Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummer BK-08/00316
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 20 oktober 2009
op het hoger beroep van [belanghebbende] te [Z] tegen de uitspraak van de rechtbank ’s Gravenhage van 3 juli 2008, nr. AWB 07/490 IW, betreffende na te noemen beschikking.
Beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Aan belanghebbende is door de Ontvanger, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Rijnmond, bij beschikking van 2 juni 2006 invorderingsrente ad € 193 vergoed.
1.2. De Ontvanger heeft bij uitspraak op bezwaar van 6 december 2006 de beschikking gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 107. De Ontvanger heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Ontvanger heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 22 september 2009, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Aan belanghebbende is, met dagtekening 31 januari 2005, een voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2005 (hierna: de aanslag) opgelegd ten bedrage van € 12.737.
Het aanslagbiljet vermeldt dat de aanslag in elf gelijke termijnen mag worden betaald. De eerste termijn vervalt met 28 februari 2005, de tweede en volgende termijn telkens een maand later. De laatste termijn van de aanslag vervalt met 31 december 2005.
Op grond van artikel 27a van de Invorderingswet 1990 is een aanbod tot betalingskorting gedaan van € 267 bij betaling in één keer, waarbij het verschuldigde bedrag van € 12.470, zijnde het bedrag van de aanslag van € 12.737 verminderd met het bedrag van de betalingskorting van € 267, uiterlijk op 28 februari 2005 op de rekening van de Belastingdienst moest staan.
3.2. Op 24 februari 2005 heeft belanghebbende € 12.470 betaald.
3.3. Op 2 juni 2006 is de aanslag verminderd met een bedrag van € 12.681.
3.4. Op 23 mei 2006 is een bedrag van € 12.874, zijnde het bedrag van de vermindering van de aanslag van € 12.681 vermeerderd met een bedrag van € 193 aan vergoede invorderingsrente, op de rekening van belanghebbende overgemaakt.
3.5. De aan belanghebbende vergoede invorderingsrente is berekend over het tijdvak van 1 januari 2006 tot en met 2 juni 2006.
Omschrijving geschil, standpunten en conclusies van partijen
4.1. Tussen partijen is in geschil welk aanvangstijdstip in aanmerking moet worden genomen voor de berekening van de te vergoeden invorderingsrente. Volgens belanghebbende is het aanvangstijdstip 1 maart 2005. De Ontvanger stelt dat 1 januari 2006 het aanvangstijdstip is.
4.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
4.3. Belanghebbende concludeert dat hij recht heeft op te vergoeden invorderingsrente, berekend over het tijdvak van 1 maart 2005 tot en met 2 juni 2006.
4.4. De Ontvanger concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Overwegingen omtrent het geschil
5.1. Artikel 28, lid 5, van de Invorderingswet 1990, zoals dat luidt voor de periode waarover het geschil gaat en voor zover hier van belang, bepaalt dat de invorderingsrente enkelvoudig wordt berekend over het tijdvak dat aanvangt op de dag na de vervaldag van de voor de belastingaanslag geldende enige of laatste betalingstermijn. Om het aanvangstijdstip voor de berekening van de aan belanghebbende te vergoeden invorderingsrente te bepalen dient derhalve te worden beoordeeld of de aanslag in slechts één termijn of in meer dan één termijn invorderbaar is.
5.2. Artikel 9 van Pro de Invorderingswet 1990 bepaalt ten aanzien van de termijn(en) waarin een belastingaanslag invorderbaar is, voor zover hier van belang, het volgende.
Artikel 9, lid 1: ”Een belastingaanslag is invorderbaar twee maanden na de dagtekening van het aanslagbiljet.”
Artikel 9, lid 5: ”In afwijking van het eerste lid is een voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting (…), waarvan het aanslagbiljet een dagtekening heeft die ligt in het jaar waarover deze is vastgesteld, invorderbaar in zoveel gelijke termijnen als er na de maand, die in de dagtekening van het aanslagbiljet is vermeld, nog maanden van het jaar overblijven. De eerste termijn vervalt één maand na de dagtekening van het aanslagbiljet en elk van de volgende termijnen telkens een maand later. Indien de toepassing van de eerste volzin niet leidt tot meer dan twee maandelijkse termijnen, vindt het eerste lid toepassing.”
5.3. Doel en strekking van de hiervoor geciteerde onderdelen blijkt uit de volgende passage van de aan artikel 9 van Pro de Invorderingswet 1990 ten grondslag liggende parlementaire geschiedenis:
”Ingevolge het vierde lid van artikel 9 geldt Pro voor alle hiergenoemde voorlopige aanslagen en aanslagen een aantal betalingstermijnen van elk één maand, welk aantal gelijk is aan het aantal maanden van het jaar dat overblijft na de maand die in de dagtekening van het aanslagbiljet is vermeld. Indien evenwel toepassing van het vierde lid er niet toe leidt dat er in minimaal drie maandelijkse termijnen betaald kan worden, schrijft de laatste volzin van het vierde lid voor dat de uniforme betalingstermijn van twee maanden van het eerste lid van artikel 9 van Pro toepassing is. Zulks leidt ertoe dat bij een dagtekening in oktober, november of december de eerste volzin - die zou leiden tot twee termijnen, tot één termijn dan wel in het geheel geen termijn - geen toepassing vindt, maar dat de algemene betalingstermijn van het eerste lid geldt, dat wil zeggen gehele betaling binnen twee maanden.
Aan deze systematiek van een aantal betalingstermijnen van elk een maand ligt onder meer het pay-as-you-go-beginsel ten grondslag. Volgens dit beginsel dient betaling van een belasting die over een tijdvak wordt geheven en die reeds gedurende dat tijdvak moet worden voldaan, gespreid over dat tijdvak plaats te vinden, aangezien als regel die inkomsten -en de winst- gedurende de loop van dat tijdvak opkomen. Sprekende voorbeelden van toepassing van het pay-as-you-go-beginsel zijn de heffing van de loonbelasting en die van de dividendbelasting. Telkens wanneer loon of dividend wordt uitbetaald wordt de daarmee corresponderende belasting ingehouden.
De aard van de heffingstechniek bij wege van aanslag (…) brengt echter mee dat het pay-as-you-go-beginsel bij de volgens deze techniek geheven belastingen nooit zo zuiver kan worden toegepast als bij de heffing van bijvoorbeeld de loonbelasting en de dividendbelasting. Een dergelijke onzuiverheid doet zich bijvoorbeeld voor in de gevallen waarin in de loop van het jaar een voorlopige aanslag wordt opgelegd, terwijl het inkomen waarop die aanslag betrekking heeft later in dat jaar wordt genoten. Hoe later in het jaar een (voorlopige) aanslag wordt opgelegd, des te groter wordt dan ook de overeenkomst van een dergelijke aanslag met een belastingaanslag waarvoor één betalingstermijn van twee maanden geldt (artikel 9, eerste lid). Alsdan verliest de ratio van het pay-as-you-go-beginsel in het opleggen van de belastingaanslag aan betekenis, terwijl de overwegingen die ten grondslag liggen aan de duur van de betalingstermijn van twee maanden in belang zullen toenemen.”
MvT, Kamerstukken II 1987/88, 20 588, nr. 3, blz. 36.
5.4. Uit het voorgaande volgt dat er voor een belastingaanslag als hoofdregel één betalingstermijn geldt van twee maanden na de dagtekening van het aanslagbiljet. Van deze regel wordt onder meer afgeweken indien sprake is van een situatie als bedoeld in het vijfde lid van artikel 9 van Pro de Invorderingswet 1990; alsdan gelden meer betalingstermijnen.
5.5. Op grond van artikel 27a, lid 1, van de Invorderingswet 1990 wordt onder bepaalde voorwaarden een betalingskorting verleend. Eén van de voorwaarden is dat het bedrag van de in meer dan één termijn invorderbare belastingaanslag verminderd met het bedrag van de te verlenen betalingskorting dient te zijn betaald op de dag waarop de eerste betalingstermijn vervalt.
5.6. Het karakter van de betalingskorting is in de parlementaire behandeling als volgt toegelicht.
”Voor belastingplichtigen die bereid zijn een voorlopige aanslag met betrekking tot het lopende jaar in één keer te betalen in plaats van in de toegestane termijnen komt er een kortingsregeling, dat wil zeggen dat het bedrag van de aanslag mag worden verminderd met een bepaald percentage. De betalingskorting zal fiscaal niet als rente worden aangemerkt.”
MvT, Kamerstukken II 1996/97, 25 051, nr. 3, blz. 2 en 3.
”De commissie Vermindering administratieve verplichtingen heeft geconstateerd dat een aantal belastingschuldigen in staat en bereid is een voorlopige aanslag die in meer dan een termijn invorderbaar is, in één keer te betalen in plaats van in termijnen. Dit sluit aan op de voorgenomen actuele belastingheffing en -invordering. Voorgesteld wordt dit te stimuleren door middel van een betalingskorting. De voorgestelde betalingskorting wordt beperkt tot belastingaanslagen die een te innen bedrag behelzen en die invorderbaar zijn in meer dan één termijn. Dit zijn belastingaanslagen bedoeld in artikel 9, vijfde lid, van de Invorderingswet 1990, te weten de voorlopige aanslagen inkomstenbelasting (…) Er bestaat slechts aanspraak op betalingskorting indien het volledige bedrag van de belastingaanslag verminderd met het bedrag van de betalingskorting, op de eerste vervaldag is voldaan. (…) De betalingskorting is een korting die niet ten laste komt van de betaalde belasting. Indien een betalingskorting op een voorlopige aanslag is verleend kan derhalve niettemin het volledige bedrag van de voorlopige aanslag worden verrekend met de aanslag (…) Een betalingskorting heeft niet het karakter van rente en is derhalve niet belastbaar voor de inkomstenbelasting. Bij het innemen van dit standpunt realiseren wij ons dat een betalingskorting economisch bezien als rente kan worden aangemerkt. Naar algemeen maatschappelijke opvattingen pleegt men een dergelijke korting evenwel niet als rente te ervaren. Men vergelijke bijvoorbeeld de betalingskorting die een leverancier geeft aan een particulier die onmiddellijk contant betaalt in plaats van te wachten tot het eind van de dertig dagen die de leverancier hem als betalingstermijn heeft gesteld. Deze betalingskorting pleegt in de praktijk niet als rente te worden aangemerkt. Om die reden wordt een betalingskorting op een aanslag ook niet als rente aangemerkt, en blijft deze korting derhalve buiten de heffing van de inkomstenbelasting. Het niet belasten van de betalingskorting heeft voorts als voordeel dat ook bij kleinere aanslagen de betalingskorting de nodige aantrekkingskracht heeft.”
MvT, Kamerstukken II 1996/97, 25 051, nr. 3, blz. 12 en 13.
5.7. Zoals hiervoor onder 3.1. is vermeld geldt voor de aan belanghebbende opgelegde aanslag, in afwijking van de hiervoor onder 5.1. genoemde hoofdregel en overeenkomstig het bepaalde in artikel 9, lid 5, van de Invorderingswet 1990, dat deze in meer dan één termijn invorderbaar is. De aanslag is invorderbaar in elf maandelijkse termijnen waarvan de laatste termijn vervalt op 31 december 2005.
5.8. De omstandigheid dat belanghebbende, niettegenstaande de wettelijke mogelijkheid om de aanslag in elf termijnen te voldoen, ervoor gekozen heeft om de aanslag in één keer te betalen, teneinde een betalingskorting te kunnen toucheren, maakt niet dat sprake is van een voor die aanslag geldende ”enige” betalingstermijn als bedoeld in artikel 28, lid 5, van de Invorderingswet 1990. De hiervoor genoemde wetsgeschiedenis biedt geen aanknopingpunten voor belanghebbendes opvatting.
5.9. Het Hof is dan ook van oordeel dat het aanvangstijdstip voor de berekening van de aan belanghebbende te vergoeden invorderingsrente voor de toepassing van artikel 28, lid 1, van de Invorderingswet 1990, 1 januari 2006 is.
5.10. Gelet op het vorenoverwogene is het hoger beroep ongegrond.
Proceskosten en griffierecht
Het Hof acht geen termen aanwezig de Ontvanger te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, J.W. baron van Knobelsdorff en J.J.J. Engel, in tegenwoordigheid van de griffier mr. H.P. Baldewsing. De beslissing is op 20 oktober 2009 in het openbaar uitgesproken. Wegens ontstentenis is de griffier niet in staat deze uitspraak mede te ondertekenen.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.