Uitspraak
GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE
Sector belasting
Nummer BK-10/00085
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 28 september 2010
in het geding tussen de erven van mevrouw [X] te [Z], hierna: belanghebbende, en de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Haaglanden, hierna: de Inspecteur, op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 4 januari 2010, nummer AWB 09/4844 IB/PVV, betreffende de hierna vermelde aanslag.
Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
1.1. Aan belanghebbende is een voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2009 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 40.863 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 87.483.
1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen verminderd tot € 53.500 en een verzoek om kostenvergoeding afgewezen.
1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en geen aanleiding gezien voor een proceskostenveroordeling.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 110. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. De Inspecteur heeft bij brief van 20 augustus 2010 nog een aanvulling op zijn verweerschrift ingediend, welke aanvulling in afschrift aan belanghebbende is gezonden.
2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 7 september 2010, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
3. Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde gaat het Hof in hoger beroep uit van de navolgende door de rechtbank onder 3.2 van haar uitspraak vermelde feiten, waarbij de rechtbank belanghebbende als "eiseres" en de Inspecteur als "verweerder" heeft aangeduid.
"3.2. Voor de beslechting van dit geschil gaat de rechtbank uit van de volgende vaststaande feiten:
i) de aanslag is geautomatiseerd opgelegd. Het daarbij vastgestelde belastbare inkomen uit sparen en beleggen van € 87.483 is ontleend aan de gegevens die zijn gehanteerd bij het opleggen van de op dat moment meest recente aanslag, zijnde de nadere voorlopige aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2008, gedagtekend 21 augustus 2008, aanslagnummer [xxxx.xx.xxx.H81] (hierna: de aanslag H81);
ii) de gegevens die zijn gehanteerd bij het opleggen van de aanslag H81 waren de gegevens die waren vermeld in de op 1 april 2008 ingediende aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2007;
iii) tegen de aanslag H81 is geen bezwaar gemaakt;
iv) de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2008 is ingediend op 22 mei 2009. Naar aanleiding van de daarin vermelde gegevens omtrent het belastbare inkomen uit sparen en beleggen is bij de bestreden uitspraak op bezwaar - overeenkomstig het gestelde in het bezwaarschrift - het (vermoedelijke) belastbare inkomen uit sparen en beleggen over 2009 verminderd tot € 53.500;
vi) de rendementsgrondslag voor eiseres' belastbare inkomen uit sparen en beleggen bestaat grotendeels deel uit (beursgenoteerde) effecten;
v) bij de bestreden uitspraak op bezwaar is geen kostenvergoeding toegekend, hoewel eiseres daar in de bezwaarfase wel om had verzocht. "
Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Tussen partijen is in geschil of belanghebbende recht heeft op vergoeding van de in de bezwaarfase gemaakte kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand, zoals belanghebbende stelt en de Inspecteur betwist.
4.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.
Conclusies van partijen
5.1. Het hoger beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, van de uitspraak op bezwaar op het punt van het niet toekennen van een kostenvergoeding en primair tot toekenning van een integrale vergoeding op grond van artikel 2, derde lid, Besluit proceskosten bestuursrecht en subsidiair tot toekenning van een forfaitaire vergoeding, in beide gevallen van de kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor zowel de bezwaar- als voor de beroepsprocedure en voor de hoger beroepsprocedure.
5.2. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
Overwegingen omtrent het geschil
Relevante regelgeving
6.1. Op grond van artikel 7:15, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) worden kosten, die de belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken, door het bestuursorgaan vergoed op verzoek van de belanghebbende voor zover het bestreden besluit wordt herroepen wegens aan het bestuursorgaan te wijten onrechtmatigheid.
6.2. In de nota van toelichting bij het Koninklijk Besluit van 25 februari 2002, Staatsblad 2002, nr. 113, blz. 6 e.v. (VN 2002/16.4) is onder meer het volgende vermeld:
"Met betrekking tot de fiscale beschikkingen is ervan uitgegaan dat jaarlijks ongeveer 100.000 bezwaarschriften geheel of gedeeltelijk worden toegewezen, waarbij door een derde beroepsmatig rechtsbijstand is verleend, die voor toepassing van een kostenvergoeding in het kader van het Besluit proceskosten bestuursrecht in aanmerking komen. (...) De bezwaarschriften gericht tegen een voorlopige aanslag op grond van art. 13 Algemene Pro wet rijksbelastingen behoren daar in beginsel niet toe. Voorlopige aanslagen voldoen niet aan het hiervoor genoemde vergoedingscriterium, zoals dat is vastgesteld in art. 7:15 lid 2 Awb Pro. Voorlopige aanslagen zijn namelijk gebaseerd op schattingen omdat de grootte van de belastingschuld pas kan worden vastgesteld na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven. Indien een voorlopige aanslag wordt herroepen, na indiening van een bezwaarschrift is er in beginsel geen sprake van onrechtmatigheid."
6.3. Artikel 13, lid 1 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen bepaalt over de voorlopige aanslag - voor zover hier van belang - het volgende:
"1. Ingeval de grootte van de belastingschuld eerst kan worden vastgesteld na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, kan de inspecteur volgens bij ministeriële regeling te stellen regels aan de belastingplichtige een voorlopige aanslag opleggen tot ten hoogste het bedrag waarop de aanslag (...) vermoedelijk zal worden vastgesteld."
Aan deze bepaling is nader uitvoering gegeven in de artikelen 23 en 24 van de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen 1994 (hierna: de Uitvoeringsregeling). Het eerste en het tweede lid van artikel 23 luiden Pro - voor zover hier van belang - als volgt:
"1. De inspecteur legt een voorlopige aanslag op, indien het bedrag waarop de aanslag vermoedelijk zal worden vastgesteld, na verrekening van voorheffingen en reeds opgelegde voorlopige aanslagen, zulks naar zijn mening rechtvaardigt.
2. De bepaling van het bedrag waarop een voorlopige aanslag die wordt vastgesteld in het tijdvak waarover de belasting wordt geheven, dan wel na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan, kan geschieden:
a. voor de inkomstenbelasting: op grond van de gegevens die hebben gediend ter vaststelling van de meest recente belastingaanslag over het meest recente kalenderjaar;
b (...) met dien verstande dat daarbij op benaderende wijze rekening kan worden gehouden met wijzigingen in de wettelijke bepalingen betreffende de heffing van de belasting alsmede met andere wijzigingen die voor de heffing van de belasting van belang kunnen zijn."
Artikel 24 van Pro de Uitvoeringsregeling luidt:
"Indien een voorlopige aanslag inkomstenbelasting is of zal worden vastgesteld en een relevante wijziging optreedt in de omstandigheden die van belang zijn voor de opgelegde of op te leggen voorlopige aanslag, doet de belastingplichtige daarvan zo spoedig mogelijk op de door de inspecteur aangewezen wijze mededeling aan de inspecteur."
6.4. Artikel 3:2 van Pro de Awb luidt als volgt:
"Bij de voorbereiding van een besluit vergaart het bestuursorgaan de nodige kennis omtrent de relevante feiten en de af te wegen belangen."
Artikel 3:4 van Pro de Awb luidt als volgt:
"1. Het bestuursorgaan weegt de rechtstreeks bij het besluit betrokken belangen af, voor zover niet uit een wettelijk voorschrift of uit de aard van de uit te oefenen bevoegdheid een beperking voortvloeit.
2. De voor een of meer belanghebbenden nadelige gevolgen van een besluit mogen niet onevenredig zijn in verhouding tot met het besluit te dienen doelen."
Overwegingen
6.5. Uit voormelde wettelijke bepalingen volgt dat de Inspecteur bij het opleggen van een voorlopige aanslag, zoals de onderhavige, een zekere handelingsvrijheid heeft. Hij "kan" een voorlopige aanslag opleggen tot ten hoogste het bedrag waarop de aanslag "vermoedelijk" zal worden vastgesteld en hij mag hierbij gebruik maken van de gegevens die hebben gediend ter vaststelling van de meest recente belastingaanslag over het meest recente kalenderjaar, in dit geschil de nadere voorlopige aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen voor het jaar 2008. Voorts rust - op grond van artikel 24 van Pro de Uitvoeringsregeling - op de belastingplichtige de taak, de inspecteur zo spoedig mogelijk mededeling te doen van een relevante wijziging in de omstandigheden die van belang zijn voor de op te leggen voorlopige aanslag. Een en ander neemt echter niet weg dat de Inspecteur bij het opleggen van een voorlopige aanslag, in het bijzonder bij het bepalen van de hoogte van de vermoedelijke belastingschuld, de algemene beginselen van behoorlijk bestuur in acht dient te nemen (zie hiervoor onder 6.4).
6.6. De Inspecteur heeft, door belanghebbende onbestreden, gesteld de voorlopige aanslag te hebben opgelegd - met uitoefening van de aan hem in artikel 23, tweede lid, aanhef en onderdeel a, Uitvoeringsregeling (nader) toegekende bevoegdheid - op basis van de bij de belastingdienst meest recente beschikbare historische gegevens, namelijk de aangiftegegevens van het jaar 2007, de tweede nadere voorlopige aanslag IB/PVV 2007 en de nadere voorlopige aanslag IB/PVV 2008. In zoverre kan niet worden gezegd dat de inspecteur de in 6.5 bedoelde handelingsvrijheid heeft overschreden. Van een onrechtmatig handelen van de zijde van de Inspecteur kan dan ook niet worden gesproken. Het geding spitst zich toe op de vraag of de Inspecteur in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur heeft gehandeld door bij de vaststelling van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen geen rekening te houden met de gevolgen van de zogenoemde kredietcrisis.
6.7. Het Hof beantwoordt deze vraag ontkennend. De vaststaande feiten en omstandigheden rechtvaardigen niet de conclusie dat de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Het belastbare inkomen uit sparen en beleggen is een gemiddelde van de waarde van de relevante bezittingen per 1 januari en per 31 december van een kalenderjaar, welk gemiddelde de Inspecteur, bij het vaststellen van een voorlopige aanslag voor dat kalenderjaar, niet anders dan door middel van een schatting kan bepalen. De Inspecteur is niet gehouden om voorafgaande aan het opleggen van een voorlopige aanslag een onderzoek in te stellen naar de mogelijke gevolgen van een wereldwijde daling van beurskoersen, hoe zeer deze ook van algemene bekendheid mag worden verondersteld, voor de grondslag van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen. Het is immers zeer wel mogelijk dat belastingplichtigen door het tijdig treffen van maatregelen een (forse) daling van de waarde hun effectenportefeuille hebben weten te voorkomen. Bovendien heeft belanghebbende nagelaten de door haar gestelde wijziging van de waardeontwikkeling van haar effectenportefeuille zo spoedig mogelijk aan de Inspecteur te melden. Uit de gedingstukken volgt dat belanghebbende deze mededeling had kunnen doen voordat de Inspecteur de voorlopige aanslag, waarvan bezwaar, heeft opgelegd, maar dit heeft nagelaten.
6.8. Hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd doet aan vorenstaand oordeel niet af.
6.9. Gelet op het hiervoor overwogene is het hoger beroep ongegrond en wordt beslist als hierna vermeld.
Proceskosten en griffierecht
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. H.A.J. Kroon, P.J.J. Vonk en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier mr. D.J. Jansen. De beslissing is op 28 september 2010 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.