Uitspraak
GERECHTSHOF LEEUWARDEN
Sector belastingrecht
nummer 10/00206
uitspraakdatum: 21 juni 2011
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/Randmeren/kantoor Zwolle (hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 22 juli 2010, nummer AWB 08/761,
in het geding tussen de Inspecteur en
X te Z (hierna: belanghebbende)
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1 Aan belanghebbende is ter zake van een schenking door A te L een conserverende aanslag in het recht van schenking opgelegd ten bedrage van € 151.501.
1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 22 juli 2010 gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag vernietigd.
1.4 De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft.
1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 maart 2011 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. B namens de Inspecteur, alsmede de gemachtigde van belanghebbende, drs. C.
1.7 De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota overgelegd.
2. De vaststaande feiten
2.1 De vader van belanghebbende, A, heeft tot en met het jaar 1994 voor zijn rekening een agrarische onderneming in de vorm van een eenmanszaak gedreven.
2.2 Belanghebbende is met ingang van 1 januari 1995 een maatschap aangegaan met zijn vader. In het maatschapscontract, dat beide maten op 15 juli 1995 hebben ondertekend is onder andere het volgende bepaald:
“De ondergetekenden:
1. A, agrariër, (…)
geboren .. juli 19..
hierna te noemen vennoot sub 1
gehuwd in algehele gemeenschap van goederen met:
D, geboren ..november 19..
2. X, agrariër, wonende (…)
geboren .. oktober 19..
hierna te noemen vennoot sub 2
CONSIDERANS
In aanmerking nemende dat voornoemde vennoten wensen vast te leggen hetgeen zij mondeling reeds per 1 januari 1995 waren overeengekomen, dat zij gezamenlijk het agrarisch bedrijf van vennoot sub 1 willen exploiteren op basis van gelijkwaardigheid en op grond van bepaalde voorwaarden, waaronder de mogelijkheid tot overname door vennoot sub 2 van het bedrijf van vennoot sub 1,
verklaren dat zij met elkaar hebben aangegaan een maatschap onder de volgende bedingen:
DOEL EN ZETEL
ARTIKEL 1
De maatschap is gevestigd te Z en heeft ter doel het exploiteren van het agrarisch bedrijf en alles wat daarmee in de ruimste zin verband houdt, staande en gelegen aan: a-laan 1, Z.
AANVANG EN OPZEGGING
ARTIKEL 2
De maatschap is aangegaan met ingang van 1 januari 1995, voor onbepaalde duur, met inachtneming van artikel 11.
Zij kan door partijen te allen tijde worden opgezegd met ingang van het einde van het boekjaar, mits een opzegtermijn van minstens drie maanden in acht wordt genomen.
(…)
INBRENG
ARTIKEL 3
Door ieder der vennoten wordt in de maatschap ingebracht zijn kennis, vlijt en arbeidskracht.
A. Voorts door vennoot sub 1:
I. Alle tot het agrarisch bedrijf behorende:
a. roerende zaken als vee, machines, gereedschappen, voorraden en inventaris en onroerende zaken als pachtersinvesteringen en veldinventaris;
b. vorderingen, kasgelden, schulden aan leveranciers en de rekening-courant; deze worden geacht te zijn overgenomen door de maatschap.
De waarde van bovengenoemde zaken blijkt uit de balans per 31 december 1994, (…).
II. Het gebruik en genot van de bij hem in eigendom zijnde onroerende zaken, met de daarbij behorende gebouwen, alles staande en ge1egen te Z, samen groot 1,07 ha, (…).
III. Het genot van alle produktierechten, zoals die aan hem geheel of gedeeltelijk zijn toegewezen, waaronder het melkquotum zoals dat door het COS is toegewezen.
IV. Het genot c.q. medegenot van het pachtrecht, zoals dit voortvloeit uit de 1opende pachtovereenkomst betreffende: (…).
Ten aanzien van de inbreng van de pachtrechten behoudt vennoot sub 1 zich alle rechten en plichten, met name de zeggenschap over het gepachte voor.
B. Voorts door vennoot sub 2:
Zijn spaartegoeden.
C. De vennoten worden voor de waarde van de netto-inbreng in de boeken der maatschap gecrediteerd.
D Bij inbreng worden de stille reserves, bestaande uit het verschil tussen de economische waarde en de boekwaarde per datum aanvang maatschap, in de overgedragen goederen voor zover aanwezig op het moment van ingaan van de maatschap, voorbehouden aan de inbrengende vennoot. De waarde dient te blijken uit een aan deze akte gehechte en ondertekende berekeningsstaat.
Gerealiseerde stille reserves worden met de winst van de voorbehouder verrekend.
Gerealiseerde stille reserves in vee worden gedurende zeven jaar, jaarlijks, tot een maximum van 1/7 deel van de vastgestelde stille reserve, verrekend. Dit maximum telt niet indien de maatschap binnen zeven jaar wordt beëindigd.
E. (…)
(……)
EINDE DER MAATSCHAP
ARTIKEL 11
De maatschap eindigt:
1. Door een door beide vennoten genomen besluit tot opheffing van de maatschap. (…)
2. Door opzegging ingevolge het in artikel 2 bepaalde Pro (…).
3. Bij aanvraag van surséance van betaling of faillissement of ondercuratele stelling van één of beide vennoten.
4. Door overlijden van één of’ beide vennoten of door de benoeming van een bewindvoerder krachtens een wetsbepaling voor één of beide vennoten.
5. Bij niet nakoming of overtreding van de in deze akte genoemde belangrijke bepalingen (…).
6. Als vennoot sub 2 voor 80% of meer arbeidsongeschikt in de zin van de Algemene Arbeidsongeschiktheidswet wordt verklaard (…).
7. Indien één der vennoten de leeftijd bereikt van 65 jaar, tenzij de jongere vennoot binnen drie maanden voor het bereiken van de 65-jarige leeftijd van de andere vennoot mededeelt dat de maatschap voortgezet dient te worden en voor welke duur De oudere vennoot kan verzoeken om verlenging tot na het kalenderjaar waarin hij 65 jaar wordt.
8 Indien een der vennoten zonder toestemming van de andere vennoot of diens rechtverkrijgenden, trouwt of hertrouwt in gemeenschap van goederen.
GERECHTIGDHEID BIJ HET EINDE VAN DE MAATSCHAP
ARTIKEL 12
Bij het eindigen der maatschap is ieder der vennoten in het vermogen der maatschap gerechtigd voor het bedrag, waarvoor hij ingevolge het in artikel 3 bepaalde Pro in de boeken der maatschap is gecrediteerd, vermeerderd of verminderd met zijn aandeel in de winst of het verlies, (…) opgemaakt overeenkomstig het in artikel 7 t/m 10 bepaalde naar de dag waarop de maatschap is beëindigd.
(…)
VOORTZETTING
ARTIKEL 13
1. Indien de maatschap eindigt door opzegging (artikel 11, lid 2), heeft de andere vennoot het recht de zaken der maatschap voort te zetten, (…).
2. Het recht van voortzetting, onder dezelfde voorwaarden, komt toe:
- aan de vennoot op wiens vordering de ontbinding der maatschap wordt uitgesproken (artikel 11, lid 5);
- aan de meest arbeidsgeschikte vennoot (artikel 11, lid 6);
- aan de overblijvende vennoot in geval van overlijden (artikel 11, lid 4) faillissement, ondercuratele- of onderbewindstelling of surséance van betaling (artikel 11, lid 3) of een der overige leden van artikel 11;
- (…).
VERBLIJVING
(met betrekking tot de ingebrachte roerende zaken)
ARTIKEL 14
1. Indien een vennoot gebruik maakt van zijn recht tot voortzetting, zullen de zaken van de maatschap met alle baten van rechtswege verblijven aan die voortzettende vennoot. Dit onder de verplichting om alle schulden en verplichtingen van de maatschap, inclusief de stanrechtverp1ichting, gehee1 voor zijn rekening te nemen en aan de andere vennoot (…) hun aandeel in de maatschap (…) uit te keren.
2. Indien de maatschap eindigt door overlijden, zullen, in afwijking van hetgeen is bepaald in lid 1, de gemeenschappelijke zaken niet verblijven aan de voortzettende vennoot, maar heeft hij het recht op overname van het aandeel van de andere vennoot. (…)
(…)
WAARDEBEPALING
ARTIKEL 18
De waardebepaling zal in onderling overleg geschieden.
Als grondslagen voor de waardering gelden:
- de vrije waarde voor gronden;
- de vrije agrarische verkeerswaarde voor gebouwen en voorraden;
- de waarde vermogensbelasting voor het vee;
- de waarde bewoonde staat voor het woonhuis;
- de boekwaarde voor produktierechten en overige roerende en/of onroerende zaken.
(…)
(…)
ANTI-SPECULATIEBEDING
ARTIKEL 21
a. Vennoot sub 2 is na bedrijfsovername verplicht bij vervreemding van de onroerende goederen of van een deel daarvan binnen vijf jaar na het begin van de voortzetting het verschil tussen de (vrije) waarde in het economisch verkeer en de verkrijgingswaarde op het moment van de voortzetting uit te keren aan de kinderen van vennoot sub 1. (…)”
2.3 De maatschap is wegens uittreding van de vader beëindigd per 31 december 2003. Belanghebbende heeft daarna het bedrijf van de maatschap voor eigen rekening en risico als eenmanszaak voortgezet.
2.4 Belanghebbende heeft op 27 september 2007 aangifte gedaan voor het recht van schenking in verband met de ontbinding van de maatschap en het voortzetten van de onderneming daarvan door belanghebbende. Het verschuldigde bedrag aan schenkingsrecht is volgens deze aangifte nihil. In de aangifte wordt verzocht om toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit, zoals opgenomen in artikel 35c, eerste en tweede lid, van de Successiewet 1956 (hierna: SW).
2.5 Met dagtekening 7 december 2007 is aan belanghebbende een aanslag schenkingsrecht opgelegd. Het te betalen recht van schenking bedraagt volgens deze aanslag nihil. Met dagtekening 13 december 2007 is belanghebbende een conserverende aanslag schenkingsrecht opgelegd van een totaalbedrag van € 151.501.
2.6 Belanghebbende heeft bij brief van 13 december 2007 bezwaar gemaakt tegen de aanslag schenkingsrecht. De Inspecteur heeft deze brief aangemerkt als bezwaarschrift tegen de conserverende aanslag schenkingsrecht, omdat de grieven in het bezwaarschrift betrekking hebben op de conserverende aanslag.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1 In geschil is of de vader door te kiezen voor het aangaan van een maatschap met belanghebbende een schenking aan belanghebbende heeft verricht. De Inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend en belanghebbende ontkennend.
3.3 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken.
3.4 De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, en tot ongegrond verklaring van het beroep.
3.5 Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Beoordeling van het geschil
4.1 De Inspecteur stelt, in afwijking van hetgeen hij bij het opleggen van de aanslag en bij de Rechtbank heeft verdedigd, dat belanghebbende een schenking van zijn vader heeft ontvangen op het moment dat zijn vader besloot een maatschap met hem aan te gaan. Hij draagt hiervoor aan dat de vader in 1994 voor de volgende keuze stond: zijn onderneming vervreemden, zijn onderneming alleen voortzetten of zijn onderneming voortzetten binnen een maatschap met zijn zoon. Bij de vervreemding van de onderneming tegen de waarde in het economische verkeer zou de vader een zeer aanzienlijk bedrag ontvangen. Als de vader zou kiezen voor voortzetting van zijn eenmanszaak, zou hij verrijken noch verarmen; alle toekomstige resultaten zouden hem dan volledig toe blijven komen. Bij het aangaan van een maatschap met belanghebbende en de daarbij plaats te vinden inbreng van de onderneming van de vader zou belanghebbendes vader niets ontvangen, terwijl hij wel toekomstige winsten met belanghebbende moet gaan delen. Door te kiezen voor het aangaan van de maatschap, zo stelt de Inspecteur, vindt een verarming van de vader en een verrijking van belanghebbende plaats uit vrijgevigheid op het moment van aangaan van de maatschap.
4.2 Ingevolge artikel 1, lid 2 van de SW (tekst 1995) wordt - voor zover hier van belang - onder schenking verstaan de schenking geregeld in de elfde titel van boek 7A van het Burgerlijk Wetboek en elke andere bevoordeling uit vrijgevigheid. Voor het aannemen van een schenking dient onder andere beoordeeld te worden of belanghebbende door zijn vader is bevoordeeld.
4.3 Naar het oordeel van het Hof ligt in de enkele keuze van de vader voor het aangaan van een maatschap niet een materiële bevoordeling van belanghebbende besloten. De Inspecteur heeft deze keuze ten onrechte als een schenking aangemerkt.
4.4 Voor zover de Inspecteur verdedigt dat het daadwerkelijke aangaan van de overeenkomst door middel van de maatschapsovereenkomst en het daarin opgenomen overnemingsbeding een bevoordeling van belanghebbende is aan te merken, overweegt het Hof het volgende. Door het aangaan van de maatschapsovereenkomst ontstaat een complex van rechten en verplichtingen, waarbij een (voorwaardelijke) bevoordeling van één van de maatschapsleden zou kunnen optreden. De Inspecteur draagt voor zijn stelling, dat de vader belanghebbende heeft willen bevoordelen aan, dat vader belanghebbende toestaat te delen in de ruime winst van de onderneming en dat de vader niet onder deze voorwaarden met een ander dan een familielid een maatschap zou zijn aangegaan. Belanghebbende brengt hier onder andere tegen in, dat de voorwaarden gebruikelijk zijn en dat het de vraag is of derden genoegen zouden nemen met de voorwaarden die de zoon geaccepteerd heeft.
4.5 De Inspecteur bestrijdt niet, dat bij de uitoefening van het overnemingsbeding in 2003 geen bevoordeling heeft plaatsgevonden. Hij kan desgevraagd ter zitting niet aangeven waarom in 1995 bij het aangaan van de overeenkomst het overnemingsbeding en dan meer in het bijzonder het om niet verkrijgen van het melkquotum, wel tot een bevoordeling zou leiden. Op de vraag onder welke voorwaarden derden tot een maatschap met de vader zouden kunnen toetreden en in welk opzicht belanghebbende dan is bevoordeeld, is de Inspecteur eveneens het antwoord schuldig gebleven. Evenmin kan hij aangeven welke waarde aan de eventuele bevoordeling is toe kennen en hoe daarbij rekening gehouden zou moeten worden met de vele onzekerheden en de wil van partijen tot voortzetting van de onderneming. De vader heeft bovendien de stille reserves voorbehouden en enkel het gebruik en genot van het merendeel van de activa ingebracht, zodat ook daarin geen directe bevoordeling van belanghebbende is gelegen.
4.6 Gelet op het voorgaande heeft de Inspecteur naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende in het jaar 1995, waarin de maatschapsovereenkomst is gesloten, direct dan wel indirect (voorwaardelijk) is bevoordeeld door zijn vader, zodat reeds daarom geen sprake is van een schenking ter zake van het daadwerkelijke aangaan van de maatschap.
slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
5. Kosten
De proceskosten van belanghebbende zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op 2 punten (verweerschrift en zitting) ? € 437 ? wegingsfactor 1 = € 874 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
6. Beslissing
Het Hof
– bevestigt de uitspraak van de Rechtbank,
– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 874, en
– bepaalt dat van de Staat op het moment dat deze uitspraak onherroepelijk is komen vast te staan een griffierecht zal worden geheven van € 448.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.F.C. Spek, voorzitter, mr. J. Huiskes en mr. P. van der Wal, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.
De beslissing is op 21 juni 2011 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(K. de Jong-Braaksma) (R.F.C. Spek)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 22 juni 2011
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer)
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.