Uitspraak
GERECHTSHOF LEEUWARDEN
kenmerk: 08/00023
uitspraakdatum: 12 juni 2009
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
P te Z, belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak nummer AWB 06/912 van de rechtbank Leeuwarden (: de rechtbank) van 21 januari 2008, in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Leeuwarden, de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Met dagtekening 18 april 2005 heeft de inspecteur aan belanghebbende een naheffingsaanslag, met nummer 0-000000, ingevolge de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet) opgelegd. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak van 24 februari 2006 het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard.
1.2 Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft bij de bestreden uitspraak van 21 januari 2008 het beroep ongegrond verklaard. Aldaar is geprocedeerd zoals weergegeven in voormelde uitspraak van de rechtbank.
1.3 Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij beroepschrift (met bijlagen) van 8 februari 2008, bij het hof ingekomen op 11 februari 2008 en aangevuld bij brief van 26 mei 2008, ingekomen op 28 mei 2008.
1.4 De inspecteur heeft op 6 augustus 2008 een verweerschrift in hoger beroep ingediend.
1.5 Ter zitting van 23 maart 2009 heeft het hof het hoger beroep behandeld. Daarbij zijn verschenen belanghebbende en mr. A, gemachtigde, tot bijstand vergezeld van B en C, alsmede namens de inspecteur, D. Belanghebbende en de inspecteur hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd.
1.6 Van alle genoemde (en hierna nog te noemen) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. Feiten
Voor de feiten verwijst het hof naar de uitspraak van de rechtbank. Daarover bestaat tussen partijen geen geschil, zodat ook het hof daarvan zal uitgaan. In die uitspraak zijn de feiten als volgt weergegeven (daarbij merkt het hof op dat de rechtbank belanghebbende aanduidt als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
"2.1 Eiser (geboren in 19..) is sinds 4 juni 1997 samen met zijn broers C (geboren in 19..) en E (geboren in 19..) (hierna samen: zijn broers) eigenaar van een perceel landbouwgrond van 37.08.89 ha, welk perceel wordt verpacht aan hun vader, B.
2.2 Onder de stukken bevindt zich in kopie een faxbericht van 24 januari 2002 afkomstig van de gemachtigde van eiser en gericht aan de vader van eiser waarin onder meer het volgende is vermeld: “Uw kinderen zijn al meer dan 5 jaar eigenaar van 40 ha, welke aan u worden verpacht. De afgelopen 5 jaar is geen grond door hen gekocht. Uw kinderen hebben de mogelijkheid om 30 ha van een derde te kopen. U pacht die 30 ha al enige tijd. U vraagt zich af of de vrijstellingsregeling uit de overdrachtsbelasting (….) van toepassing is.
Ik concludeer als volgt: 1. Op basis van de letterlijke tekst van art. 6a Uitv.Besluit (…..) concludeer ik dat de vrijstelling niet van toepassing is omdat de kinderen de grond niet bedrijfsmatig exploiteren. (…..) 3. Uit de passages (….) lijkt geconcludeerd te kunnen worden dat een verpachter (die grond aan pachter X verpacht) een beroep op 15-1-q (voor 2001) kon doen, ook indien pachter X de desbetreffende door de verpachter gekochte grond, vóór aankoop al pachtte van verkoper Y. De rechter eist dan wel dat bijv. doordat de verpachter tot verkoop overgaat, voorkomen wordt dat, indien de verpachter niet zou kopen, X de kans loop dat de pachtovereenkomst te zijner tijd zou stoppen (….). Ik veronderstel dat als uw kinderen de grond niet kopen, gesteld kan worden dat de huidige eigenaar de grond aan derden verkoopt. Als die derden eveneens agrariërs zijn, kan gesteld worden dat u dan de kans zou lopen dat de pachtovereenkomst na afloop van de overeengekomen periode eindigt.
(…..)”
2.3 Op 25 februari 2002 heeft de gemachtigde van eiser overleg gevoerd met de vader van eiser. In het van dat overleg opgemaakte verslag is onder meer vermeld: “Volgens P heeft de Belastingdienst aangegeven dat ook wanneer de verpachter de grond koopt, op deze manier de vrijstelling van 15 lid 1 sub q kan worden toegepast.”
2.4 Onder de stukken bevindt zich een kopie van een publicatie in FBN 2001, nr. 8, waarin is vermeld: “Volgens telefonische mededeling van het Ministerie van Financiën is het vereiste van bedrijfsmatige exploitatie opgenomen om exploitatie uit liefhebberij van de vrijstelling uit te sluiten. Hoewel de term “verkrijger” wordt gebezigd, staat in dezen de onderneming centraal en niet de ondernemer.”
2.5 Op 6 juni 2002 heeft eiser met zijn broers (ieder één derde onverdeelde aandeel in) een perceel landbouwgrond van 27.89.88 ha, gelegen nabij de a-straat en b-weg in Z, verkregen. Dit perceel grond werd al enige tijd door de vader van eiser gepacht van de verkoper. De koopprijs bedroeg € 425.175,--. In de akte is een beroep gedaan op de vrijstelling als bedoeld in artikel 15, lid 1, onderdeel q, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet), zonder opgaaf van de voor de toepassing van die vrijstelling van belang zijnde gegevens als bedoeld in artikel 3 van Pro het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer 1971. Er is geen overdrachtsbelasting voldaan op de akte.
2.6 In een fax van 21 oktober 2004 heeft eisers vader aan de belastingdienst als volgt bericht: “Ten tijde van de transactie heb ik geïnformeerd bij uw dienst die mij telefonisch meegedeeld heeft dat het niet ging om de persoon maar om het bedrijf. Letterlijk zei hij nog (ik citeer uit mijn telefoonaantekeningen) ‘Het gaat om bedrijfsmatig exploitatie het mag niet voor de liefhebberij zijn.’”
2.7 Bij schrijven van 12 april 2005 bericht verweerder eiser en zijn familieleden dat het beroep op de vrijstelling van overdrachtsbelasting als bedoeld in artikel 15, lid 1, letter q, van de Wet zal worden afgewezen en dat naheffingsaanslagen overdrachtsbelasting zullen worden opgelegd aan ieder van de drie verkrijgers tot een bedrag van € 8.503,--."
Het hof voegt daar nog het volgende aan toe.
2.8 Belanghebbende heeft, samen met zijn vorenvermelde broers, het perceel landbouwgrond van 27.89.88 ha (hierna: het perceel) gekocht van de heer F. Daarvóór was het perceel eigendom van de overbuurman van belanghebbende. Deze heeft het perceel evenwel ten tijde van de ruilverkaveling moeten afstaan ten gunste van de heer F. Bijna alle vrijkomende grond in de omgeving van het perceel van belanghebbende is door de overbuurman opgekocht ten behoeve van zijn pootaardappelbedrijf. Gelet op het bepaalde in de toen geldende Pachtwet, moest het perceel echter eerst aan de vader van belanghebbende worden aangeboden aangezien hij de pachter van het perceel was. De vader heeft bedongen dat niet hij, doch belanghebbende en zijn broers het perceel zouden kunnen kopen omdat ten aanzien van hemzelf de vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel 1, van de Wet in elk geval niet van toepassing zou zijn omdat hij, in tegenstelling tot belanghebbende en zijn broers, geen eigenaar is van het naburige erf. De heer F is daarmee akkoord gegaan.
3. Geschil
3.1 Te dezen is in geschil het antwoord op de vraag of met betrekking tot de verkrijging op 6 juni 2002 van een perceel landbouwgrond van 27.89.88 hectare (hierna: de verkrijging), de vrijstelling van artikel 15, lid 1, onderdeel q, van de Wet van toepassing is.
3.2 Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend. Hiertoe voert hij – zakelijk weergegeven en kort samengevat – primair aan dat artikel 6a van het Uitvoeringsbesluit WBRV in zijn geheel onverbindend is. Dat leidt hij af uit de – niet nader genoemde – jurisprudentie van de Hoge Raad. Subsidiair is hij van mening dat sprake is van schending van het vertrouwensbeginsel. Meer subsidiair is belanghebbende van mening dat aan alle in genoemd artikel 6a UB WBRV gestelde voorwaarden wordt voldaan. De bedoeling was de in 1997 aangekochte grond en het onderhavige perceel duurzaam bijeen te houden ten behoeve van de exploitatie door de vader en in de toekomst door belanghebbende en zijn broers en aldus verslechtering van de landbouwstructuur te voorkomen. Hij voegt daar nog aan toe dat moet worden aangenomen dat de overbuurman ook het onderhavige perceel - wederom - aan zijn bedrijf zou toevoegen als hij daartoe de gelegenheid zou hebben gehad, maar dat dit door de onderhavige verkrijging is voorkomen. Hij concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de rechtbank alsmede van de uitspraak op bezwaar en de naheffingsaanslag.
3.3 De inspecteur beantwoordt de vraag ontkennend. Hij is van mening dat belanghebbende niet heeft aangetoond dat de verkrijging heeft geleid tot verbetering van de landbouwstructuur of voorkoming van een verslechtering van de landbouwstructuur. Daarvan is geen sprake bij een toename van het aantal eigenaren van één naar drie. Evenmin hoeft daardoor de bedrijfsvoering efficiënter te verlopen en is de bedrijfscontinuïteit daardoor vanzelfsprekend extra gewaarborgd. Er is sprake van een neutrale verkrijging. Van schending van het vertrouwensbeginsel is niets gebleken. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
3.4 Voor een uitgebreidere weergave van de standpunten van partijen verwijst het hof naar de gedingstukken.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1 Artikel 15, lid 1, aanhef en onderdeel q, van de Wet (tekst 1 april 2002) luidt, voor zover hier van belang: “Onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden is van de belasting vrijgesteld de verkrijging: (…)
q. van landerijen (…) tot een oppervlakte niet groter dan de oppervlakte van de naburige landerijen (…) welke de verkrijger reeds gedurende ten minste vijf jaar in eigendom (…) heeft, mits de verkrijging in het belang is van een verbetering van de landbouwstructuur (...)”.
4.2 Deze vrijstelling is bij amendement in de wet gekomen. Ter toelichting is door de indiener vermeld:
"Dit amendement strekt ertoe vrijstelling van overdrachtsbelasting te verlenen voor aankoop e.d. van aangrenzende landerijen, waardoor verbetering van de structuur van de landbouw wordt bevorderd."
4.3 In artikel 6a van het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer 1971, aanhef en onderdeel b, (tekst 2002, hierna: UB BVR), voor zover hier van belang, is - met ingang van 1 januari 2001-het volgende bepaald: “Voor de toepassing van artikel 15, eerste lid, onderdeel q, van de wet is sprake van: (..)
b. verbetering van de landbouwstructuur indien de verkrijger de verkregen landerijen bedrijfsmatig exploiteert, de afstand van de bedrijfsgebouwen tot de verkregen landerijen, gemeten op de in onderdeel a bedoelde wijze, ten hoogste 25 kilometer bedraagt en de verkregen landerijen nog gedurende ten minste een jaar na de verkrijging als zodanig in gebruik zijn.”.
4.4 In de Nota van Toelichting bij artikel 6a UB BVR is, voor zover van belang, het volgende opgemerkt:
"Voor de toepasselijkheid van deze vrijstelling zijn tot nu toe met name twee voorwaarden van belang. […]
In de tweede plaats is de voorwaarde van verbetering van de landbouwstructuur van belang.[…]
Aan de voorwaarde van verbetering van de landbouwstructuur is voldaan indien sprake is van bedrijfsmatige exploitatie van de landerijen. Bedrijfsmatige exploitatie brengt mee dat sprake moet zijn van een agrarische onderneming."
Nota van Toelichting, Besluit van 14 december 2000 tot wijziging van het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer, Stbl. 2000, 565.
4.5 De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 13 juli 2007, nr. 42 153, onder meer gepubliceerd in NTFR 2007/1332, beslist dat artikel 6a van het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer 1971 verbindende kracht mist voor zover daarin is bepaald dat van verbetering van de landbouwstructuur slechts sprake is indien de verkrijger de verkregen landerijen bedrijfsmatig exploiteert.
4.6 Het hof bespreekt eerst het meer subsidiaire standpunt van belanghebbende. Partijen verschillen in deze uitsluitend van mening over het antwoord op de vraag of de verkrijging in het belang was van een verbetering van de landbouwstructuur. Tussen hen is niet in geschil dat aan de overige in artikel 15, lid 1, onderdeel q, van de Wet gestelde eisen, is voldaan. Evenmin is tussen hen in geschil dat aan de in artikel 6a UB BRV opgenomen nadere voorwaarden in lid 1, onderdeel a (naburigheidsvereiste), is voldaan alsmede aan de in onderdeel b (structuureis) genoemde twee van de drie deeleisen inzake de afstand van de bedrijfsgebouwen tot de verkregen landerijen en de eis dat de verkregen landerijen nog gedurende ten minste een jaar na de verkrijging als zodanig in gebruik zijn.
4.7 De inspecteur heeft ter zitting expliciet verklaard dat de vader van belanghebbende de landerijen bedrijfsmatig exploiteert en het gezien het hiervoor aangehaalde arrest van de Hoge Raad het niet noodzakelijk is dat de verkrijger degene is die de grond bedrijfsmatig dient te exploiteren.
4.8 Naar het oordeel van het hof is, gelet op hetgeen in 4.6 tot en met 4.7 is overwogen, aan alle gestelde voorwaarden van artikel 15, lid 1, onderdeel q, van de Wet juncto artikel 6a, lid 1, onderdeel b, UB BVR voldaan, en komt de verkrijging door belanghebbende voor toepassing van de vrijstelling in aanmerking. Aangezien de term ‘verbetering in het kader van de landbouwstructuur’ ingevolge de delegatiebepaling die in artikel 15, lid 1, aanhef, van de Wet is opgenomen, in artikel 6a UB BVR reeds nader is ingevuld aan de hand van de aldaar verwoorde eisen, is er geen ruimte meer om nog eventuele nadere, aanvullende voorwaarden aan de verkrijging te stellen, buiten de genoemde artikelen om. Voor zover de inspecteur stelt dat de vrijstelling niet van toepassing is omdat het oogmerk tot verbetering van de landbouwstructuur ontbreekt, merkt het hof op dat de regelgeving deze eis niet stelt.
4.9 Gelet op het vorenstaande stelt het hof belanghebbende ingevolge zijn meer subsidiaire standpunt in het gelijk, en behoeven diens primaire en subsidiaire standpunt reeds daarom geen bespreking meer.
4.10 Ten overvloede merkt het hof het volgende op. De inspecteur heeft niet betwist de op zichzelf aannemelijke stelling van belanghebbende als verwoord in de voorlaatste volzin van 3.2 hiervoor, zodat van de juistheid daarvan moet worden uitgegaan. Dit, gevoegd bij hetgeen in 2.8 is vermeld, maakt aannemelijk dat belanghebbende een reëel risico liep dat de bedrijfsexploitatie van zijn vader na afloop van de pachttermijn in gevaar zou komen, hetgeen een substantiële schaalverkleining tot gevolg zou hebben. Gelet hierop is het hof van oordeel dat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt met de onderhavige verkrijging het oogmerk te hebben gehad de kwade kans uit te sluiten dat het verkregen perceel in de toekomst blijvend zou worden onttrokken aan de overige aan belanghebbende en zijn broers toebehorende landerijen met welke het perceel, gelet op de ter zitting overgelegde plattegrond, een aaneengesloten en als één geheel te beschouwen kavel vormt.
4.11 De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende gegrond is.
5. Proceskosten
Het hof acht termen aanwezig de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn beroep voor de rechtbank alsmede zijn hoger beroep voor het hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Daarbij wordt uitgegaan van drie samenhangende zaken (nummers BK 08/23, 08/24 en 08/25). Het Hof stelt deze kosten overeenkomstig de Bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op 4 punten (beroepschrift en verschijnen ter zitting van de rechtbank, en beroepschrift en verschijnen ter zitting van het Hof) maal 1 (in verband met het gewicht van de zaak) maal 1 (minder dan 4 samenhangende zaken) maal
€ 322, ofwel op € 1.288, waarvan een derde deel aan de onderhavige zaak wordt toegerekend, zijnde (afgerond) € 430, en welk deel dient te worden gedragen door de Staat der Nederlanden. Belanghebbende komt niet in aanmerking voor vergoeding van de kosten die hij in de bezwaarfase heeft moeten maken nu hij in de bezwaarfase niet om vergoeding van deze kosten heeft verzocht.
6. De beslissing
Het gerechtshof:
vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
vernietigt de uitspraak op bezwaar;
vernietigt de opgelegde naheffingsaanslag met nummer 0-500314;
gelast dat de Staat der Nederlanden het door belanghebbende betaalde griffierecht van in totaal € 145 aan hem vergoedt;
veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende die hij heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep en hoger beroep van € 430; en
wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.
Aldus vastgesteld door mr.dr. D.V.E.M. van der Wiel - Rammeloo, voorzitter, mrs.
F.J. Streppel en F.J.W. Drion, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr.
K. de Jong - Braaksma als griffier. De beslissing, die is ondertekend door de voorzitter en de griffier voornoemd, is in het openbaar uitgesproken op 12 juni 2009.
Afschrift aangetekend aan partijen verzonden op 17 juni 2009
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.