Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
tweede meervoudige belastingkamer
19 januari 2007
nummer BK-04/02017
UITSPRAAK
op het beroep van Maatschap [X en XY] te [Z] tegen de uitspraak van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst P, betreffende na te noemen aangifte.
1. Aangifte en bezwaar
Belanghebbende heeft op de aangifte over de maand september 2003 een bedrag van ? 3.206 aan omzetbelasting voldaan. Tegen dat bedrag heeft zij bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft bij de bestreden uitspraak besloten geen teruggaaf van belasting te verlenen.
2. Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof. De griffier heeft in verband daarmee van belanghebbende een griffierecht geheven van ? 273.
2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
2.3. Naar aanleiding van het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 27 april 2006, nummers C-443/04 en C-444/04, in de gevoegde zaken Solleveld en Van den Hout-Van Eijnsbergen, BNB 2006/256, heeft belanghebbende bij brief van 17 mei 2006 opnieuw gereageerd, waarop de Inspecteur heeft gereageerd bij brief van 10 oktober 2006.
2.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 1 december 2006, gehouden te Den Haag. Daar zijn beide partijen verschenen. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt.
3. Vaststaande feiten
3.1. Belanghebbende oefent in het verband van een man-vrouw-maatschap een praktijk op het gebied van de osteopathie uit. Voor de in dat kader verrichte activiteiten, bestaande in het uitvoeren van osteopathische behandelingen, is zij ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet).
3.2. Met behulp van de osteopathie kunnen diverse lichamelijke klachten worden behandeld. De osteopathische behandeling is een vorm van manuele geneeskunst en heeft tot doel de harmonie in beweeglijkheid van de weefselstructuren te herstellen waardoor het zelfherstellend vermogen van het lichaam in gang wordt gezet. De werkzaamheden van een osteopaat bestaan in het afnemen van een uitgebreide anamnese, waarbij de ziektegeschiedenis en de voedingsgewoonten van de patiënt aan de orde komen. Vervolgens stelt de osteopaat vanuit een brede visie op de klacht van de patiënt een volledig lichamelijk onderzoek in. Bij dat diagnostische onderzoek worden de drie onderling afhankelijke systemen van het menselijke lichaam betrokken: het bewegingsapparaat, de inwendige organen met hun bloedvaten en de schedel met de wervelkolom. Het gaat daarbij om een bewegingsonderzoek met behulp van bijzondere technieken. Op basis van de ziektegeschiedenis en de onderzoeksresultaten stelt de osteopaat een behandelplan ter herstel van de mobiliteit op. Daarbij wordt gebruik gemaakt van manipulaties (handgrepen op het lichaam) en specifieke weefseltechnieken. De osteopaat biedt de patiënt een therapie aan en geeft daarnaast leef-, voedings- en houdingsadviezen. De osteopaat werkt zelfstandig, dat wil zeggen niet op aanwijzing of onder de verantwoordelijkheid van een arts.
3.3. De osteopaten in Nederland hebben zich verenigd in de NVO (Nederlandse Vereniging voor Osteopathie). De NVO behartigt als controlerend orgaan de belangen van de osteopathie en de osteopaten in Nederland. Daarnaast is vanuit de beroepsgroep van de osteopathie het NRO (Nederlands Register voor Osteopaten) opgericht. Het NRO heeft als rechtsprekend orgaan tot taak de afgestudeerde osteopaten te registreren en de kwaliteit van het register te bewaken. Tot het register worden slechts osteopaten toegelaten die in Nederland aan alle examenverplichtingen hebben voldaan. De geregistreerde osteopaten vallen onder het toezicht van de onder het NRO opererende klachtencommissie en tuchtraad. Naast de NVO en het NRO is ten behoeve van de beroepsgroep van de osteopathie de CVA (Commissie van Advies) opgericht. De CVA draagt als regelgevend orgaan zorg voor de bewaking van de kwaliteit van de opleiding tot osteopaat en van de kwaliteit van de uitoefening van het beroep van osteopaat.
3.4. De in 3.3 weergegeven gegevens zijn ontleend aan de informatie op de website van de NVO. Belanghebbende heeft ter zitting naar die website verwezen.
3.5. De in Nederland werkzame osteopaten die een erkende opleiding tot osteopaat hebben gevolgd en in het door het NRO bijgehouden register zijn ingeschreven, zijn in veruit de meeste gevallen osteopaten met een afgeronde vooropleiding tot fysiotherapeut (hierna: de osteopaat/fysiotherapeut) en in enkele gevallen osteopaten met een afgeronde vooropleiding tot arts (hierna: de osteopaat/arts).
3.6. De maten van belanghebbende, [X] en mevrouw [XY], voeren de werkzaamheden op het gebied van de osteopathie uit. Beiden zijn niet alleen gediplomeerd fysiotherapeut, maar ook gediplomeerd osteopaat. Zij hebben een erkende opleiding tot osteopaat gevolgd, zij zijn aangesloten bij de NVO en zijn ingeschreven in het door het NRO bijgehouden register. De maten staan als fysiotherapeut niet in het zogeheten BIG-register.
3.7. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen het op de aangifte over de maand september 2003 voldane bedrag aan omzetbelasting, groot ? 3.206. Aan het bezwaar ligt de opvatting ten grondslag dat ter zake van de door haar uitgevoerde osteopathische behandelingen heffing van omzetbelasting achterwege dient te blijven. De Inspecteur is het niet met belanghebbende eens en heeft het door belanghebbende gemaakte bezwaar afgewezen.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Partijen houdt verdeeld het antwoord op de vraag of de door belanghebbende uitgevoerde osteopathische behandelingen kunnen delen in de (para-)medische vrijstelling van artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel g, punt 1, van de Wet. Het geschil spitst zich toe - zo bleek ook ter zitting - op de vraag of het in rechte is toegestaan dat genoemde bepaling wel voorziet in een vrijstelling voor de osteopathische behandelingen door een osteopaat/arts en niet voor de osteopathische behandelingen door een osteopaat/fysiotherapeut, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt. Tussen partijen staat vast dat, zo het gelijk aan de zijde van belanghebbende is, de in bezwaar gevraagde belastingteruggaaf van ? 3.206 moet worden verleend.
4.2. Voor de standpunten van partijen en voor de gronden waarop zij hun standpunten doen steunen, wordt verwezen naar de stukken van het geding. Partijen hebben hun standpunten ter zitting toegelicht.
4.3. Ter zitting is van de zijde van de Inspecteur de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 23 oktober 2006, nummer 04/02373, LJN AZ4209, aan de orde gesteld.
5. Conclusies van partijen
5.1. Het beroep van belanghebbende strekt tot verlening van een teruggaaf van ? 3.206 aan belasting.
5.2. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep.
6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1. Met al hetgeen zij heeft aangevoerd en ter zitting heeft toegelicht, heeft belanghebbende naar 's Hofs oordeel aannemelijk gemaakt, gelet ook op hetgeen overigens omtrent het werkterrein van de osteopathie uit de voorhanden zijnde gegevens naar voren komt, dat de osteopathische behandelingen door een osteopaat/fysiotherapeut, ook als die fysiotherapeut niet is ingeschreven in het BIG-register, niet wezenlijk verschillen van de osteopathische behandelingen door een osteopaat/arts. In het bijzonder acht het Hof aannemelijk dat het enkele gegeven dat een osteopaat een vooropleiding tot arts en niet een vooropleiding tot fysiotherapeut heeft gevolgd, geen noemenswaardige invloed heeft op de aard van de door die osteopaat feitelijk uitgevoerde osteopathische behandelingen. Wat betreft de kwaliteit van de osteopathische behandeling blijkt het voor de patiënt ook hoegenaamd niet uit te maken of die wordt behandeld door een osteopaat/arts dan wel door een osteopaat/fysiotherapeut. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat, zoals redelijkerwijs uit de voorhanden zijnde gegevens is af te leiden, de osteopathie een volledig eigen en min of meer op zichzelf staand specialistisch (para-)medisch deskundigheidsgebied betreft en de osteopathische behandelingen naar gangbare medische maatstaven zijn aan te merken als volwaardige (para-)medische behandelingen, niet alleen inhoudelijk en qua beroepskwalificaties, maar ook waar het gaat om de speciale waarborgen waarmee de osteopathische behandeling en de opleiding tot osteopaat zijn omgeven. De Inspecteur van zijn kant heeft naar 's Hofs oordeel onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd dan wel aannemelijk gemaakt op grond waarvan over dat alles anders kan worden geoordeeld.
6.2. Gegeven het overwogene in 6.1, gebiedt naar 's Hofs oordeel het algemene beginsel van de fiscale neutraliteit dat de osteopathische behandelingen door een osteopaat/fysiotherapeut voor de omzetbelasting op dezelfde wijze worden behandeld als de osteopathische behandelingen door een osteopaat/arts. Daaraan kan bezwaarlijk afdoen dat in Nederland slechts enkele artsen een praktijk op het gebied van de osteopathie uitoefenen.
6.3. Het overwogene in 6.2 voert het Hof tot de conclusie dat, omdat de osteopathische behandelingen door een osteopaat/arts - naar ook tussen partijen vaststaat - als zodanig delen in de (para-)medische vrijstelling, ook de osteopathische behandelingen door een osteopaat/fysiotherapeut onder de werkingssfeer van die vrijstelling behoren te worden gebracht. Daarbij moet worden bedacht dat die uitleg een direct gevolg is van het feit dat de voor diensten door artsen geldende vrijstelling zo algemeen en ruim is geredigeerd, dat die zich uitstrekt tot alle verrichtingen die een arts op welk medisch en paramedisch terrein dan ook uitvoert.
6.4. Het gelijk is aan belanghebbende. Haar overige stellingen behoeven geen behandeling.
6.5. Het beroep van belanghebbende is gegrond. Bijgevolg moet worden beslist als na te melden.
7. Proceskosten en griffierecht
7.1. In de omstandigheid dat het gelijk aan de zijde van belanghebbende is, vindt het Hof aanleiding de Inspecteur op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De kosten van de zaak stelt het Hof op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op ? 1.932, te specificeren als volgt: kosten gemachtigde: 3 punten x ? 322 met wegingsfactor 2 (het gewicht van deze zaak acht het Hof "zeer zwaar"). Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.
7.2. Gelet op het bepaalde in artikel 8:74 van Pro de Algemene wet bestuursrecht dient het door belanghebbende gestorte griffierecht ad ? 273 te worden vergoed.
8. Beslissing
Het Gerechtshof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak waarvan beroep;
- verleent een teruggaaf van ? 3.206 aan belasting;
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding, aan de zijde van belanghebbende gevallen en vastgesteld op ? 1.932, onder aanwijzing van de Staat als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden; en
- gelast de Staat aan belanghebbende het voor deze zaak gestorte griffierecht van ? 273 te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. Sanders, Tromp en Verhagen. De beslissing is op 19 januari 2007 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de griffier.
(Van der Zande) (Sanders)
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
??
nummer BK-04/02017 blz. 6