Uitspraak
GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummer BK-08/00424
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer d.d. 4 november 2009
op het hoger beroep van [belanghebbende] (hierna: belanghebbende), wonende te [Z] tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 17 september 2008, nummer AWB 06/9572 IB/PVV, betreffende na te noemen door de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Rivierenland (hierna: de Inspecteur) opgelegde aanslag.
Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1991 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 39.407 (€ 17.882).
1.2. De Inspecteur heeft de aanslag na daartegen gemaakt bezwaar gehandhaafd.
1.3. Belanghebbende heeft vervolgens tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft bij voormelde uitspraak het beroep ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof en heeft een griffierecht betaald van € 107. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 23 september 2009, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting in hoger beroep verhandelde merkt het Hof de navolgende feiten, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, als vaststaand aan.
3.1. Belanghebbende is geboren in 1957 en is in 1983 gehuwd. In het onderhavige jaar is hij werkzaam bij de [A], waar hij in 1989 in dienst is getreden. Belanghebbende is bedrijfskundige van beroep.
3.2. Op 21 oktober 1983 is de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [B] BV (hierna: de BV) opgericht. Belanghebbende is samen met [C], [D] en [E] aandeelhouder van de BV die aanvankelijk een bedrijfsadviesbureau exploiteerde. Belanghebbende neemt deel met 10 van de 35 aandelen van ƒ 1.000 nominaal. In de periode tot 6 augustus 1984 en in de periode sinds oktober 1989 is belanghebbende als directeur ingeschreven bij de Kamer van Koophandel. Tot 1989 heeft belanghebbende uit de BV inkomsten als werknemer en als mede-aandeelhouder ontvangen. In 1985 heeft hij ƒ 59.300 aan salaris ontvangen.
3.3. In 1984 hebben belanghebbende als beherend vennoot en [C] en [D] als commanditaire vennoten [E] C.V. (hierna: de CV) opgericht. In 1985 is door de CV een handel in Victoriabaars gestart die door de BV in dat jaar is overgenomen. Sinds 1 januari 1986 worden in de CV in het geheel geen activiteiten meer verricht. De omzet van de BV bedroeg in de jaren 1985, 1986 en 1987 respectievelijk ƒ 12.978, ƒ 1.121.465 en ƒ 738.823.
3.4. Door de BV is een kredietovereenkomst aangegaan op 13 februari 1986 waarbij o.a. [C] zich borg had gesteld voor ƒ 40.000. Op 13 oktober 1986 is de BV een vijfjarige, staatsgegarandeerde, bedrijfskredietovereenkomst aangegaan met de Amro-bank van ƒ 160.000 (€ 72.605) waarbij als voorwaarde werd gesteld dat belanghebbende en [E] hoofdelijk aansprakelijk zouden zijn in het geval het geleende bedrag niet terugbetaald zou worden. Tevens heeft belanghebbende zijn vordering op de BV van ƒ 19.000 achtergesteld ten opzichte van de andere crediteuren.
3.5. In 1991 is belanghebbende door de bank aangesproken en heeft hij ter finale kwijting een bedrag van ƒ 35.000 betaald.
3.6. In de aangifte voor de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen voor het jaar 1991 heeft belanghebbende vorenvermeld bedrag van ƒ 35.000 op zijn inkomsten in aftrek gebracht als beroepskosten. Het aangegeven belastbaar inkomen bedroeg ƒ 4.407. De Inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslag deze aftrek niet geaccepteerd en de aanslag in afwijking van de aangifte vastgesteld naar een belastbaar inkomen van ƒ 39.407.
3.7. [C] is in 1989 als borg aansprakelijk gesteld voor schulden van de BV en heeft vervolgens ƒ 40.000 aan de bank betaald. In zijn aangifte inkomstenbelasting voor het jaar 1989 heeft hij voormeld bedrag als aftrekbare kosten in mindering op zijn inkomen gebracht. De aanslag werd conform de aangifte geregeld. Nadien is aan [C] een navorderingsaanslag opgelegd waarbij de kostenaftrek is teruggenomen. De navorderingsaanslag is bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd. Het Gerechtshof te Amsterdam heeft bij uitspraak van 4 april 1997, P95/3255, de uitspraak van de Inspecteur bevestigd. De Hoge Raad heeft het cassatieberoep tegen deze uitspraak op 29 april 1998, nr. 33.273 ongegrond verklaard onder verwijzing naar het bepaalde in artikel 101a van de Wet op de rechterlijke organisatie.
Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. In hoger beroep is in geschil of belanghebbende recht heeft op aftrek van het door hem in 1991 op grond van zijn borgstelling betaalde bedrag van ƒ 35.000 (€ 15.882) en ƒ 19.000 (€ 8.621) wegens een achtergestelde lening, welke vraag belanghebbende bevestigend en de Inspecteur ontkennend beantwoordt. Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat door de Inspecteur in strijd is gehandeld met algemene beginselen van behoorlijk bestuur, zoals het vertrouwensbeginsel en het verbod van détournement de pouvoir. Belanghebbende stelt tot slot dat de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM Pro is overschreden en dat dientengevolge aan zijn grief dient te worden tegemoetgekomen.
4.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de stukken.
Conclusies van partijen
5.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 4.407.
5.2. De Inspecteur heeft ter zitting geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.
Overwegingen omtrent het geschil
6.1. De Hoge Raad heeft in zijn arresten van 21 september 1988, nr. 25 603, BNB 1988/311 en 6 december 1989, nr. 26 406, BNB 1990/53 geoordeeld dat in het algemeen niet kan worden aangenomen dat een directeur, ook indien hij niet een grootaandeelhouder van de vennootschap is, enkel ter wille van het behoud van zijn dienstbetrekking zich borg stelt voor schulden van de vennootschap en aldus het risico op zich neemt van een opoffering.
6.2. Belanghebbende heeft tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, onvoldoende feiten en/of omstandigheden gesteld en voor zover gesteld onvoldoende aannemelijk gemaakt dat dit in zijn situatie - bepalend is het tijdstip van het aangaan van de hoofdelijke aansprakelijkstelling in oktober 1986 - anders is.
6.3. Vorengenoemde jurisprudentie geldt ook in het geval dat sprake is van aandeelhouderschap gecombineerd met werknemerschap. De stelling van belanghebbende dat hij slechts werknemer van de BV was, wel de leiding over de bedrijfsvoering had maar geen beslissende invloed en dat geen inschrijving in de Kamer van Koophandel als directeur had plaatsgevonden, doet aan het in 6.2 gegeven oordeel niet af.
6.4. Belanghebbende heeft op de zitting uiteengezet dat het oprichten van de BV, gezien zijn verleden, voor hem de enige mogelijkheid was inkomsten te verwerven. Hiermede is echter niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende louter als werknemer de borgstelling is aangegaan. De Inspecteur heeft aangevoerd dat belanghebbende vanuit een aandeelhoudersbelang heeft gehandeld en het Hof acht dit aannemelijk. De omstandigheid dat belanghebbende salaris uit de BV genoot terwijl [C] als orthodontist winst uit onderneming genoot en daarom geen aanspraak maakte op salaris uit de BV, hoewel hij daarop recht had, is niet van onderscheidend belang. Het gaat in het oordeel van de Hoge Raad om het verweven zijn van het werknemerschap met het aandeelhouderschap. Voor het achterstellen van de door belanghebbende verstrekte lening gelden naar het oordeel van het Hof gelijke overwegingen.
6.5. Volgens vaste jurisprudentie van het EHRM en de Hoge Raad is het bepaalde in artikel 6 EVRM Pro niet van toepassing op de heffing van belastingen, nu geen sprake is van een "criminal charge" of de "determination of civil rights and obligations" in de zin van die bepaling. De lange duur van de procedure in bezwaar en het verstrijken van de in artikel 25, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (zoals dat artikel destijds gold) gestelde termijn van een jaar voor het doen van de uitspraak op bezwaar, brengen niet mee dat de Inspecteur gehouden is de aftrek reeds om die reden toe te staan.
6.6. Op grond van het vorenoverwogene faalt het hoger beroep.
Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. J.T. Sanders, B. van Walderveen en E.M. Vrouwenvelder, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema- van der Koogh. De beslissing is op 4 november 2009 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.