Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
vierde meervoudige belastingkamer
24 juni 2004
nummer BK-03/01861
UITSPRAAK
op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X, statutair gevestigd te Z, tegen de uitspraken van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/P, betreffende na te noemen naheffingsaanslag en beschikking.
1. Naheffingsaanslag, beschikking en bezwaar
1.1. Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 september 2001 tot en met 31 december 2001 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 32.789. Bij beschikking is tevens aan belanghebbende op de voet van de artikelen 67f en 67g, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een boete opgelegd van € 16.394.
1.2. De tegen de naheffingsaanslag en de beschikking gerichte bezwaren van belanghebbende zijn bij de bestreden, in één geschrift vervatte, uitspraken afgewezen.
2. Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraken in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 232. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 14 mei 2004, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen.
Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
2.3. De onderhavige zaak en de zaak met nummer BK-03/01007 zijn gezamenlijk behandeld. Hetgeen is aangevoerd en overgelegd in de ene zaak geldt tevens als aangevoerd en overgelegd in de andere zaak.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende is opgericht in 199(.). De geplaatste aandelen zijn sinds (. . .)1999 voor de helft in handen van A en voor de helft in handen van B. Sinds 1 januari 1999 zijn zij beiden directeur van belanghebbende. Een tot de gedingstukken behorend uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel en Fabrieken voor Q (hierna: het handelsregister) vermeldt als bedrijfsactiviteiten onder meer "het verlenen van administratieve diensten" en "uitzendbureau". Belanghebbende is voor deze activiteiten ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB).
3.2. In de bij haar aangiften vennootschapsbelasting over 2000 en 2001 gevoegde jaarrekeningen heeft belanghebbende omzet en kosten van een uitzendbureau vermeld. In een brief aan de belastingdienst van 5 april 2001 heeft belanghebbende bericht dat zij een uitzendbureau is voor Poolse mensen die in het bezit zijn van een Duits paspoort en die voor minimaal drie maanden naar Nederland komen om hier te werken.
3.3.1. Op 9 augustus 2001 is in het handelsregister de vennootschap onder firma V.O.F. C (hierna: de VOF) ingeschreven, met als vennoten belanghebbende (onbeperkt bevoegd) en D, geboren te Polen (niet bevoegd). De bedrijfsomschrijving luidt: "Het ter beschikking stellen van arbeidscapaciteit aan bedrijven op uurbasis van dhr. D en het organiseren van alle daaruit komende vereisten door X B.V.".
3.3.2. Uit uittreksels uit het handelsregister van 27 augustus, 10 en 12 september, 17 oktober en 5, 19 en 26 november 2001 blijkt het volgende:
- de naam van de VOF is met ingang van 27 augustus 2001 gewijzigd in V.O.F. Ca;
- de bedrijfsomschrijving van de VOF luidt met ingang van 10 september 2001: "Het ter beschikking stellen van arbeidscapaciteit aan bedrijven op uurbasis van de vennoten
en het organiseren van alle daaruit komende vereisten door X B.V.";
- in het uittreksel van 10 september 2001 worden als vennoten genoemd belanghebbende (onbeperkt bevoegd) en 15 in Polen geboren personen (niet bevoegd);
- in de uittreksels van 12 september, 17 oktober en 5 en 19 november 2001 is het aantal van 15 vennoten gestegen tot respectievelijk 16, 24, 16 en 24 vennoten. Het gaat steeds om in Polen geboren personen, die niet bevoegd zijn;
- in het uittreksel van 26 november 2001 worden als vennoten genoemd belanghebbende en 25 in Polen geboren personen en wordt voorts vermeld dat alle vennoten met ingang van 26 november 2001 onbeperkt bevoegd zijn.
De vorenbedoelde, als (mede)vennoten aangeduide personen, worden hierna ook aangeduid als "de Polen". Zij zijn allen doorgaans woonachtig en werkzaam in Polen.
3.4.1. Tussen belanghebbende en de afzonderlijke Polen is steeds een vennootschapscontract gesloten. Dit contract luidde tot 15 december 2001 als volgt:
"Dit vennootschapscontract is tussen:
1. X b.v., a-straat 1, 0000 XX Q;
2. [Naam], [adres], Polen, [geboortedatum].
Overeengekomen is het volgende:
A) De naam van de V.o.f.: V.o.f. Ca.
B) Doel van de V.o.f.: Het ter beschikking stellen van arbeidscapaciteit aan bedrijven op uurbasis van de vennoten en het organiseren van alle daar uitkomende vereisten door X b.v.
C) Inbreng: X b.v. zal alle aanloopkosten voor zijn rekening nemen. De overige vennoten brengen alleen hun arbeidscapaciteit in.
D) Bevoegdheden: X b.v. is algemeen bevoegd. Alle overige vennoten zijn niet bevoegd.
E) Het contract kan door de algemeen bevoegde vennoten schriftelijk worden opgezegd. Alle niet bevoegde vennoten kunnen alleen uittreden."
Met ingang van 15 december 2001 is het contract aldus gewijzigd dat de onderdelen D) en E) als volgt zijn komen te luiden:
"D) Bevoegdheden: X b.v. en alle vennoten zijn algemeen bevoegd.
E) Alle vennoten kunnen ten alle tijde uittreden."
Het contract is steeds ondertekend door A, B en de desbetreffende Pool.
3.4.2. Tussen belanghebbende en de afzonderlijke Polen is tevens steeds een winstverdeling overeengekomen. Deze luidde tot 15 december 2001 als volgt:
"[Naam] ontvangt per te declareren uur ƒ .... De te betalen inkomstenbelasting hierover blijft op de bankrekening van de Vof
Ca staan om te zijner tijd aan de fiscus betaald te worden.
De huisvesting per nacht fl. 10,00 te betalen door [Naam].
De heen- en terugreis en de ziektekosten verzekering in Nederland zijn voor [Naam].
Alle overige kosten zijn voor de V.o.f.
De resterende winst is voor X b.v."
Met ingang van 15 december 2001 is deze overeenkomst aldus gewijzigd, voor zover hier van belang, dat daaraan het volgende is toegevoegd:
"Tevens machtigt [Naam] Dhr. A om al zijn belastingzaken hier voor hem af te handelen.
De uitbetaalde bedragen zijn een voorschot op de definitieve afrekening. Als mocht blijken dat de v.o.f. verlies maakt na aftrek van alle kosten in de v.o.f. zelf en in X b.v. wordt dit verlies evenredig over alle vennoten verdeeld. Alle vennoten zijn hiervoor hoofdelijk aansprakelijk."
Deze overeenkomst is steeds ondertekend door A en de desbetreffende Pool. In de winstverdelingsovereenkomsten werd, afhankelijk van het soort werkzaamheden, een vergoeding per te declareren uur gehanteerd van ƒ 20, ƒ 20,69, ƒ 22,18 of ƒ 25,13.
3.5. Op 25 november 2001 heeft een vergadering plaatsgehad van belanghebbende en de Polen. De hiervoor omschreven wijziging van de vennootschaps- en de winstverdelingscontracten is daar niet aan de orde geweest. Evenmin is enige andere financiële aangelegenheid betreffende de VOF aan de orde geweest. Andere vergaderingen hieromtrent zijn niet gehouden.
3.6. In opdracht van de Inspecteur is een onderzoek ingesteld naar de activiteiten van de VOF. Uit dit onderzoek is onder het meer het volgende naar voren gekomen omtrent de door de Polen verrichte werkzaamheden.
3.6.1. De Polen hebben gewerkt bij zes opdrachtgevers. De werkzaamheden waren van eenvoudige aard en werden uitgevoerd onder leiding en toezicht van de opdrachtgever. Deze had de mogelijkheid om mensen weg te sturen die onvoldoende presteerden, hetgeen in één geval ook daadwerkelijk is gebeurd.
De opdrachtgever bepaalde de te verrichten werkzaamheden, de plaats van de werkzaamheden en de periode waarin de werkzaamheden moesten worden verricht.
3.6.2. De door de Polen gewerkte uren werden bijgehouden door middel van werkurenbriefjes, die door de opdrachtgever werden goedgekeurd. De werkurenbriefjes zijn opgemaakt op
briefpapier van X B.V. Uitzendbureau. De tekst is zowel in het Nederlands als in het Pools gesteld. Onderaan de
briefjes is onder meer vermeld "Origineel hoofdkantoor X b.v.", "Eerste kopie opdrachtgever" en "Tweede kopie uitzendkracht".
3.6.3. De contacten met de opdrachtgevers verliepen via A en/of B. Indien een opdrachtgever personeel nodig had, nam hij contact met hen op. Zij zorgden vervolgens voor personeel en maakten de prijsafspraken met de opdrachtgevers, waarbij een vaste prijs per arbeidskracht per uur werd overeengekomen, variërend van ƒ 32,50 tot ƒ 40. Alle organisatorische en administratieve activiteiten werden verzorgd door A en/of B.
3.6.4. Bij één van de opdrachtgevers is een mailing van X B.V. uit augustus 2001 aangetroffen, waarin Poolse uitzendkrachten worden aangeboden voor minimaal 13 weken.
3.7. Aan de Polen werden - afhankelijk van het in de winstverdelingsovereenkomst genoemde bedrag (zie onder 3.4.2) - de volgende bedragen per uur uitbetaald:
- ƒ 13,50 bij een vergoeding volgens de winstverdelingsovereenkomst van ƒ 20 per uur;
- ƒ 14 bij een vergoeding volgens de winstverdelingsovereenkomst van ƒ 20,69 per uur;
- ƒ 15 bij een vergoeding volgens de winstverdelingsovereenkomst van ƒ 22,18 per uur;
- ƒ 17 bij een vergoeding volgens de winstverdelingsovereenkomst van ƒ 25,13 per uur.
Het verschil tussen de uitbetaalde vergoeding en de in de winstverdelingsovereenkomst genoemde vergoeding werd achtergehouden op een aparte bankrekening, volgens de winstverdelingsovereenkomst om te worden betaald aan de fiscus. Een dergelijke betaling heeft niet plaatsgehad.
3.8. Naar aanleiding van de bevindingen uit het onderzoek heeft de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. Deze is als volgt berekend. Ten name van de VOF is aan de opdrachtgevers in totaal ƒ 72.258 aan omzetbelasting in rekening gebracht, welke belasting niet op aangifte is voldaan. Dit bedrag is van belanghebbende nageheven. De door de VOF betaalde voorbelasting is door belanghebbende reeds op haar aangiften omzetbelasting in aftrek gebracht, zodat hiermee geen rekening is gehouden bij de naheffing.
3.9. Belanghebbende heeft zich ten aanzien van de onderhavige werkzaamheden en het opzetten van de VOF met de Polen laten adviseren door een gerenommeerd belastingadviesbureau.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Tussen partijen is in geschil of de naheffingaanslag en de boete terecht en tot het juiste bedrag zijn opgelegd, welke vraag door belanghebbende ontkennend en door de Inspecteur bevestigend wordt beantwoord.
4.2. Belanghebbende neemt kort weergegeven de volgende standpunten in:
- er is geen sprake van een civielrechtelijke of fictieve dienstbetrekking tussen belanghebbende en de Polen, maar van een zelfstandig opererende vennootschap onder firma;
- de boete is ten onrechte of althans tot een te hoog bedrag opgelegd.
4.3. De Inspecteur heeft de standpunten van belanghebbende gemotiveerd bestreden en hij stelt zich op het standpunt dat sprake is van een civielrechtelijke dan wel fictieve dienstbetrekking tussen belanghebbende en de Polen, dat de VOF voor de heffing van de omzetbelasting geen reële betekenis heeft en derhalve dient te worden genegeerd, en dat terecht een boete van 50 percent is opgelegd.
4.4. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de stukken. Zij hebben hun standpunten ter zitting toegelicht, doch aldaar aan de door hen in de gedingstukken gegeven uiteenzettingen geen grieven of weren toegevoegd.
5. Overwegingen omtrent het geschil
5.1. Op grond van de onder 3.1, 3.2 en 3.5 tot en met 3.7 vermelde feiten, in samenhang met hetgeen de Inspecteur omtrent die feiten in het verweerschrift naar voren heeft gebracht, acht het Hof aannemelijk gemaakt dat, in weerwil van de onder 3.3.1 tot en met 3.4.2 weergegeven vermeldingen in het handelsregister en contracten, de Polen door belanghebbende in het kader van de door haar uitgeoefende uitzendactiviteiten ter
beschikking zijn gesteld aan de opdrachtgevers teneinde krachtens door deze aan belanghebbende verstrekte opdrachten arbeid te verrichten onder toezicht en leiding van de respectieve opdrachtgevers. Aldus is sprake van uitzendovereenkomsten tussen belanghebbende en de Polen in de zin van artikel 7:690 BW Pro en mitsdien van privaatrechtelijke dienstbetrekkingen als bedoeld in artikel 2, lid 1, Wet LB. Van een vennootschap onder firma tussen belanghebbende en de Polen is derhalve geen sprake.
5.2. Uitgaande van het gegeven dat tussen belanghebbende en de Polen geen vennootschap onder firma bestaat, heeft de Inspecteur onweersproken gesteld dat belanghebbende heeft te gelden als degene die de op naam van de VOF in rekening gebrachte omzetbelasting verschuldigd is geworden. In het licht van hetgeen de Inspecteur heeft betoogd ten aanzien van de verhouding tussen belanghebbende, de opdrachtgevers en de Polen, moet deze stellingname mede aldus worden verstaan dat belanghebbende tegen vergoeding arbeidskrachten aan de opdrachtgevers ter beschikking heeft gesteld en aldoende een belaste prestatie in de zin van de Wet OB heeft verricht. Aangezien dit standpunt, in het licht van de vaststaande feiten, geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting, ziet het Hof geen reden om de Inspecteur niet in dit standpunt te volgen.
5.3. De hoogte van de naheffingsaanslag is door belanghebbende niet bestreden en het Hof heeft ook op dit punt geen reden om de Inspecteur niet te volgen in diens berekening van de nageheven omzetbelasting.
5.4. Vaststaat dat de Inspecteur de gronden voor de boete aan belanghebbende heeft meegedeeld bij brief van 30 januari 2002, waarin wordt verwezen naar het daarbij meegezonden concept controlerapport. Gelet op de inhoud van deze stukken, die in kopie tot de gedingstukken behoren, is het Hof met de Inspecteur van oordeel dat de boete voldoende is gemotiveerd.
5.5. Op grond van de vaststaande feiten, het hiervoor onder 5.1 overwogene en hetgeen de Inspecteur daaromtrent voorts nog naar voren heeft gebracht - dit alles in onderling(e) verband en samenhang beschouwd - acht het Hof aannemelijk gemaakt dat het aan (voorwaardelijk) opzet van belanghebbende is te wijten dat te weinig omzetbelasting is betaald. Belanghebbende heeft haar arbeidsrelatie tot de Polen
in strijd met de werkelijkheid gepresenteerd als een vennootschap onder firma. Gelet op de feitelijke gang van zaken, zoals omschreven onder 3.6 tot en met 3.7, op de omstandigheid dat belanghebbende al geruime tijd actief is in de uitzendbranche en op de stand van de rechtspraak ten tijde van het oprichten van de VOF, zoals blijkend uit de gepubliceerde rechtspraak als genoemd in punt 77 van het verweerschrift, moet belanghebbende zich ook van deze strijdigheid bewust zijn geweest. Van een pleitbaar standpunt dienaangaande is geen sprake.
5.6. Het Hof acht de opgelegde boete passend en geboden uit een oogpunt van normhandhaving. De boete is in relatieve noch in absolute zin onevenredig hoog. In hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd ziet het Hof geen reden voor matiging van de boete.
5.7. Gelet op al hetgeen hiervoor is overwogen, moet het beroep ongegrond worden geoordeeld. Derhalve moet worden beslist als hierna vermeld.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Gerechtshof verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. Sanders, Tromp en Beelen. De beslissing is op 24 juni 2004 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de griffier.
(Van Duijvendijk)
(Sanders)
aangetekend aan
partijen verzonden:
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.