Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
tweede meervoudige belastingkamer
29 juni 2006
nummer BK-05/00640
UITSPRAAK
op het beroep van de A tegen de uitspraken van de B, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Utrecht-Gooi, betreffende na te noemen naheffingsaanslagen en boetebeschikkingen.
1. Naheffingsaanslagen, boetebeschikkingen en bezwaar
1.1. Aan belanghebbende zijn over het tijdvak 5 maart 2002 tot en met 31 oktober 2002 naheffingsaanslagen in de kansspelbelasting en de omzetbelasting opgelegd. De belasting beloopt respectievelijk ? 12.293 en ? 2.984. De boetes belopen ? 6.146 en ? 1.492.
1.2. De B heeft bij de bestreden uitspraken het tegen de aanslagen en de boetebeschikkingen gemaakte bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.
2. Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van de uitspraken van de B in beroep gekomen bij het Gerechtshof te Amsterdam. Dat hof heeft het beroep ongegrond verklaard.
2.2. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam beroep in cassatie ingesteld.
2.3. De C der Nederlanden heeft bij arrest van 28 oktober 2005, nummer 41.508, de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam vernietigd en het geding verwezen naar het Gerechtshof te 's-Gravenhage ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest.
2.4. Partijen hebben zich beiden schriftelijk uitgelaten over het arrest van de C van 28 oktober 2005 (hierna: het verwijzingsarrest), belanghebbende bij brieven van 9 januari 2006 en 13 februari 2006 en de B bij brieven van 8 december 2005 en 22 februari 2006. Zij hebben van elkaars schrifturen, waarvan de inhoud als hier ingelast moet worden beschouwd, kunnen kennis nemen.
2.5. Vervolgens heeft een mondelinge behandeling van de zaak plaatsgehad ter zitting van het Hof van 19 mei 2006, gehouden te Den Haag. Beide partijen zijn ter zitting verschenen. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt.
3. Verwijzingsopdracht
De C heeft in punt 3.4. van het verwijzingsarrest het volgende overwogen:
"Belanghebbende is derhalve door de B ten onrechte wegens termijnoverschrijding niet-ontvankelijk verklaard in haar bezwaar. (...) Verwijzing moet volgen.".
4. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil dan wel door
een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
4.1. Belanghebbende is op 16 oktober 1968 opgericht. Tot de gedingstukken behoren de statuten van de vereniging A van 16 oktober 1968 alsmede de bij de wijziging en de hernieuwing daarvan op 22 juni 1978 vastgestelde statuten, waarvan de inhoud als hier herhaald en opgenomen moet worden beschouwd.
4.2. Vanaf de oprichting heeft belanghebbende de intentie gehad te opereren als een zogenoemde besloten kring van personen. Zij geeft in dat verband enkel aan haar leden gelegenheid tot het spelen van kansspelen. Zij werkt met geringe inzetten, kent bescheiden prijzen, streeft niet naar winst en maakt ook geen winst. Eventuele overschotten worden aangewend voor extra prijzen of gratis consumpties voor de spelers. De uitgaven voor inventaris, huisvesting, loon van het personeelslid, drukwerk, verzekeringen en dergelijke worden bekostigd uit de spelopbrengsten. Deze werkwijze is nimmer veranderd.
4.3. Niet is in geschil dat in het onderhavige tijdvak in het door belanghebbende gehuurde gebouw te B sprake is van binnenlandse casinospelen in de zin van artikel 1, lid 1, aanhef en onder letter a, van de Wet op de kansspelbelasting en dat deze ook volledig onder de verantwoordelijkheid en voor rekening en risico van belanghebbende worden georganiseerd. In de daarvoor bestemde ruimten van dit gebouw waren in beginsel elke dag van 20.00 uur 's avonds tot 04.00 uur 's nachts, naast de vaste kracht, A, verschillende leden (vrijwilligers) aanwezig om deze spelen mogelijk te maken. Op vrijdag en zaterdag waren de openingstijden in beginsel van 20.00 uur 's avonds tot 06.00 uur 's nachts. Wanneer er weinig of geen bezoekers waren, sloot men om 24.00 's avonds of 01.00 uur 's nachts. Het gemiddeld aantal spelende leden per avond was 10.
4.4. Het bestuur van belanghebbende bestaat thans uit A en A. Laatstgenoemde verricht zijn bestuurstaken naast zijn baan als computerdeskundige. Belanghebbende heeft één werknemer in (loon)dienst, A voornoemd, welke persoon ter plekke allerlei praktische zaken regelt, ook voor het bestuur. Belanghebbende werkt verder met een vast aantal van ongeveer 50 leden als vrijwilliger.
4.5. Onderdeel van de gedingstukken is een lijst, met namen en adressen van 892 leden. Voor de in deze lijst opgenomen namen zijn codes aangebracht, welke er toe moesten leiden dat ongeveer 600 personen werden "geschrapt" als lid. Dit laatste is niet gebeurd. In artikel 5 van Pro de statuten is bepaald dat men als gewoon lid kan worden toegelaten, indien men meerderjarig is en nadat men schriftelijk een verzoek dienaangaande bij het bestuur heeft ingediend. De algemene ledenvergadering beslist over de toelating bij besluit dat dient te worden genomen met algemene stemmen. In de statuten is verder bepaald dat de leden contributie betalen, waarvan de hoogte jaarlijks wordt vastgesteld. Jarenlang is door de ledenvergadering - al dan niet stilzwijgend - ingestemd met het niet heffen van contributie.
4.6. Bij vonnis van 3 december 1976 van de arrondissementsrechtbank te Utrecht is belanghebbende vrijgesproken van het haar te laste gelegde, verkort weergegeven inhoudende het in de periode 1 januari 1974 tot en met 8 maart 1974 te C telkens als bedrijf uitoefenen van het gelegenheid geven mede te dingen naar prijzen en/of premies, terwijl de aanwijzing der winnaars geschiedde door een kansbepaling, waarop de deelnemers in het algemeen geen invloed konden uitoefenen, en door toen daar bedrijfsmatig aan een aantal personen gelegenheid te geven gemeenschappelijk deel te nemen aan een kansspel zonder vergunning.
4.7. Na aanvankelijk belanghebbende te hebben aangemerkt als belastingplichtige voor de heffing van vennootschapsbelasting en de heffing van omzetbelasting - een en ander zoals aan belanghebbende is medegedeeld bij brief van de B van 3 december 1996, kenmerk O/32.17966, na beoordeling van op verzoek verstrekte informatie, waarbij de gewijzigde statuten van 1978 en de jaarstukken van 1992, 1993 en 1995 zijn bezien - heeft de B bij brief van 4 februari 1998, kenmerk 32.17.966, belanghebbende medegedeeld dat zij na "ons gesprek van hedenochtend" "objectief vrijgesteld is voor de Vennootschapsbelasting en voor de Omzetbelasting". Een nader onderzoek is toen niet ingesteld. Beide brieven behoren tot de gedingstukken.
4.8. In de periode oktober 2001 tot en met januari 2003 is de door belanghebbende voor de onder 4.3. genoemde activiteiten gebruikte locatie te C diverse keren bezocht door medewerkers van Justitie en de Belastingdienst. Op die momenten waren aldaar enkel leden aanwezig, een en ander geregistreerd overeenkomstig het tot de stukken behorende "A" van 2002. Van deze als waarneming ter plaatse (hierna: A) aan te duiden bezoeken zijn aan belanghebbende geen verslagen uitgereikt. In deze periode hebben medewerkers van genoemde instanties onaangekondigd ("in burger") getracht de speellocatie van belanghebbende binnen te komen. Zo is mevrouw Prijs, kansspeldeskundige van de Politie Amsterdam/Amstelland, op 11 september 2002 de toegang geweigerd, omdat zij geen lid was. Een controlerapport naar aanleiding van de diverse A's is vanwege de B opgemaakt op 17 januari 2003. Aan het controlerapport liggen ook administratieve bescheiden tot en met oktober 2002 ten grondslag die door de externe boekhouder van belanghebbende ter inzage zijn verstrekt.
4.9. Na zowel belanghebbende als de leden van het (toenmalig) bestuur bij brief van 5 maart 2002 op de hoogte te hebben gesteld van zijn nieuwe standpunt - inhoudende onder meer opzegging per direct van de afspraken uit de hierboven vermelde brief van 4 februari 1998 -, heeft de B belanghebbende op 10 april 2002 aangiftebiljetten omzetbelasting en kansspelbelasting over de maand maart 2002 uitgereikt. Omdat belanghebbende zich op het standpunt stelde voor beide belastingen niet belastingplichtig te zijn, zij de inhoud van de aan haar gerichte brief van de B van 5 maart 2002 feitelijk onjuist achtte en zij een "ambtshalve aanslag" wilde "uitlokken" om de fiscale discussie dienaangaande aan de rechter voor te leggen, heeft belanghebbende zogenoemde nihilaangiften gedaan.
4.10. Gedagtekend 17 januari 2003 heeft de B aan belanghebbende de onderwerpelijke aanslagen en boetes opgelegd en op het adres van belanghebbende de desbetreffende aanslagbiljetten uitgereikt. De aanslagen waren onmiddellijk en tot de volle bedragen invorderbaar verklaard. De ter plaatse aangetroffen (speel)inventaris is door de B afgevoerd en uiteindelijk verkocht.
4.11. Bij vonnis van de economische politierechter te Amsterdam van 26 augustus 2005 is belanghebbende veroordeeld voor - kort gezegd - "overtreding van een voorschrift gesteld bij artikel 1, onder a, van de Wet op de kansspelen", onder meer op tijdstippen die zijn gelegen in het onderhavige tijdvak. Belanghebbende heeft tegen dit vonnis tijdig hoger beroep aangetekend.
5. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
5.1. Partijen houdt verdeeld het antwoord op de vraag of belanghebbende belastingplichtige is voor de heffing van kansspelbelasting en voor de heffing van omzetbelasting. Deze vraag wordt door belanghebbende ontkennend en door de B bevestigend beantwoord. Voorts zijn de boetebeschikkingen in geding.
5.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de stukken. Zij hebben hun standpunten ter zitting toegelicht.
6. Conclusies van partijen
6.1. Het beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen.
6.2. Aangezien de omzetbelasting onjuist is berekend, deze moet zijn ? 2.507 in plaats van ? 2.984, heeft de B in zoverre geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep en tot vermindering van de aanslag omzetbelasting tot op ? 2.507 en dienovereenkomstige vermindering van de boete tot op ? 1.253 De aanslag in de kansspelbelasting alsmede de daarop betrekking hebbende boetebeschikking moeten worden gehandhaafd, aldus concludeert de B.
7. Overwegingen omtrent het geschil
7.1. Ter beslechting van het geschil moet allereerst de vraag worden beantwoord of belanghebbende belastingplichtige is voor de heffing van kansspelbelasting alsmede voor de heffing van omzetbelasting, meer specifiek of hier sprake is van een zogenoemde besloten vereniging. Indien zulks het geval is, moeten - daar zijn partijen het over eens - de aanslagen alsmede de boetebeschikkingen worden vernietigd. Voorts, wanneer het gelijk wat dat betreft aan de zijde van de B is, is in geschil of de laatste met het opleggen van de onderwerpelijke aanslagen heeft gehandeld in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Daarbij dient met name de vraag te worden beantwoord of de B bij brief van 5 maart 2002 diens aan belanghebbende schriftelijk kenbaar gemaakte standpunt kan opzeggen en, zo ja, of hij daarbij een overgangstermijn in acht moet nemen. Tussen partijen staat verder vast dat bij positieve beantwoording van de eerste vraag en negatieve beantwoording van de tweede vraag de aanslag in de kansspelbelasting tot het juiste bedrag is opgelegd en dat de aanslag in de omzetbelasting moet worden verminderd zoals hiervoor is aangegeven. Voorts zijn de boetebeschikkingen als zodanig in geschil.
7.2. Belanghebbende heeft - in de stukken en desgevraagd ter zitting toegelicht - voldoende aannemelijk gesteld, dat zij sedert haar oprichting een gezelligheidsvereniging is, dat haar werkwijze als zodanig sedertdien niet is gewijzigd, dat niet iedereen "zo maar" lid kon worden, dat men enkel lid kon worden op voorspraak of door introductie van een bestaand lid, dat men niet lid kon worden "aan de deur", dat het wel mogelijk was - na legitimatie en acceptatie - "aan de deur" aspirant-lid te worden, dat, wanneer op een avond deze status was bereikt, het niet was toegestaan dezelfde avond nog deel te nemen aan de kansspelen, dat daarop werd toegezien en dat, wanneer dit wel heeft plaatsgevonden dat is geweest bij wijze van incident, dat pas na enkele maanden aspirant-lidmaatschap het lidmaatschap kon worden verworven, dat dienaangaande geen reglement is opgesteld en dat het bestuur in dezen besliste.
7.3. Het onder 7.2. door het Hof als voldoende aannemelijk bestempelde, bezien in het licht van en in samenhang met de hiervoor onder 4.1 tot en met 4.9. vastgestelde feiten en omstandigheden, leidt het Hof tot de conclusie dat belanghebbende degene is die gelegenheid geeft tot deelneming aan binnenlandse casinospelen in de zin van artikel 1, lid 1, aanhef en onder a, van de Wet op de kansspelbelasting.
7.4. De stelling van belanghebbende dat zij een besloten vereniging is en als zodanig niet is onderworpen aan de heffing van kansspelbelasting is daarmede verworpen. Daarbij heeft het Hof mede overwogen dat uit de overgelegde statuten en hetgeen belanghebbende dienaangaande naar voren heeft gebracht niet anders kan worden afgeleid dan dat een ieder die aan de gestelde voorwaarden voldoet lid van belanghebbende kan worden. Dit betekent dat belanghebbende met het aan haar leden als van haar te onderscheiden personen gelegenheid bieden tot deelneming aan casinospelen prestaties heeft verricht.
7.5. Nu belanghebbende op dit punt in het ongelijk is gesteld, overeenkomstig hetgeen hier voor is overwogen, is de naheffingsaanslag kansspelbelasting in zoverre terecht opgelegd.
7.6. Het onder 7.2. overwogene eveneens bezien in het licht van en in samenhang met de hier voor vastgestelde feiten en omstandigheden leidt het Hof tot de conclusie dat belanghebbende ondernemer is in de zin der Wet op de omzetbelasting 1968. Met het tegen vergoeding (de inzet) laten spelen van leden als onafhankelijke personen verricht belanghebbende economische prestaties in de zin der omzetbelasting en is zij derhalve ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968.
7.7. Ook met betrekking tot de heffing van omzetbelasting is daarmede de stelling als zou belanghebbende handelen binnen de eigen kring verworpen. Dat het lidmaatschap van belanghebbende in bepaalde gevallen slechts openstaat voor personen die aan bepaalde vereisten voldoen, is onvoldoende om belanghebbende met haar leden als een besloten kring aan te merken.
7.8. Met betrekking tot de voor beide belastingen belopen boetes is het Hof van oordeel dat daarvoor in dezen geen plaats is, nu belanghebbende met betrekking tot de belastingplicht voor beide belastingen een pleitbaar standpunt heeft ingenomen, gelet op dezelfde feiten en omstandigheden, met name hetgeen onder punt 4.1 tot en met 4.9. met betrekking tot de uiteindelijke standpuntbepaling van de B is vastgesteld. Belanghebbende kon in alle redelijkheid menen, zulks te meer nu zij, naar zij onvoldoende weersproken heeft gesteld, haar werkwijze op dat vlak sedert haar oprichting nimmer heeft veranderd, dat zij geen kansspelbelasting dan wel omzetbelasting was verschuldigd.
7.9. Nu, naar het Hof hiervoor heeft overwogen, belanghebbende voor de heffing van kansspelbelasting en voor de heffing van omzetbelasting als belastingplichtige moet worden aangemerkt, komt de vraag aan de orde of de B in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur - met name het vertrouwensbeginsel - handelt door, hoewel hij in een eerdere fase - en wel in afwijking van een eerdere beslissing - in positieve zin voor belanghebbende zijn standpunt heeft bepaald en meegedeeld en aldus bij belanghebbende vertrouwen heeft gewekt dat zij voor beide belastingen - naar 's Hofs oordeel valt in redelijkheid niet in te zien dat, dat standpunt zich niet ook uitstrekt tot de kansspelbelasting -niet als belastingplichtige kwalificeert en belanghebbende, zo zij onvoldoende weersproken heeft gesteld, daarop beslissingen met voor haar financiële gevolgen voor langere tijd heeft genomen, zonder redelijke overgangstermijn te bieden aan belanghebbende om haar in staat te stellen in te spelen op en zich aan te passen aan de nieuw ontstane fiscale en financiële situatie en de gevolgen van zijn beslissing.
7.10. Het geheel van feiten en omstandigheden overziende, daarbij in aanmerking nemende dat belanghebbende ook een pleitbaar standpunt heeft ingenomen, komt het Hof dienaangaande tot de conclusie dat de B belanghebbende een ruime overgangstijd had moeten gunnen. Het Hof denkt hierbij - voor zover nodig vast te stellen in goede justitie - aan een periode van ten minste een half jaar. Nu het boekjaar van belanghebbende, hetgeen is af te leiden uit de overgelegde statuten en jaarstukken, gelijk is aan het kalenderjaar, acht het Hof een overgangstermijn tot en met 31 december 2002 redelijk. Dit betekent dat, nu een dergelijke overgangstermijn niet is geboden, de B heeft gehandeld in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het vertrouwensbeginsel, hetgeen tot gevolg moet hebben dat de aanslagen moeten worden vernietigd.
7.11. Al het vorenoverwogene in aanmerking nemend komt het Hof tot de hierna te melden beslissing.
8. Proceskosten en griffierecht
8.1. In de omstandigheid dat het gelijk aan de zijde van belanghebbende is, vindt het Hof aanleiding de B te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De kosten van de zaak, waaronder de kosten van het geding voor het Gerechtshof te Amsterdam. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op ? 3.220 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (2,5 punten) à ? 322 x 2 (gewicht van de zaak)).
8.2. Gelet op het bepaalde in artikel 8:74 van Pro de Algemene wet bestuursrecht dient het door belanghebbende gestorte griffierecht ? te worden vergoed.
9. Beslissing
Het Gerechtshof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken waarvan beroep, de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen,
- veroordeelt de B in de kosten van het geding, aan de zijde van belanghebbende gevallen en vastgesteld op ? 3.220, onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden, en
- gelast de Staat der Nederlanden aan belanghebbende te vergoeden het voor deze zaak gestorte griffierecht van ? 232.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. Sanders, Tromp en Verhagen. De beslissing is op 29 juni 2006 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de griffier.
(Van der Zande) (Sanders)
aangetekend aan
partijen verzonden:
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de C der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de C der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de C. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
??
??
nummer BK-05/640 blz. 10