Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
eerste meervoudige belastingkamer
3 april 2007
nummer BK-06/00131
UITSPRAAK
op het hoger beroep van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst P, alsmede het inciden-teel hoger beroep van X te Z, tegen de uitspraak van de recht-bank 's-Gravenhage van 6 maart 2006, nummer 05/3031, betreffen-de na te noemen aanslag.
1. Aanslag, bezwaar en beroep
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 162.103.
1.2. Bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur be-langhebbendes bezwaar tegen de aanslag afgewezen.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het be-roep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 148.965 onder handhaving van de overige elemen-ten van de aanslag, de Inspecteur in de proceskosten van be-langhebbende ten bedrage van € 845 veroordeeld en de Staat der Nederlanden aangewezen als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende moet vergoeden alsmede die rechtspersoon gelast het griffierecht van € 37 aan belanghebbende te vergoeden.
2. Loop van het geding
2.1. De Inspecteur is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en heeft tevens incidenteel hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft het incidenteel ingestelde hoger beroep beantwoord.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsge-had ter zitting van het Gerechtshof van 6 februari 2007, gehou-den te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting heeft de griffier een proces-verbaal opgemaakt.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting ver-handelde staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvol-doende weersproken, het volgende vast:
3.1 Per 30 juni 2001 heeft belanghebbende de tot dan door hem gedreven landbouwonderneming gestaakt. In verband daarmee heeft hij tot de onderneming behorende vermogensbestanddelen, waaron-der een woning met erf, een landbouwschuur, twee bioloodsen en landbouwgrond, overgebracht naar privé.
3.2 In opdracht van belanghebbende hebben A, taxateur onroe-rende zaken te R, en B, taxateur onroerende zaken van de Belas-tingdienst S, de onder 3.1 vermelde onroerende zaken gezamen-lijk getaxeerd. Het te dier zake opgemaakte taxatierapport vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:
“ (…)
Reden taxatie
Waardevaststelling i.v.m. bedrijfsbeëindiging
Taxatie grondslag
? Voor het landbouwbedrijf bestaande uit een boerderij, opstallen, tuin, erf, ondergrond en bouwland:
Economische verkeerswaarde, vrij van huur en gebruik; De prijs, die bij de onderhandse verkoop bij aanbieding vrij van huur en gebruik en op de voor de onroerende zaak of productierecht meest geschikte wijze, na de beste voorbereiding, door de meest biedende gegadigde zou zijn besteed.
(…)
Te waarderen
- Akkerbouwbedrijf bestaande uit een woning, opstallen, tuin, erf en on-dergrond en bouwland.
(…)
Bestemming
Op het getaxeerde rust een agrarische bestemming met een agrarisch bouwper-ceel.
(…)
Beschrijving opstallen
(…)
Bedrijfsgebouwen
Landbouwschuur
(…), vloeroppervlak circa 70 m2, (…). De achtergevel van de schuur is zeer laag (goothoogte circa 2 meter) waardoor de schuur voor het stallen van moderne landbouwwerktuigen slechts matig geschikt is. (…) De schuur is in gebruik als berging en garage.
(…)
Bioloodsen
Op het erf bevinden zich achter de genoemde landbouwschuur twee zogenaamde bioloodsen. (…) Het betreft twee identieke loodsen met ieder een afmeting van 12,15 x 8,15 meter. (…) De loodsen zijn toegankelijk via een houten openslaande deur (afmetingen 4 meter breed x 2,70 meter hoog) in de voorge-vel. Door de beperkte hoogte van deze deuren zijn ook deze bioloodsen slechts beperkt geschikt voor het stallen van moderne landbouwwerktuigen.
(…)
Waardering
Rekening houdend met het vorenstaande als: ligging, grootte, bouwjaar, bouwaard, onderhoudstoestand, economische bruikbaarheid, de marktsituatie en verder met alle voor de waarde van belang zijnde factoren wordt de eco-nomische verkeerswaarde als volgt vastgesteld.
(…)
WEV 30-06-2001 WEVAB 30-06-2001
- Woning ƒ 180.000
- Erf, ondergrond en tuin behorende
bij de woning, totaal ca. 750 m2 ƒ 220.000 ƒ 90.000
- Bedrijfsgebouwen incl. erfverharding ƒ 40.000
- Erf en ondergrond bedrijfsgebouwen,
bouwland, totaal 4.250 m2 ƒ 262.500 ƒ 82.000
Totaal ƒ 702.500
=========
Economische verkoopwaarde:
Waarde in het vrije economische verkeer
(…)
Opmerking:
? Ten aanzien van de overige 1.45.10 hectare bouwland wordt per 30 juni
2001 geen verschil geconstateerd tussen de waarde in het economisch ver keer (WEV) en de waarde in het economisch verkeer bij agrarische bestem ming (WEVAB).
De taxateurs zijn bij de bepaling van de waarde in het economi-sche verkeer (WEV) uitgegaan van een complexbenadering.
3.3 Van het erfperceel, door de taxateurs in totaal op 5.000 m2 gesteld, was een deel groot 2.350 m2 (hierna: het restperceel) als bouwland in gebruik in belanghebbendes landbouwbedrijf. Na de staking van de onderneming heeft belanghebbende dit deel, te samen met het onder 3.2 vermelde bouwland ter grootte van 1.45.10 ha, als één aansluitend geheel in gebruik gegeven aan een familielid, die het voor agrarische doeleinden gebruikt.
3.4 Belanghebbende heeft voor het onderhavige jaar aangifte gedaan van een belastbare inkomen uit werk en woning van € 145.341. Bij het vaststellen van de aanslag heeft de Inspec-teur het aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning ge-corrigeerd met een bedrag groot € 16.762, waarvan € 13.138 betrekking heeft op de door belanghebbende in aanmerking geno-men waardedruk van 25 percent wegens duurzame zelfbewoning ten aanzien van de eerdervermelde twee bioloodsen en het restper-ceel.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1 In geschil is of de waardedrukkende factor die is gelegen in de duurzame zelfbewoning van de woning door de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag ten aanzien van de biolood-sen en het restperceel ten onrechte buiten beschouwing is gela-ten, terwijl voorts bij het incidenteel ingestelde hoger beroep als geschilpunt in de procedure is gebracht of de waarde welke in het economische verkeer (WEV) aan het restperceel kan worden toegekend gelijk is aan de waarde in het economische verkeer bij voortgezette agrarische bestemming (WEVAB).
4.2 Belanghebbende beantwoordt bovenstaande vragen bevestigend en de Inspecteur ontkennend.
4.3 Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
5. Conclusies van partijen
5.1 De Inspecteur heeft geconcludeerd tot vernietiging van de bestreden uitspraak van de rechtbank en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
5.2 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uit-spraak van de rechtbank en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van
€ 114.998.
6. Overwegingen omtrent het geschil
Ten aanzien van het incidenteel ingestelde hoger beroep
6.1.1 De rechtbank heeft geoordeeld dat het restperceel zowel voor als na de staking van belanghebbendes landbouwonder-neming een agrarische bestemming had en dienovereenkomstig werd gebruikt. Hieraan heeft zij de conclusie verbonden dat bij de berekening van de stakingswinst met betrekking tot de overbren-ging van het restperceel naar privé dient te worden uitgegaan van de WEVAB in plaats van de WEV. Het door belanghebbende aan het door hem incidenteel ingestelde hoger beroep ten grondslag gelegde – en door de Inspecteur bestreden – standpunt sluit hierop aan op grond waarvan hij thans een verdergaande vermin-dering van de aanslag bepleit.
6.1.2 Als uitgangspunt heeft te gelden dat bij staking van een onderneming de daaraan toe te rekenen vermogensbestanddelen – voor zover zij in het bezit blijven van de gewezen ondernemer - overgaan naar het privé-vermogen naar de waarde welke daaraan in het economische verkeer kan worden toegekend, zijnde de prijs die na de beste voorbereiding kan worden verkregen van de meest gerede koper. Daarbij komt in beginsel geen betekenis toe aan de bestemming die de voormalige ondernemer aan de desbe-treffende vermogensbestanddelen na staking geeft.
6.1.3 Het verschil tussen de boekwaarde en de waarde in het economische verkeer dient tot de winst te worden gerekend, met dien verstande dat in geval van een landbouwonderneming zoals in casu, gelet op artikel 3.12 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet), daarvan is vrijgesteld de boekwinst ter zake van gronden voor zover die boekwinst is toe te rekenen aan de ontwikkeling van de waarde in het economische verkeer bij voortzetting van de aanwending van de grond in het kader van een landbouwbedrijf (WEVAB). Zowel uit de tekst van de Wet als uit de totstandkomingsgeschiedenis van deze bepaling, waaronder begrepen de parlementaire geschiedenis met betrekking tot arti-kel 8, eerste lid, onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbe-lasting 1964, valt af te leiden dat de wetgever hiermede - kort gezegd - heeft beoogd van belastingheffing te willen uitzonde-ren de autonome waardestijging van gronden die binnen een agra-rische onderneming worden gebruikt. Naar het oordeel van het Hof is hieruit geenszins af te leiden dat de wetgever op het hiervoor geformuleerde uitgangspunt een uitzondering heeft willen maken voor het geval de gewezen ondernemer dan wel zijn rechtsopvolger de binnen zijn onderneming voor agrarische doel-einden gebruikte grond ook na staking een dienovereenkomstige bestemming geeft.
6.1.4 In het onder 3.2 weergegeven taxatierapport vermelden de door beide partijen aangestelde deskundigen dat aan het erfperceel ter grootte van 5000 m2, waaronder begrepen het thans aan de orde zijnde restperceel, een WEV is toe te kennen van ƒ 220.000 en een WEVAB van ƒ 97.000. Naar het oordeel van het Hof blijkt uit niets dat de deskundigen daarbij van de eerdervermelde uitgangspunten zijn afgeweken. Zij hebben te-recht geen betekenis toegekend aan het feit dat belanghebbende na staking van zijn onderneming het restperceel in gebruik heeft gegeven aan een familielid die het inzet voor agrarische doeleinden. Voor zover belanghebbende uitgaat van een andere opvatting dient deze derhalve te worden verworpen.
6.1.5 Hetgeen hiervoor is overwogen brengt het Hof tot de conclusie dat het door belanghebbende incidenteel ingestelde beroep ongegrond dient te worden verklaard.
Ten aanzien van het hoger beroep; waardedrukkend effect van duurzame zelfbewoning op de bioloodsen en het restperceel
6.2.1 Hetgeen partijen verder verdeeld houdt is de vraag of het waardedrukkend effect van de duurzame zelfbewoning van de woning zich mede uitstrekt tot de bioloodsen en het restper-ceel.
6.2.2 De onder 3.2 genoemde taxateurs hebben de onderhavige onroerende zaken gewaardeerd als een complex. Een complexwaarde wordt bepaald in het geval dat de verkoop van de onroerende zaken in zijn geheel meer opbrengt dan de verkoop van de afzon-derlijke onderdelen.
6.2.3 Bij een complexwaardering wordt de prijs bepaald van de ten tijde van de staking naar het privé-vermogen over te brengen onroerende zaken indien deze na de beste voorbereiding als één geheel worden verkocht aan de meest biedende partij, die het vervolgens direct en in volle omvang in gebruik kan nemen.
6.2.4 Bij deze objectieve bepaling van de waarde in het economische verkeer worden alle van belang zijnde factoren en omstandigheden in aanmerking genomen, zoals te dezen de omstan-digheid dat de bedrijfsgebouwen en het restperceel slechts te bereiken zijn via de oprit naar de woning. Het subjectieve oordeel van belanghebbende is in dezen niet van belang.
6.2.5 Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat in dit geval niet dan wel onvoldoende met de door hem aangevoerde waardedrukkende omstandigheden rekening is gehouden. Reden voor het in aanmerking nemen van een waardedrukkende factor wegens zelfbewoning van een woning is dat de woning niet kan worden verkocht in vrije en onbewoonde staat. Een potentiële koper zal bij de aankoop van een dergelijke woning rekening houden met het feit dat hij de woning niet direct en in volle omvang in gebruik kan nemen. Dit feit doet zich niet voor ten aanzien van nabij de woning gelegen gebouwen en grond, ongeacht of deze zijn aan te merken als aanhorigheden of niet, indien die gebou-wen en grond wel direct en in volle omvang in gebruik genomen kunnen worden. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur met de gegevens van de taxateurs en de overgelegde foto's vol-doende aannemelijk gemaakt dat de bioloodsen en de restgrond in de nabijheid van belanghebbendes woning direct en in volle omvang in gebruik genomen kunnen worden door derden. De omstan-digheid dat deze gebouwen en restgrond alleen bereikbaar zijn via de oprit die ook leidt tot het woonhuis van belanghebbende, doet aan het vorenoverwogene niet af.
Schending van het gelijkheidbeginsel; meerderheidsregel
6.3.1 Belanghebbende heeft zich verder op het standpunt gesteld dat de Inspecteur het gelijkheidsbeginsel heeft ge-schonden door in een meerderheid van de met belanghebbende vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege te laten. Belanghebbende heeft daartoe een drietal gevallen aange-voerd, hem bekend uit de praktijk van zijn gemachtigde, waarin de waardedrukkende factor van duurzame zelfbewoning in aanmer-king is genomen over het hele erfperceel ter grootte van
5000 m2 inclusief de zich daarop bevindende bijgebouwen.
6.3.2 Nog daargelaten dat de Inspecteur heeft bestreden dat de door belanghebbende aangevoerde gevallen vergelijkbaar zijn met belanghebbendes situatie, heeft de Inspecteur hiertegenover een drietal gevallen, weliswaar geanonimiseerd doch door be-langhebbende niet bestreden, aangevoerd waarbij de waardedruk-kende factor van zelfbewoning slechts in aanmerking is genomen ten aanzien van de woning in enge zin en niet mede ten aanzien van (alle) bijgebouwen en restgrond. Reeds om die reden is het Hof van oordeel dat belanghebbende, op wie te dezen de bewijs-last rust, er niet in is geslaagd aannemelijk te maken dat de Inspecteur in een meerderheid van de met belanghebbende verge-lijkbare gevallen een juiste toepassing van de wet achterwege heeft gelaten.
Slotsom
6.4 Al hetgeen hiervoor is overwogen leidt het Hof tot de conclusie dat het hoger beroep gegrond is en het incidenteel ingestelde hoger beroep ongegrond en dat dient te worden be-slist als navolgend.
7. Proceskosten en griffierecht
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een vergoeding van pro-ceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet be-stuursrecht.
8. Beslissing
Het Gerechtshof:
- verklaart het principaal hoger beroep gegrond;
- verklaart het incidenteel hoger beroep ongegrond;
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- bevestigt de uitspraak op bezwaar.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. Vonk, Van Knobelsdorff en Engel. De beslissing is op 3 april 2007 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de griffier.
(Postema) (Vonk)
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instel-len bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.