Uitspraak
GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummer BK-08/00045
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 25 augustus 2009
op het hoger beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [belanghebbende] B.V. gevestigd te [Z] tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 20 december 2007, nr. AWB 06/6153, betreffende na te noemen beschikking.
1. Beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. De Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Zuidwest, heeft aan belanghebbende bij gelijktijdig met het opleggen van de aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2002 genomen beschikking heffingsrente in rekening gebracht tot een bedrag van € 2.349.
1.2. Bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de beschikking afgewezen.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
2. Loop van het geding in hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 428. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 15 juli 2009, gehouden te Den Haag. Aldaar is de Inspecteur verschenen. Belanghebbende heeft het Hof kennis gegeven van haar afwezigheid bij de mondelinge behandeling en heeft daarbij niet om aanhouding verzocht. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en op zichzelf aannemelijk, in hoger beroep het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende is opgericht op 5 april 1973. Zij vormt tezamen met een drietal dochtermaatschappijen een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van Pro de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. De activiteiten bestaan voornamelijk uit de productie van en de handel in veevoeder.
3.2. Alle aandelen in belanghebbende worden gehouden door de heer [A] die tevens directeur is van belanghebbende en de dochtermaatschappijen.
3.3. Belanghebbende heeft haar aangifte vennootschapsbelasting voor het onderhavige jaar ingediend op 29 december 2003. De Inspecteur heeft op 6 januari 2004 aangekondigd een boekenonderzoek in te stellen. Het boekenonderzoek is aangevangen op 9 maart 2004. De Inspecteur heeft op 12 juli 2005 het definitieve rapport van het boekenonderzoek aan belanghebbende toegezonden. De aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2002 is met dagtekening 27 augustus 2005 opgelegd.
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Tussen partijen is in geschil of de heffingsrente tot een te hoog bedrag in rekening is gebracht, welke vraag door belanghebbende bevestigend en door de Inspecteur ontkennend wordt beantwoord.
4.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de beschikking heffingsrente moet worden gematigd en voert daartoe aan dat de verhoging van het percentage van de heffingsrente van 3,5 naar 5 voor het jaar 2005 in strijd is met het in artikel 1 Eerste Pro Protocol bij het Europees Verdrag tot bescherming van de Rechten van de Mens en de fundamentele vrijheden (Trb. 1951,154) (hierna: EVRM). Derhalve dient het percentage, waarnaar de heffingsrente wordt berekend, te worden verlaagd tot 3,5.
4.3. De Inspecteur heeft het standpunt van belanghebbende gemotiveerd bestreden en stelt zich op het standpunt dat de heffingsrente rechtmatig en tot het juiste bedrag in rekening is gebracht.
4.4. Voor een nadere uiteenzetting van de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
5. Conclusies van partijen
5.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en herziening van de beschikking, zodanig dat de heffingsrente wordt berekend naar een percentage van 3,5.
5.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
6. Beoordeling van het hoger beroep
6.1. Belanghebbende heeft in de loop van de procedure bij de rechtbank het standpunt inzake de onverbindendheid van de verhoging van het percentage van de heffingsrente, in welk standpunt zij in het hogerberoepschrift bij het Hof heeft volhard, - voor zover thans nog van belang - als volgt verwoord:
"De rechtvaardiging van het in rekening brengen van heffingsrente is dat daarmee het rentevoordeel wordt weggenomen dat de belastingplichtige in beginsel geniet ten gevolge van het tijdsverloop tussen het ontstaan van de materiële belastingschuld en het opleggen van de aanslag c.q. het rentenadeel dat de fiscus dientengevolge geniet wordt gecompenseerd (Kamerstukken II 1986/87, 19 557, nr. 6, blz. 3). De kennelijke gedachte hierbij is dat de in rekening gebrachte heffingsrente opweegt tegen het rentevoordeel c.q. het rentenadeel. In overeenstemming met deze gedachte is dat de hoogte van de heffingsrente wordt afgeleid van de marktrente (vgl. art. 30f, lid 6 (vóór 1 januari 2005: lid 5), AWR). Bij de invoering van de koppeling van de heffingsrente aan de marktrente is er van afgezien een onderscheid te maken tussen de in rekening te brengen rente en de te vergoeden rente (het zogenoemde rente-écart). Een in 1993 ingediend wetsvoorstel dat ertoe strekte een dergelijk onderscheid alsnog in te voeren - ten einde het "sparen bij de fiscus" te ontmoedigen - is ingetrokken omdat de meerderheid van de Tweede Kamer ertegen was (...). Daarbij verdient opmerking dat bij de invoering van de koppeling aan de marktrente is vastgesteld dat dientengevolge geen echt nadeel voor de overheid optreedt, aangezien de rente die de fiscus ontvangt voor uitstaande belastinggelden ongeveer gelijk is aan de te betalen rente op de door de overheid op de kapitaalmarkt geleende gelden (Kamerstukken II, 1991/92, 22 402, nr. 3, blz. 3-4).
In de periode van het onderhavige boekenonderzoek beliep de heffingsrente achtereenvolgens 3,5% (2004) en 5% (2005).
Het percentage van 3,5 is voor het eerste kwartaal van 2004 vastgesteld bij ministeriële regeling van 19 december 2003 (...) en voor de daarop volgende kwartalen bij ministeriële regelingen van 28 februari 2004 (...), 1 juni 2004 (...) en 24 augustus 2004 (...). De verhoging (...) [van 2%, Hof] naar 3,5% met ingang van 1 januari 2004 is een gevolg van (...) Belastingplan 2004. In deze wet is bepaald dat de op de voet van lid 5 (thans lid 6) van art. 30f te berekenen heffingsrente wordt verhoogd met een wettelijke opslag van 1,5 procentpunt. In de MvT is opgemerkt dat invoering van een wettelijke opslag van 1,5 ertoe strekt het percentage meer te doen aansluiten op de percentages waarmee belastingplichtigen in de markt te maken hebben. Volgens de MvT was namelijk gebleken dat de door de Belastingdienst gehanteerde rentepercentage veelal lager is dan de in de markt gehanteerde rentepercentages (Kamerstukken II 2003/04, 29 210, nr.3, blz. 28).
Het percentage van 5 is voor het eerste kwartaal van 2005 vastgesteld bij ministeriële regeling van 16 december 2004 (...) en voor de daarop volgende kwartalen bij ministeriële regelingen van 28 februari 2005 (...), 9 juni 2005 (...) en 12 augustus 2005 (...). De reden van de verhoging van 3,5% naar 5% is dat de wettelijke opslag met ingang van 2005 is verhoogd tot 3% (Wet van 16 december 2004 (Belastingplan 2005), Stb. 653). De aanleiding voor deze verhoging was een puur budgettaire. Het ging om de financiering van wijzigingen in de begroting voor het jaar 2005, zoals neergelegd in de motie Verhagen c.s. van 28 september 2004 (Kamerstukken II 2004/04, 29 767, nr. 6, blz. 8-10, en Kamerstukken II 2004/05, 29 800, nr. 4, blz. 3) en in het amendement van Dezentjé Hamming van 18 november 2004 (Kamerstukken II 2004/04, 29 767, nr. 58, blz. 3).
Het heffingsrentepercentage voor het eerste kwartaal van 2006 is wederom vastgesteld op 3,5 (Besluit van 12 december 2005, Stcrt. 251, V-N 2006/3.5.6). De reden hiervan is dat de wettelijke opslag met ingang van 2006 is verlaagd tot 1,5% (Wet van 15 december 2005 (Belastingplan 2006), Stb. 683). Deze verlaging is voorgesteld bij nota van wijziging (Kamerstukken II 2005/06, 30 306, nr. 31). Op blz. 25 van deze nota wordt ter toelichting het volgende opgemerkt:
Bij de behandeling van het Belastingplan 2005 is als dekkingsmaatregel de wettelijke opslag van de heffings- en invorderingsrente met 1,5 procentpunt verhoogd tot 3,00 procentpunt. De rente die de Belastingdienst vergoedt ligt daarmee op dit moment fors hoger dan de meest vergelijkbare marktrente (de 3-maandsrente ligt op dit moment rond de 2 1/4%). Bedrijven benutten dit verschil door te "sparen" bij de Belastingdienst; de facto sparen bedrijven nu tegen 5% rente. Een voorlopige becijfering wijst op een spaareffect in de vennootschapsbelasting dat ligt tussen de 0,5 en 1,3 miljard euro. Het spaareffect brengt met zich dat de met de verhoging van de heffings- en invorderingsrente ingeboekte opbrengst niet optreedt. De nu ontstane situatie is niet wenselijk en daarom wordt voorgesteld de wettelijke verhoging van 1,5 procentpunt terug te draaien."
(einde citaat standpunt belanghebbende)
Belanghebbende heeft uit het vorenstaande de conclusie getrokken dat de verhoging van het percentage van de heffingsrente rechtens niet aanvaardbaar is omdat, achtereenvolgens, sprake is van:
- misbruik van de bevoegdheid om de wet te wijzingen;
- een zuivere dekkingsmaatregel; mitsdien is sprake van een verkapte belastingheffing en geen rente;
- disproportionaliteit dan wel het ontbreken van een fair balance, waartoe wordt verwezen naar Hof Den Haag 21 juli 2006, nr. 05/03463, V-N 2007/2.10, en
- het ontbreken van een redelijke grond voor de verhoging van meer dan veertig percent (3,5 naar 5).
6.2. De rechtbank heeft aangaande het geschil het volgende overwogen, waarbij onder eiseres dient te worden verstaan: belanghebbende, en onder verweerder: de Inspecteur:
"(...)
4.3. Naar het oordeel van de rechtbank kan van de verhoging van het percentage van de heffingsrente van 3,5 naar 5 per 1 januari 2005 (artikel X van de Ministeriële regeling van 16 december 2004, nr. DB2004/756M, Stcrt. 2004, 249), die per 1 januari 2006 weer teniet is gedaan (artikel IV van de Ministeriële regeling van 12 december 2005, nr. DDB2005/62M, Stcrt. 2005, nr. 251) niet gezegd worden dat deze in strijd is met artikel 1 van Pro het Eerste Protocol bij het EVRM. Hierbij neemt de rechtbank het volgende in aanmerking.
4.4. Naar blijkt uit de derde volzin van artikel 1, eerste lid, van het EVRM, tasten de bepalingen van dat artikellid op geen enkele wijze het recht aan, dat een Staat heeft om de wettelijke regels toe te passen die hij noodzakelijk oordeelt om het gebruik van eigendom te reguleren in overeenstemming met het algemeen belang of om de betaling van belastingen of andere heffingen of boeten te verzekeren. De heffingsrenteregeling is een maatregel in de hier bedoelde zin. Volgens vaste jurisprudentie van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) moet een dergelijke maatregel een 'fair balance' waarborgen tussen de eisen van het algemeen belang en de bescherming van de individuele fundamentele rechten, waaronder het in artikel 1 van Pro het Eerste Protocol EVRM gegarandeerde recht. Bij de beoordeling of aan dit vereiste is voldaan komt de nationale wetgever een ruime beoordelingsmarge toe (zie EHRM (Della Ciaja/Italië), 22 juni 1999, nr. 46757/99, BNB 2002/398). Naar het oordeel van de rechtbank valt de onder 4.3. vermelde verhoging van de heffingsrente voor het jaar 2005 zonder enige twijfel binnen de zo-even bedoelde ruime beoordelingsmarge van de wetgever."
(einde citaat)
6.3. Naar het oordeel van het Hof heeft de rechtbank aldus op goede gronden een juiste beslissing genomen, welk oordeel geen nadere motivering behoefde dan is gegeven. Ter aanvulling merkt het Hof het volgende op.
6.3.1. Aan het door belanghebbende gegeven citaat uit de parlementaire behandeling gaat nog een volzin vooraf, welke naar het oordeel van het Hof de beweegreden van de wetgever tot wijziging van het opslagpercentage van 3,00 naar 1,5, in een ander daglicht plaatst. Deze volzin luidt aldus:
"'Bij de vaststelling van het door de Belastingdienst gehanteerde percentage voor de in rekening te brengen en te vergoeden heffings- en invorderingsrente wordt uitgegaan van een wettelijke opslag op het aan de basisherfinancieringstransacties (de minimale biedrente) of het aan het rendement op de staatsleningen gerelateerde rentepercentage."
Het Hof acht evident dat het tegengaan van onvoorzien spaargedrag de aanleiding is geweest om de opslag te verminderen, en dat de verhoging voor het jaar 2005 is ingegeven door de wens van de wetgever een min of meer marktconforme heffings- en invorderingsrente in rekening te brengen. Dat de beoogde meeropbrengst voor dekking van andere belastingmaatregelen wordt aangewend, leidt niet tot het oordeel dat sprake is van een zuivere dekkingsmaatregel noch tot het oordeel dat sprake is van oneigenlijk gebruik van de wetgever of anderszins dat in rechte niet zou kunnen worden aanvaard.
6.3.2. De wetgever heeft bij het vaststellen van de heffingsrente ervoor gekozen geen zogenoemd rente-écart in te voeren. Aldus bedraagt het aan de Staat te betalen rentepercentage hetzelfde als het door belanghebbende te ontvangen rentepercentage. Op deze grond stuit ook af het betoog van belanghebbende inzake het ontbreken van proportionaliteit dan wel van een "fair balance" tussen het met de verhoging van het percentage van de heffingsrente gediende doel en de gevolgen voor belanghebbende.
6.3.3. Voorts ondersteunt het niet-invoeren door de wetgever van het rente-écart dat van schending van de hiervoor aangehaalde internationalrechtelijke bepalingen geen sprake is.
Ook kan niet worden geoordeeld dat de Inspecteur in strijd heeft gehandeld met enig in het internationele (verdrags)recht, dan wel in het ongeschreven internationale recht geldend beginsel.
6.4. Gelet op het vorenoverwogene dient te worden beslist als hierna is vermeld.
7. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig om een partij te veroordelen in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. J.J.J. Engel, J.W. Savelbergh en E.J.M. Rosier, in tegenwoordigheid van de griffier R.W. Otto. De beslissing is op 25 augustus 2009 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.