Uitspraak
GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE
Sector belasting
nummer BK-09/00438
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer van 7 mei 2010
op het hoger beroep van de Inspecteur, de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Haaglanden (kantoor 's-Gravenhage), tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 15 mei 2009, nummer AWB 07/2553 OB, betreffende na te noemen beschikking.
Beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Bij beschikking heeft de Inspecteur aan belanghebbende, de fiscale eenheid [belanghebbende] B.V. c.s. gevestigd te 's-Gravenhage, over het tijdvak van 1 november 2004 tot en met 30 november 2004 een teruggaaf van omzetbelasting verleend van € 37.179.
1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur de beschikking gehandhaafd.
1.3. Tegen de uitspraak op bezwaar heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de rechtbank. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 285.
1.4. Bij de in de aanhef vermelde uitspraak heeft de rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de Inspecteur opgedragen belanghebbende bij beschikking - kennelijk in aanvulling op de reeds verleende teruggaaf van € 37.179 - een teruggaaf te verlenen van € 2, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 644 en de Staat gelast het griffierecht aan belanghebbende te vergoeden.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. De Inspecteur is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof.
2.2. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 26 maart 2010, gehouden te 's-Gravenhage. Daar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
In hoger beroep is op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende exploiteert een slachterij. In haar bedrijfsuitoefening worden slachtvarkens aangekocht van veehouders en veehandelaren. In de situatie dat leveranciers van slachtvee onder de landbouwregeling als bedoeld in artikel 27 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) vallen, heeft de slachterij bij aankoop van het vee recht op aftrek van omzetbelasting met toepassing van het landbouwforfait van 5,1 percent, berekend over het door de leveranciers aan haar in rekening gebrachte bedrag, als bedoeld in artikel 27, vierde lid, van de Wet.
3.2. Ondernemers die de landbouwregeling toepassen, zijn ingevolge artikel 27, tweede lid, van de Wet ontheven van de factureringsplicht. Het is gebruikelijk dat de afrekening ter zake van leveringen van agrarische goederen en diensten door die ondernemers wordt opgemaakt door de afnemer van die prestaties. Een bijzonderheid daarbij is dat op de afrekening inzichtelijk wordt gemaakt wanneer in verband met die levering vergoedingen aan derden verschuldigd zijn.
3.3. Ingevolge de Verordening verzekering slachtdieren 2003 van het Productschap Vee en Vlees (hierna: het PVV) is het verboden varkens te slachten, tenzij de dieren zijn verzekerd tegen het slachtrisico. Het slachtrisico is het risico dat na de slachting van vee wordt gelopen in verband met de gehele of gedeeltelijke afkeuring van het slachtvarken, voor zover de afkeuring betrekking heeft op andere delen dan de lever van het slachtdier, dan wel in verband met de voorwaardelijke goedkeuring of de uitbening door of in opdracht van de keuringsdienst. De plicht tot verzekeren van het slachtrisico rust op de slachterij. Het PVV is een publiekrechtelijke organisatie met regelgevende en heffingsbevoegdheden.
3.4. Daartoe aangewezen door het PVV is de N.V. [A] (hierna: het [A]) de verzekeraar waar de slachtdieren verplicht verzekerd dienen te worden. De slachterij heeft met het [A] rechtstreeks een overeenkomst tot verzekering van slachtvarkens afgesloten. Daarmee is de slachterij verzekeringnemer en de verzekerde. Wordt een slachtvarken of een bestanddeel daarvan afgekeurd, dan vergoedt het [A] de schade aan de slachterij. De slachterij voldoet de verzekeringspremie aan het [A] (hierna: premie-[A]) en mag deze premie volledig doorbelasten aan de leverancier van de slachtdieren. Indien de slachterij de premie-[A] doorbelast, doet zij dat onder vermelding van het tarief en het aantal verzekerde dieren. Ingevolge artikel 2, tweede volzin, van de "Overeenkomst tot verzekering van slachtvarkens (open polis)" tussen het [A] en de slachterij verbindt de verzekerde zich aan de leveranciers van slachtvarkens geen hogere premiebedragen in rekening te brengen dan zij zelf aan het [A] verschuldigd is.
3.5. Het PVV heft een verplichte bijdrage van de in de sector werkzame bedrijven (hierna: heffing-PVV). Om praktische redenen wordt die heffing geïnd via de slachterijen en is vastgelegd welk deel ten behoeve van de leveranciers van slachtvarkens wordt geheven en welk deel wordt geheven ten behoeve van de slachterijen. De slachterijen hebben het recht het deel van de heffing-PVV dat betrekking heeft op de leveranciers van slachtvarkens, volledig aan hen door te belasten. Indien de doorbelasting plaatsvindt door verrekening met de aankoopprijs van de slachtvarkens, dient deze afzonderlijk op de afrekening vermeld te worden, waarbij tevens het tarief per dier en het aantal dieren waarvoor de heffing-PVV door de leverancier verschuldigd is, op de afrekening dient te worden gespecificeerd.
3.6. Ter gelegenheid van een tariefsverlaging met terugwerkende kracht, zijn de slachterijen verplicht geworden de door het PVV verleende teruggaven door te betalen aan de veehouders en veehandelaren aan wie zij de aanvankelijk te hoge heffingen hadden doorberekend.
3.7. In november 2004 heeft belanghebbende 32 varkens gekocht van een veehouder die gebruik maakt van de landbouwregeling. Belanghebbende heeft aan die veehouder een afrekening uitgereikt. De afrekening vermeldt een in rekening gebracht bedrag (artikel 27, vierde lid, van de Wet) van € 3.369,82 waarop voor € 54,72 aan diverse premies en heffingen in mindering is gebracht, zodat een te betalen bedrag resteert van € 3.315,10. Het bedrag voor premies en heffingen bestaat - naast enkele niet ter zake doende inhoudingen ten belope van € 12,48 - uit een heffing-PVV van € 31,04 en een premie-[A] van € 11,20.
3.8. Bij haar aangifte voor de omzetbelasting over het onderhavige tijdvak heeft belanghebbende, met toepassing van het landbouwforfait ter zake van de afrekening over het aangiftetijdvak € 169,07 (= 5,1% van € 3.315,10) omzetbelasting teruggevraagd. Het teruggevraagde bedrag is begrepen in de teruggaaf die aan belanghebbende bij de beschikking is verleend.
3.9. Belanghebbende heeft tegen de beschikking bezwaar gemaakt en zich daarbij op het standpunt gesteld dat het landbouwforfait moet worden berekend over het in rekening gebrachte bedrag vóór aftrek van de heffing-PVV en de premie-[A] (hierna: de heffing en de premie), derhalve 5,1% van (€ 3.369,82 -/- € 12,48). Belanghebbende claimt daarom een teruggaaf die € 2,15 [= (5,1% van (€ 3.315,10 + € 31,04 + € 11,20)) -/- € 169,07] hoger is dan verleend.
Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
4.1. In geschil is of het landbouwforfait moet worden toegepast op het in rekening gebrachte bedrag vermeerderd met de heffing en de premie, welke vraag de Inspecteur ontkennend en belanghebbende bevestigend beantwoordt.
4.2. De Inspecteur kiest als uitgangspunt dat de heffing en de premie niet behoren tot het in rekening gebrachte bedrag als bedoeld in artikel 27, vierde lid, van de Wet en is het oneens met het uitgangspunt van de rechtbank dat de heffing en de premie feitelijk voor rekening komen van de leveranciers van het slachtvee en dientengevolge in de prijs zouden zijn doorberekend, omdat deze opvatting haaks staat op het vaststaande feit dat de heffing en de premie verschuldigd zijn door de slachterij. De vergoeding is het bedrag dat de leverancier van het vee van de slachterij heeft bedongen, het bedrag dat de slachterij aan de agrarisch ondernemer betaalt. Het enkele feit dat de slachterij om redenen gelegen in de administratieve sfeer bepaalde door hem te maken kosten op de afrekening tot uitdrukking brengt, bewerkstelligt niet dat een ander bedrag dan het te betalen bedrag als vergoeding geldt. De heffing en de premie behoren voor de toepassing van het landbouwforfait niet tot de maatstaf van heffing. Voor de toepassing van het landbouwforfait heeft als maatstaf van heffing te gelden het feitelijk door de afnemer aan de leverancier betaalde bedrag.
4.3. Belanghebbende heeft daartegenover aangevoerd dat in lijn met de uitspraak van de rechtbank de heffing en de premie feitelijk behoren tot de kostenfactoren van de leverancier en daarmee ook tot het in rekening gebrachte bedrag als bedoeld in artikel 27, vierde lid, van de Wet. De grondslag voor de toepassing van het landbouwforfait is het aankoopbedrag vóór verrekening van de heffing en de premie.
4.4. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop de standpunten steunen, verwijst het Hof verder naar de gedingstukken.
Het oordeel van de rechtbank
5. De rechtbank heeft omtrent het geschil het navolgende overwogen (waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder):
"(...)
4.6 Uit artikel 27, vierde lid, gelezen in samenhang met artikel 8, tweede lid, van de wet, leidt de rechtbank af dat het door een afnemer in aftrek te brengen landbouwforfait moet worden berekend over de voor een levering ontvangen vergoeding. Daarmee staat de rechtbank voor de vraag of de (...) heffing PVV en premie [A] die eiseres op de door haar opgemaakte afnemersfactuur op het door haar aan de leverancier te betalen bedrag in mindering heeft gebracht voor de berekening van de forfaitaire aftrek leidt tot een vermindering van vergoeding voor de aan eiseres geleverde goederen.
4.7 De heffing PVV en de premie [A] worden geheven van de afnemer, in dit geval eiseres. De desbetreffende bedragen mogen door haar voor een deel worden doorberekend aan de leverancier. Daarmee behoren de doorberekende heffing PVV en premie [A], die slechts om organisatorische redenen van de afnemer worden geheven, tot de kostenfactoren van de leverancier. Zij staan derhalve los van de vergoeding voor de levering. Dit leidt de rechtbank tot het oordeel dat bij de berekening van het door eiseres af te trekken landbouwforfait geen rekening behoeft te worden gehouden met de heffing PVV en premie [A]. Dat eiseres de factuur heeft opgemaakt en dat zij daarop de aan de leverancier doorberekende heffing PVV en de premie [A] op de vergoeding in mindering heeft gebracht, doet daaraan niet af."
Beoordeling van het hoger beroep
6.1. Vooropgesteld moet worden dat waar in artikel 27, vierde lid, van de Wet wordt gesproken van het "in rekening gebrachte bedrag", beoogd is aan te sluiten bij de in artikel 8 van Pro de Wet bedoelde vergoeding, en voorts dat betalingen deel uitmaken van de vergoeding, ook indien de omvang daarvan bij het aangaan van de overeenkomst tot het verrichten van de prestatie nog niet vaststaat. Van een vergoeding is echter geen sprake, indien de betaling niet voortvloeit uit een overeenkomst tot het verrichten van een prestatie (vgl. HvJ EG 3 maart 1994, Tolsma, C-16/93, Jur. 1994, blz. I-0743).
6.2. De heffing en de premie zijn aan belanghebbende als verzekeringnemer en verzekerde in rekening gebracht en derhalve door haar verschuldigd. De heffing en de premie vormen kosten die opkomen in de normale bedrijfsuitoefening van belanghebbende. Dat belanghebbende de heffing en de premie op de leveranciers van de slachtdieren geheel of gedeeltelijk afwentelt, laat onverlet dat de heffing en de premie kostenposten vormen die opkomen in de bedrijfsuitoefening van belanghebbende. De mate waarin de heffing en de premie worden verrekend of afgewenteld, vloeit niet voort uit een overeenkomst tot het verrichten van een prestatie door belanghebbende jegens de leverancier. Voor de heffing van omzetbelasting vormt het door de leverancier aan belanghebbende in rekening gebrachte bedrag de maatstaf van heffing voor de door belanghebbende toe te passen aftrek, zoals bedoeld in artikel 27, vierde lid, van de Wet, waarbij de heffing en de premie buiten aanmerking blijven, ook al omdat niet kan worden uitgesloten dat de leverancier met zijn prijsstelling analoog aan de werking van de landbouwregeling op de verrekening dan wel de afwenteling heeft geanticipeerd.
6.3. Het ter zitting door belanghebbende gedane beroep op het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 23 november 2009, nummer CPP2009/674M, Staatscourant 2009, 18103, Vakstudie Nieuws 2009/64.17, faalt naar 's Hofs oordeel, reeds omdat de heffing en de premie naar hun aard geen doorlopende posten zijn.
6.4. Belanghebbendes ter zitting gedane beroep op de Toelichting Landbouwregeling treft naar 's Hofs oordeel evenmin doel, reeds omdat de daartoe strekkende stelling van belanghebbende geen hout snijdt.
6.5. Het vorenoverwogene voert het Hof tot de slotsom dat het hoger beroep slaagt. Bijgevolg moet worden beslist als hierna is vermeld.
Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank; en
- bevestigt de uitspraak van de Inspecteur.
De uitspraak is vastgesteld door mrs. U.E. Tromp, J.T. Sanders en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier mr. E. Akarkan. De beslissing is op 7 mei 2010 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20.303, 2500 EH 's-Gravenhage.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.