Uitspraak
GERECHTSHOF LEEUWARDEN
kenmerk: 08/202 en 08/203
uitspraakdatum: 8 december 2009
uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen, de inspecteur,
tegen de uitspraken in de zaken met de nummers AWB 07/2958 en AWB 07/2959 van de rechtbank Leeuwarden (hierna: de rechtbank) van 31 oktober 2008, in het geding tussen
X te Z, belanghebbende,
en
de inspecteur.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Met dagtekening 31 juli 2007 heeft de inspecteur voor het jaar 2004 een navorderingsaanslag en voor het jaar 2005 een aanslag inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen (hierna IB/PVV), met respectievelijk de nummers 000.00.000.H47 en 000.00.000.H56, aan belanghebbende opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 83.197 en € 49.801, en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van respectievelijk € 10.126 en € 8.235. Na daartegen in één geschrift gemaakte bezwaren heeft de inspecteur bij uitspraak van 25 oktober 2007 het bezwaar van belanghebbende inzake het jaar 2004 ongegrond verklaard en de navorderingsaanslag gehandhaafd. Bij uitspraak op bezwaar van 9 november 2007 is de inspecteur gedeeltelijk aan het bezwaar van belanghebbende inzake het jaar 2005 tegemoetgekomen. Hij heeft de aanslag IB/PVV 2005 verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 49.801 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van
€ 3.346.
1.2 Belanghebbende heeft tegen deze beide uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. Aldaar is geprocedeerd zoals weergegeven in voormelde uitspraken van de rechtbank. De rechtbank heeft bij de bestreden uitspraken van 31 oktober 2008 de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag IB/PVV 2004 vernietigd en de aanslag IB/PVV 2005 verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 49.801 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.346. Tevens heeft de rechtbank de Staat der Nederlanden gelast het griffierecht aan belanghebbende te vergoeden.
1.3 Tegen deze uitspraken heeft de inspecteur hoger beroep ingesteld bij het pro forma beroepschrift (met bijlage) van 21 november 2008, bij het hof ingekomen op 24 november 2008 en aangevuld bij brief van 28 november 2008, ingekomen op 2 december 2008.
1.4 Belanghebbende heeft op 22 december 2008 een verweerschrift in hoger beroep (met bijlage) ingediend.
1.5 Belanghebbende heeft op 14 januari 2009 een brief gezonden naar de rechtbank naar aanleiding van het door hem ontvangen proces-verbaal van de zitting bij de rechtbank. Deze brief is op 16 januari 2009 bij de rechtbank binnengekomen. De rechtbank heeft deze brief op 19 januari 2009 doorgezonden aan het hof.
1.6 Ter zitting van 5 augustus 2009 heeft het hof het hoger beroep behandeld. Daarbij zijn verschenen belanghebbende, tot bijstand vergezeld door A, alsmede namens de inspecteur, B, tot bijstand vergezeld door C. Zowel belanghebbende als de inspecteur hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de wederpartij. Ter zitting heeft belanghebbende, zonder bezwaar van de inspecteur, nog een voorbeeld van een schuldbekentenis overgelegd.
1.7 Van alle genoemde (en hierna nog te noemen) stukken moet de inhoud als hier ingevoegd worden beschouwd.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende vast:
2.1 Op of omstreeks 13 mei 2004 heeft de heer D (hierna: D) een schuldbekentenis getekend waarin hij verklaart € 50.000 schuldig te zijn aan belanghebbende, tegen een rente van 21% voor een half jaar. D verplichtte zich de inleggelden te beleggen.
2.2 De leningovereenkomsten die door D werden afgesloten varieerden in looptijd van één maand tot één jaar. D garandeerde de inleggers binnen de korte looptijd hoge rendementen. Hij hield de inleggers voor dat hij de inleggelden gebruikte voor beleggingen in onder andere effecten, valuta en grondprojecten in Tsjechië. Op de geldleningen werden rentes betaald, variërend van 36% per jaar tot meer dan 100% per jaar.
2.3 De inleggers hadden vertrouwen in D, met name omdat hij jarenlang de gegarandeerde rendementen waarmaakte. Een groot aantal inleggers verlengde de looptijd van hun leningen.
2.4 In september 2004 is de Autoriteit Financiële Markten (hierna: AFM) een onderzoek gestart naar de handelwijze van D. Het onderzoek was gericht op het gegeven dat D mogelijk zonder vergunning als tussenpersoon optrad. De in 2005 bekend geworden uitkomst van dit onderzoek was dat D niet deed wat hij beloofde. Hij belegde geen gelden, althans nauwelijks, maar pompte geld rond, door de nieuw ingelegde gelden als rendementen, dan wel als hoofdsommen aan de eerdere inleggers uit te keren. In juli 2005 heeft de AFM hiervan aangifte gedaan bij justitie.
2.5 In november 2004 is bij D nog € 4 miljoen ingelegd, door erfgenamen van een miljoenenerfenis.
2.6 Op 16 november 2004 is bij belanghebbende een rendement van € 10.500 bijgeschreven. Op dat moment heeft belanghebbende, hoewel hij daartoe de mogelijkheid had, er niet voor gekozen zijn inleg terug te vorderen van D, doch heeft hij zijn inleg verlengd.
2.7 Op 31 december 2004 hadden (ongeveer) 1.400 mensen voor een bedrag van circa
€ 127 miljoen ingelegd bij D.
2.8 In de maanden januari en februari van 2005 hebben zich nog nieuwe inleggers gemeld bij D. In januari 2005 heeft D een brief aan zijn inleggers in het Tsjechië-project verzonden met daarin een aantal mogelijkheden. Deze varieerden van het bijstorten van extra geld, tot het laten uitbetalen van de ingelegde gelden. Meerdere inleggers hebben extra geld bijgestort.
2.9 Vanaf 8 maart 2005 voldeed D niet meer aan zijn verplichtingen en is hij afgetreden als directeur. Op 15 juni 2005 is D in staat van faillissement verklaard.
2.10 Bij een door de Belastingdienst/FIOD-ECD in 2006 ingesteld strafrechtelijk onderzoek is vastgesteld dat D nauwelijks inleggelden heeft belegd. De inleggelden zijn hoofdzakelijk besteed aan het uitbetalen van andere inleggers (hoofdsom en gegarandeerde rendementen).
2.11 Als gevolg van de uitkomsten van het onder 2.4 genoemde onderzoek van de AFM, heeft de AFM in juli 2005 aangifte gedaan van de frauduleuze handelingen van D. Hiervoor is hij uiteindelijk strafrechtelijk veroordeeld door de rechtbank Amsterdam op 14 augustus 2006 en in hoger beroep door het Gerechtshof Amsterdam op 20 juli 2007 voor oplichting, bedrieglijke bankbreuk, valsheid in geschrift,overtreding van de Wet toezicht kredietwezen en het medeplegen van witwassen. Het hof heeft onder andere overwogen: “[…], verdachte heeft de door de vele inleggers direct of indirect aan hem uitgeleende gelden geaccepteerd, ‘rondgepompt’ en aldus een grote beleggingspiramide geconstrueerd.”
3. Geschil
3.1 In geschil is uitsluitend nog het antwoord op de vraag voor welke waarde belanghebbende de vordering die hij uit hoofde van zijn inleg van € 50.000 op D heeft, aan het einde van kalenderjaar 2004, op 31 december 2004, en aan het begin van kalenderjaar 2005, op 1 januari 2005, (hierna: de waardepeildata), tot de rendementsgrondslag van zijn inkomsten uit sparen en beleggen moet rekenen.
3.2 De inspecteur voert – kort samengevat en zakelijk weergegeven – ter onderbouwing van zijn stelling aan dat in casu sprake is van later bekend geworden feiten en omstandigheden die zich op de peildata niet hebben voorgedaan. De betalingsproblemen van D zijn eerst na 1 januari 2005 bekend geworden doch deden zich niet voor op de waardepeildata. Deze nadien opgetreden feiten werpen geen licht op de toestand ten tijde van de waardepeildata. De waarde van de vordering op D op de waardepeildata dient derhalve te worden gewaardeerd voor de nominale waarde, zijnde € 50.000.
3.3 Belanghebbende voert daartegenover – kort samengevat en zakelijk weergegeven – aan dat de feiten en omstandigheden die hebben plaatsgevonden na de peildata, licht werpen op de situatie op de peildata zelf. Eén van die feiten is de veroordeling door het Amsterdamse hof van 20 juli 2007. Het hof overweegt onder andere dat D in ieder geval vanaf 2003 de ingelegde gelden niet meer belegde en dat vanaf dat moment de al dan niet gegarandeerde rendementen niet meer konden worden behaald en dat D de door hem aangegane financiële verplichtingen op den duur niet meer zou kunnen nakomen. De waarde van de vordering op de peildata dient - aldus belanghebbende - op nihil, althans lager dan de nominale waarde te worden gesteld. Ter zitting heeft belanghebbende zijn grief dat hij in de bezwaarprocedure ten onrechte niet is gehoord, alsmede zijn beroep op toepassing van het gelijkheidsbeginsel, laten varen.
3.4 Voor een uitgebreidere weergave van de standpunten van partijen verwijst het hof naar de gedingstukken.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1 Ingevolge artikel 5.3, eerste en tweede lid, aanhef en onderdeel e, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) worden rechten die niet op zaken betrekking hebben, waaronder geld, gerekend tot de rendementsgrondslag van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen. Krachtens artikel 5.19, eerste lid, van de Wet worden bezittingen en schulden in aanmerking genomen voor de waarde in het economische verkeer.
4.2 Volgens de parlementaire geschiedenis van de Wet behouden, naast de voor de Wet op de inkomstenbelasting 1964, ook de voor de vermogensbelasting ontwikkelde en gewezen doctrine en jurisprudentie aangaande de begrippen 'bezittingen' en 'schulden', hun belang voor de rendementsgrondslag van het inkomen uit sparen en beleggen.
4.3 Volgens het voor de vermogensbelasting gewezen arrest van de Hoge Raad van 20 maart 1957 (BNB 1957/152) heeft de waardering weliswaar uitsluitend te geschieden naar de op het waarderingstijdstip bestaande toestand, doch is geenszins uitgesloten dat ook feiten die eerst na die datum plaatsvinden, op de toestand, zoals deze destijds bestond, licht kunnen werpen. Vergelijkbare jurisprudentie is gewezen ter zake van waarderingskwesties in de inkomstenbelasting (vergelijk HR 7 mei 1997, BNB 1997/268) en in het recht van successie (vergelijk HR 16 januari 1974, BNB 1975/26).
4.4 Uit het voorgaande volgt naar het oordeel van het hof dat de waardering van de vordering op D per 31 december 2004 en per 1 januari 2005 naar objectieve maatstaven naar de werkelijke toestand op die datum dient te geschieden.
4.5 Naar het oordeel van het hof zijn voor het bepalen van de waarde in het economische verkeer van de vordering de financiële omstandigheden van D op de peildata van belang. Daarbij moet rekening worden gehouden met alle na die datum beschikbaar gekomen gegevens die licht werpen op die toestand op de waardepeildatum. Dit vloeit voort uit het arrest van de Hoge Raad van 7 mei 1997, BNB 1997/268. In dit arrest oordeelde de Hoge Raad over een situatie waarin - net als in onderhavig geschil - inkomen op forfaitaire wijze werd berekend op basis van de waarde in het economische verkeer van een bezitting. Met betrekking tot de berekening van het huurwaardeforfait voor een eigen woning overwoog de Hoge Raad:
"Voor de waarde in het economische verkeer van de woning van belanghebbende in 1991 is niet van belang of toen reeds bekend was dat de grond bij de woning was vervuild. Bepalend voor die waarde is de prijs die gegadigden voor de woning die bekend zouden zijn met de toestand van de grond zoals die naderhand is gebleken, in 1991 bereid zouden zijn geweest te betalen."
In dezelfde lijn ligt het arrest van de Hoge Raad van 5 september 2003, BNB 2005/351 met betrekking tot de waardebepaling van een onroerende zaak op grond van de Wet waardering onroerende zaken. Ook hierin overweegt de Hoge Raad dat de waarde in het economische verkeer moet worden bepaald naar de werkelijke toestand van de zaak op de waardepeildatum, ook voorzover die toestand pas later is gebleken.
4.6 De bewijslast dat de onderhavige vordering op 31 december 2004 en op 1 januari 2005 geen waarde in het economische verkeer had, althans dat deze waarde lager was dan de nominale waarde, rust naar het oordeel van het hof op belanghebbende.
4.7 Op grond van de vaststaande feiten kan naar het oordeel van het hof worden geconcludeerd dat D in ieder geval vanaf begin 2003 nauwelijks gelden heeft belegd. Het hof wijst in dit verband onder andere op het onvermogen van D om nog langer aan zijn verplichtingen te voldoen en zijn faillissement in juni 2005 (r.o. 2.9), het onderzoek van de FIOD (r.o. 2.10), het onderzoek van de AFM (r.o. 2.11) en de veroordeling door het hof Amsterdam, waaruit blijkt dat belanghebbende de door de vele inleggers direct of indirect aan hem uitgeleende gelden heeft geaccepteerd, ‘rondgepompt’ en aldus een grote beleggingspiramide heeft geconstrueerd (r.o. 2.11). De ingelegde bedragen zijn hoofdzakelijk besteed aan het uitbetalen van andere inleggers (hoofdsom en zeer hoge gegarandeerde rendementen). Dat betekent dat D slechts aan zijn verplichtingen op korte termijn kon voldoen als steeds nieuwe inleggers werden gevonden, of inleggers tot verlenging bereid waren. Omdat een dergelijke gang van zaken niet tot in lengte van dagen kan duren en, gelet op het gestarte onderzoek van de AFM, ontdekking van de beleggingspiramide aanstaande was, heeft belanghebbende naar het oordeel van het hof voldoende aannemelijk gemaakt dat de onderhavige vordering naar objectieve maatstaven beoordeeld naar de werkelijke toestand op de waardepeildata een lagere waarde in het economische verkeer had dan de nominale waarde.
4.8 De wetenschap achteraf dat D in ieder geval reeds vanaf begin 2003 bezig was met de constructie van een beleggingspiramide is naar het oordeel van het hof echter onvoldoende om te concluderen tot een waarde van nihil van de vordering op de waardepeildata.
4.9 Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen en gelet op de feiten onder 2.5 en 2.8 zal het hof de waarde in het economische verkeer van de onderhavige vordering in goede justitie vaststellen op 50% van de nominale waarde. Het hof is dan ook van oordeel dat de vordering van belanghebbende op de waardepeildata dient te worden gewaardeerd op € 25.000.
4.10 Op grond hiervan dient het in de belastingaanslagen IB/PVV 2004 en 2005 begrepen belastbaar inkomen uit sparen en beleggen te worden verminderd met € 500 (€ 25.000) : 2 x 4%) en te worden vastgesteld op respectievelijk € 9.626 en € 2.846.
4.11 De slotsom is dat het beroep van de inspecteur ten dele gegrond is. Van de Staat der Nederlanden zal geen griffierecht worden geheven.
5. Proceskosten
Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
6. De beslissing
Het gerechtshof:
- verklaart het hoger beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken van de rechtbank behoudens voor zover het de terugbetaling van het griffierecht betreft;
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2004 tot een navorderingsaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 83.197 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 9.626 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- vermindert de aanslag IB/PVV 2005 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 49.801 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.846 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit.
Aldus vastgesteld door mr.dr. D.V.E.M. van der Wiel - Rammeloo, voorzitter, mrs. G.M. van der Meer en prof.dr. J.W. Zwemmer, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier. De beslissing, die is ondertekend door de voorzitter en de griffier voornoemd, is in het openbaar uitgesproken op 8 december 2009.
Afschrift aangetekend aan partijen verzonden op: 9 december 2009
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.