer de volgende passages bevat:

“Twee aspecten speelden een belangrijke rol, namelijk de exploitatie van het kantoor en het pand in [G] waarin die exploitatie plaatsvond. Er zijn gesprekken gevoerd met de […] Bank, kredietgever voor de operationele activiteiten en met de [bank] (hypotheeknemer pand [G] . De [bank] wilde in eerste instantie geld zien, maar ging uiteindelijk akkoord met het verkopen van het pand aan [D] tegen executiewaarde, conform het taxatierapport dat inmiddels was opgemaakt. Meer dan de executiewaarde wilde de heer [B] niet betalen omdat de risico's enorm waren. Er was nog geen zicht op hoe het allemaal zou lopen met de nieuwe exploitatie van het kantoor, mogelijk vielen er nog

oude lijken uit de kast (debiteurenrisico?) en de mogelijkheid tot een mislukking was niet denkbeeldig. Mocht de doorstart mislukken, dan. zit je met een pand wat je maar moeilijk kwijt kunt, aldus de heer [B] , vandaar de executiewaarde.

(...)

Op 19 maart 2012 kocht de heer [B] het pand (koopovereenkomst). Op 27 april 2012 vond de levering plaats. Direct na de aankoop is [D] gestart met de integratie van het nieuwe kantoor. (...)

Gaandeweg dit tijdrovende proces, kwam [B] erachter dat de overname veel minder lucratief was dan verwacht. (...)

Dat het allemaal heel moeizaam zou gaan, daar kwam de heer [B] , zo vertelde hij, al achter tijdens de eerste maanden van de doorstart. Hij voelde dat hij daarmee een probleem in privé zou krijgen. Stel dat het kantoor zou omvallen, dan zou hij een enorm risico in privé lopen. Waar vind je immers een nieuwe huurder voor zo'n specifiek pand. Hij heeft toen besloten het pand niet in privé te houden en het in een nieuw op te richten BV onder te brengen, lldo Properties BV. De heer [B] vertelde dat hij het pand in augustus 2012 verkocht aan deze BV en dat in die maand de levering ook heeft plaatsgevonden. Hij vertelde dat hij toen heeft nagedacht over de koopsom die hij daarbij moest hanteren en natuurlijk was het zo, zei hij, dat hij de waarde in het economisch verkeer moest hanteren en dat was de vrije verkoopwaarde zoals genoemd in hetzelfde taxatierapport waarmee de executiewaarde was vastgesteld. Dat hij daarmee in privé een voordeel behaalde, kwam ook wel goed uit (“zeg ik eerlijk"), aldus de heer [B] . [A] heeft zich hardop afgevraagd waarom de waarde in het economisch verkeer na zo'n korte tijd zoveel hoger was dan de executiewaarde van het pand, immers de risico's stonden nog steeds overeind en juist die risico's waren de aanleiding om het pand in privé weer van de hand te doen. De heer [B] heeft hier niet op gereageerd. (...)

Na zijn betoog concludeert de heer [B] dat van ROW geen sprake kan zijn. De transactie dient bezien te worden in de bedrijfseconomisch gemaakte beslissingen, het behaalde voordeel (verkoopresultaat) is gezien het bovenstaande dus niet beoogd.

[A] gaf hierbij aan dat mogelijk aan de TBS-regeling voorbij is gegaan. De heer [B] gaf al in een e-mail aan dat de korte periode dat hij het pand in privé had terwijl [D] er haar praktijk in uitvoerde, als terbeschikkingstelling kan worden gezien. En dat is ook zo, zei [A] . Dat daar geen huur voor is berekend is niet relevant. Daar moet overigens nog wel rekening mee worden gehouden. Als sprake is van TBS, dan dient een balans te worden opgemaakt waarop het pand tegen de koopsom wordt geactiveerd. De winst bij verkoop aan de BV valt dan eveneens onder de TBS-regeling en wordt daarmee belast in box 1. [A] heeft niet zozeer stellig deze stelling ingenomen maar meer neergelegd als een vraag aan de heer [B] en mevrouw Hoogstad . Hoe denken zij daarover?

Aan het begin van het gesprek heeft de heer [B] aangegeven dat hij zijn emoties nogal snel laat gaan. Dat heeft hij ook gedaan in eerdere gesprekken met [N] en dat had hij niet moeten doen, zegt hij. Mevrouw Hoogstad wijst hem daar ook altijd op. (...) De emoties lopen aan het eind van het gesprek, naar aanleiding van de TBS-discussie, weer zichtbaar op bij de heer [B] . Hij zegt ook dat hij, als hij dit van te voren geweten had, hij er nooit aan was begonnen, niet aan de koop in privé, zelfs niet aan de hele doorstart. Hij voelt het als een straf dat hij nu € 100.000 moet aftikken in privé. De opmerking van [A] dat hij er na belastingheffing toch ook nog flink wat aan over houdt, dringt niet tot hem door.

[A] heeft een toelichting gegeven op de fenomenen ROW en ROW-TBS en gezegd dat de discussie ten aanzien van het normale ROW vaak lastiger is dan de ROW-TBS discussie. Hij stelde voor dat de heer [B] en mevrouw Hoogstad zich eerst buigen over de ROW-TBS en dat afhankelijk van hun reactie wordt bekeken hoe we hiermee verder gaan. [A] bood aan dat wanneer de heer [B] daar behoefte aan heeft, wij vanzelfsprekend bereid zijn het gesprek nog een keer aan te gaan. De heer [B] zei dat hij dat niet nodig vond en dat hij zo snel mogelijk van “dit circus” af wil. Hij zal het bespreken met mevrouw Hoogstad die volgens hem moet onderzoeken of zij de stelling dat sprake is van TBS “kan ondermijnen”.

Met de heer [B] en mevrouw Hoogstad-Lijbers is afgesproken dat zij hetgeen besproken is laten bezinken en binnen 3 weken reageren op het mogelijk belasten van het verkoopresultaat en de huuropbrengsten in box 1 (TBS), in plaats van box 3. (...)”

2.10.

Het definitieve controlerapport is opgemaakt met dagtekening 28 april 2016. Naar aanleiding van de uitkomsten van het boekenonderzoek is de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag van de echtgenoot aldus afgeweken van de aangifte dat ter zake van de aan- en verkoop van het pand een bedrag van € 223.224 als resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking is genomen. Rechtbank Den Haag heeft ter zake van die aanslag bij uitspraak van 13 juli 2017, nr. SGR 17/93, ECLI:NL:RBDHA:2017:9574 (de uitspraak van 13 juli 2017), geoordeeld dat het resultaat van de aan- en verkoop van het pand moet worden aangemerkt als resultaat uit terbeschikkingstelling en heeft de helft van dit resultaat toegerekend aan de echtgenoot.

2.11.

De Inspecteur heeft naar aanleiding van de uitspraak van 13 juli 2017 de onderhavige navorderingsaanslag aan belanghebbende opgelegd in verband met de toerekening van de andere helft van het resultaat uit terbeschikkingstelling aan belanghebbende ingevolge artikel 3.92, lid 4, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001).

Oordeel van de Rechtbank

3. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, het volgende overwogen.

“9. In artikel 16, eerste lid, tweede volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) is bepaald dat een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, geen grond voor navordering kan opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is, dat wil zeggen indien de belastingplichtige ten aanzien van dat feit de inspecteur de juiste inlichtingen heeft onthouden of opzettelijk onjuiste inlichtingen heeft verstrekt.

10. De rechtbank acht de verklaring van de echtgenoot en de gemachtigde ter zitting geloofwaardig dat reeds tijdens de bespreking met de Belastingdienst op 2 september 2014 door de gemachtigde uitdrukkelijk is opgemerkt dat ingeval van resultaat uit terbeschikkingstelling ook rekening moet worden gehouden met het geldende huwelijksgoederenregime. Dat daarmee rekening moet worden gehouden, volgt overigens ook uit artikel 3.92, vierde lid, van de Wet IB 2001. Uit het concept controlerapport van 17 november 2015 volgt verder dat [de Inspecteur] als subsidiair standpunt inneemt dat sprake is van resultaat uit terbeschikkingstelling. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [de Inspecteur] onder deze omstandigheden een ambtelijk verzuim begaan door geen onderzoek te doen naar het huwelijksgoederenregime alvorens de aanslag IB/PVV 2012 aan [belanghebbende] op te leggen. De rechtbank merkt hierbij nog op dat er, gelet op de driejaarstermijn, weliswaar geen mogelijkheid was om de behandeling van de aangifte aan te houden, maar dat [de Inspecteur] in dat geval ter behoud van rechten de helft van het resultaat uit terbeschikkingstelling bij [belanghebbende] in aanmerking had moeten nemen. [De Inspecteur] heeft daarom geen nieuw feit om na te vorderen.

11. Gelet op wat hiervoor is overwogen, is het beroep gegrond verklaard. De overige stellingen van [belanghebbende] behoeven daarom geen bespreking.”

Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen

4.1.

In geschil is of de navorderingsaanslag terecht aan belanghebbende is opgelegd. In het bijzonder is in geschil of de Inspecteur beschikt over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt en, zo ja, of de Inspecteur het pand voor de juiste waarde op de openingsbalans voor de toepassing van de terbeschikkingstellingsregeling heeft opgenomen. De Inspecteur beantwoordt deze vragen bevestigend en belanghebbende ontkennend.

4.2.

Het hoger beroep van de Inspecteur strekt tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar.

4.3.

Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Beoordeling van het hoger beroep

Nieuw feit

5.1.

Voorop moet worden gesteld dat de inspecteur bij het vaststellen van een aanslag in de IB/PVV mag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige bij zijn aangifte heeft verstrekt. Tot een nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden, indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn (vgl. Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184, BNB 2013/181).

5.2.

Verder geldt dat de inspecteur bij het regelen van een aanslag in de IB/PVV in het algemeen kan volstaan met het raadplegen van het dossier bevattende de aangiften en andere gegevens voor de IB/PVV van die belastingplichtige, dat met name voor de inspecteur niet de verplichting bestaat tot het raadplegen van al dan niet op zijn eenheid aanwezige dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook al zouden daarin mogelijkerwijs gegevens kunnen worden aangetroffen die voor het regelen van de bedoelde aanslag in de IB/PVV van belang zijn, en dat de inspecteur slechts dan tot een onderzoek buiten het bedoelde dossier is gehouden, indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven. Zie HR 12 juni 2015, ECLI:NL:HR:2015:1515, BNB 2015/166; zie voorts Hoge Raad 17 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:249, BNB 2017/81.

5.3.

Uit de rechtspraak van de Hoge Raad volgt voorts dat indien de inspecteur bij een belastingplichtige een onderzoek laat verrichten, de inspecteur dat onderzoek moet afwachten alvorens de aanslag op te leggen om de resultaten daarvan bij het vaststellen van de aanslag in aanmerking te kunnen nemen (HR 23 september 2005, ECLI:NL:HR:2005:AR647, BNB 2006/93).

5.4.

Belanghebbende heeft in haar aangifte geen enkel gegeven met betrekking tot het pand of een eventuele terbeschikkingstelling daarvan opgenomen. De Inspecteur heeft onweersproken gesteld dat het dossier van belanghebbende evenmin gegevens bevatte ten aanzien van het pand, noch wat betreft de aan- en verkoop daarvan, noch wat betreft de terbeschikkingstelling daarvan aan [L] . Het Hof is dan ook van oordeel dat belanghebbendes aangifte en dossier de Inspecteur redelijkerwijs geen aanleiding gaven tot een onderzoek buiten dat dossier. Evenmin was er sprake van een gezamenlijk (boeken)onderzoek, aangezien het boekenonderzoek uitsluitend betrekking had op de echtgenoot. Het concept-controlerapport vermeldt overigens niets met betrekking tot belanghebbende of het huwelijksgoederenregime van belanghebbende en de echtgenoot (de voorgestelde correctie is bijtelling van € 225.000 als resultaat uit overige werkzaamheden bij de echtgenoot). De omstandigheden van het onderhavige geval zijn dus niet vergelijkbaar met die in de door belanghebbende aangevoerde uitspraak van Hof Amsterdam van 26 oktober 2010, ECLI:NL:GHAMS:2010:BO2574, waarin de inspecteur een onderzoek instelde naar een in de aangifte van beide betrokken echtelieden opgenomen aftrekpost, maar vervolgens bij de aanslagregeling van één van de echtelieden verzuimde de uitkomsten van dat onderzoek af te wachten.

5.5.

Het Hof is van oordeel dat, indien - zoals belanghebbende heeft gesteld - in de bespreking van 2 september 2014 het huwelijksgoederenregime van belanghebbende en de echtgenoot aan de orde is geweest, dit een bijzondere omstandigheid zou zijn die ertoe zou kunnen leiden dat de Inspecteur het vaststellen van de aanslag van belanghebbende had moeten tegenhouden.

5.6.

Anders dan de Rechtbank, acht het Hof evenwel niet aannemelijk dat tijdens de bespreking van 2 september 2014 het huwelijksgoederenregime van belanghebbende en de echtgenoot aan de orde is geweest, laat staan de gevolgen daarvan voor een eventuele toerekening van het terbeschikkingstellingsresultaat. Het Hof neemt daarbij het volgende in aanmerking. Duidelijk is dat in de bespreking voornamelijk aandacht is besteed aan een mogelijk resultaat uit overige werkzaamheden in de zin van artikel 3.91, lid 1, letter c, Wet IB 2001, terwijl pas aan het einde daarvan de terbeschikkingstellingsregeling ter sprake is gekomen. Uit het besprekingsverslag blijkt dat toen de heer [A] ( [A] ) de terbeschikkingstellingsregeling ter sprake bracht, de emoties bij de echtgenoot hoog opliepen en dat [A] , na een toelichting te hebben gegeven op de terbeschikkingstellingsregeling, heeft voorgesteld dat de echtgenoot en de gemachtigde zich daarover zouden buigen en daarop vervolgens zouden reageren. De fiscale positie van belanghebbende wordt in het besprekingsverslag niet genoemd en evenmin wordt melding gemaakt van het huwelijksgoederenregime van de echtgenoot.

Gezien de uitvoerigheid en de gedetailleerdheid van het besprekingsverslag en de plausibiliteit van de daarin weergegeven inhoud van het besprokene, acht het Hof aannemelijk dat de bespreking is verlopen zoals in het besprekingsverslag is weergegeven. Voor de betrouwbaarheid van het besprekingsverslag vindt het Hof voorts niet alleen bevestiging in de door [A] ter zitting van het Hof afgelegde verklaring, maar ook in hetgeen de echtgenoot ter zitting van het Hof heeft verklaard over de bespreking. De echtgenoot heeft ter zitting immers verklaard dat hij aan het einde van de bespreking al “des duivels” was, en dat toen door de Belastingdienst de mogelijkheid van de terbeschikkingstellingsregeling is geopperd en hem is gezegd dat hij daar nog even over kon nadenken. De echtgenoot heeft ter zitting daaraan toegevoegd dat de Belastingdienst allang had kunnen weten dat hij en belanghebbende in gemeenschap van goederen zijn getrouwd, maar heeft niet verklaard dat dit in de bespreking van 2 september 2014 aan de orde is gesteld.

5.7.

Het Hof komt op grond van het vorenoverwogene tot de conclusie dat de Inspecteur geen ambtelijk verzuim heeft begaan en beschikt over het voor navordering vereiste nieuwe feit.

De waardering van het pand op de TBS-openingsbalans

5.8.

De echtgenoot heeft het pand vanaf de dag waarop dit door [E] aan hem is geleverd, ter beschikking gesteld aan [D] , waarin hij toen een (middellijk) aanmerkelijk belang had. De Inspecteur is bij de berekening van het ingevolge artikel 3.92 Wet IB 2001 in aanmerking te nemen resultaat uit terbeschikkingstelling uitgegaan van een op de openingsbalans te activeren waarde van het pand van € 670.000, zijnde de door de echtgenoot betaalde aankoopprijs. Belanghebbende stelt dat dit onjuist is en dat het pand op de openingsbalans te boek moet worden gesteld voor de vrije marktwaarde van € 895.000. Het Hof oordeelt daarover als volgt.

5.9.

Artikel 3.94 Wet IB 2001 omschrijft resultaat uit een werkzaamheid als het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid. Dit ‘totaalresultaatbegrip’ is ontleend aan het totaalwinstbegrip van artikel 3.8 Wet IB 2001. Evenals geldt voor het winstregime, moeten ter bepaling van het resultaat dat de belastingplichtige geniet gedurende de periode dat hij vermogensbestanddelen rendabel maakt door deze ter beschikking te stellen in de zin van artikel 3.92 Wet IB 2001, de tot het vermogen van de werkzaamheid behorende vermogensbestanddelen worden geactiveerd op een openingsbalans. De vermogensbestanddelen moeten op de openingsbalans van de werkzaamheid worden gewaardeerd op het bedrag dat de belastingplichtige heeft opgeofferd voor de verkrijging daarvan dan wel had moeten opofferen voor de verkrijging daarvan op basis van een onder normale omstandigheden gesloten overeenkomst, waarbij de waarde op zakelijke wijze is bepaald (vgl. HR 2 april 1947, B. 8335).

5.10.

Het Hof acht aannemelijk dat de verkoop van het pand tussen onafhankelijke partijen ( [E] / [bank] en de echtgenoot) tot stand is gekomen en dat de overeengekomen verkoopprijs zowel bezien vanuit [E] / [bank] als de echtgenoot op zakelijke wijze is bepaald. Het Hof sluit zich op dit punt aan bij het hieronder vermelde gedeelte van r.o. 21 van de uitspraak van 13 juli 2017 in de zaak van de echtgenoot:

“Uit de enkele omstandigheid dat de prijs bij aankoop in privé van € 670.000 niet op de vrije verkoopmarkt en pas na toestemming van de [bank] tot stand is gekomen, kan niet worden afgeleid dat de prijs niet onder zakelijke omstandigheden tot stand is gekomen. Daarbij acht de rechtbank met name van belang dat uit het tot de gedingstukken behorende stuk van de [bank] inzake de toelichting financieringsaanvraag van [E] [
Hof:
zie 2.7 van de uitspraak van het Hof] valt op te maken dat de [bank] zelf het bod van € 670.000, gezien de destijds slechte marktomstandigheden en de beperkte aanwendingsmogelijkheden van het pand, als de prijs van de meest biedende gegadigde heeft aangemerkt. De [bank] verwachtte namelijk een veel lagere prijs dan € 670.000 indien het bod niet zou worden geaccepteerd, waardoor de [bank] toestemming heeft gegeven om het bod van € 670.000 te accepteren. Van een onder onzakelijke omstandigheden tot stand gekomen koopprijs is naar het oordeel van de rechtbank dan ook geen sprake."

In het licht van het hiervóór overwogene, kan noch aan het taxatierapport van [H] Makelaars noch aan de omstandigheid dat de WOZ-waarde van het pand per waardepeildatum 1 januari 2012 € 878.000 bedroeg, de conclusie worden verbonden dat de overeengekomen verkoopprijs niet op zakelijke wijze tot stand is gekomen.

5.11.

Het Hof is dan ook van oordeel dat het pand op de openingsbalans van de werkzaamheid dient te worden gewaardeerd op een bedrag van € 670.000. Tussen partijen is niet in geschil dat op 3 augustus 2012 - de datum waarop de echtgenoot de eigendom van het pand heeft geleverd aan [L] tegen een koopsom van € 895.000 - de waarde in het economische verkeer van het pand € 895.000 bedroeg, zodat de waarde op de eindbalans op dat bedrag moet worden gesteld. Tussen partijen is evenmin in geschil dat, uitgaande van deze beide waarden, het door middel van de onderhavige navorderingsaanslag bij belanghebbende belaste resultaat uit terbeschikkingstelling door de Inspecteur correct is berekend.

Slotsom

5.12.

Gelet op al het vorenoverwogene is het hoger beroep gegrond.

Proceskosten en griffierecht

6. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.

Beslissing

Het Gerechtshof:

vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
verklaart het beroep ongegrond; en
bevestigt de uitspraak op bezwaar.

Deze uitspraak is vastgesteld door F.G.F. Peters, Chr.Th.P.M. Zandhuis en I. Obbink-Reijngoud, in tegenwoordigheid van de griffier R. Wijkstra. De beslissing is op 27 maart 2019 in het openbaar uitgesproken.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kanbinnen zes wekenna de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

-
- de naam en het adres van de indiener;

-
- de dagtekening;

-
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

-
- de gronden van het beroep in cassatie.

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.