Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE
Sector belasting
nummers BK-11/00293 t/m BK-11/00303
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer van 25 mei 2012
in het geding tussen:
[X] te [Z], belanghebbende,
en
de directeur van de Belastingdienst Haaglanden (kantoor [P]), de Inspecteur,
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank ’s-Gravenhage van 14 april 2011, nummers AWB 10/7303 OB, AWB 10/7305 OB, AWB 10/7306 OB, AWB 10/7307 OB, AWB 10/7310 OB, AWB 10/7312 OB, AWB 10/7314 OB, AWB 10/7315 OB, AWB 10/7317 OB, AWB 10/7318 OB en AWB 11/39 OB betreffende de hierna vermelde naheffingsaanslag, beschikking en aangiften.
Naheffingsaanslag, beschikking, aangiften, bezwaren en geding in eerste aanleg
1.1. Aan belanghebbende is over het eerste kwartaal van het jaar 2008 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd. Tegelijk is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht.
1.2. Belanghebbende heeft op de aangiften voor de omzetbelasting over het eerste kwartaal van het jaar 2008 tot en met het derde kwartaal van het jaar 2010 bedragen aan belasting voldaan.
1.3. Bij uitspraken op de door belanghebbende tegen de naheffing, de heffingsrente en de voldoeningen op aangifte gemaakte bezwaren heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag, de beschikking heffingsrente en de aangiften gehandhaafd.
1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. Een griffierecht van tweemaal € 41 is geheven.
1.5. De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
Loop van het geding in hoger beroep
2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Een griffierecht van € 227 is geheven.
2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 20 april 2012, gehouden te ’s-Gravenhage. Partijen zijn verschenen. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt.
Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is in hoger beroep, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende exploiteert, in de vorm van een eenmanszaak, een bedrijf op diverse locaties aan de [a-straat] te [Z]. Voor het geheel van de bedrijfsactiviteiten is zij ondernemer voor de omzetbelasting.
3.2. Door de gemeente [Q] is aan belanghebbende voor elk van de bedrijfslocaties een vergunning verleend voor het exploiteren van een seksinrichting. De gemeente onderscheidt diverse soorten seksinrichtingen. De onderneming die belanghebbende drijft geldt als een raamprostitutiebedrijf. Dat is een prostitutiebedrijf waarin door prostituees vanuit een vitrine de aandacht op het bedrijf wordt gevestigd.
3.3. De vergunningen en gemeentelijke regelingen stellen allerlei eisen aan seksinrichtingen. De eisen zijn te onderscheiden in inrichtings- en bedrijfsvoeringseisen. De inrichtingseisen zijn specifiek voor een seksinrichting en hebben betrekking op zowel de locatie (openings- en sluitingstijden, het gevaar van overconcentratie van criminaliteit en lawaaioverlast) als op het pand (hygiënische eisen, het minimum aantal douches en toiletten, het verplicht aanwezig zijn van een dagverblijf en veiligheidseisen).
3.4. Belanghebbende stelt aan prostituees per dagdeel tegen vergoeding een werkkamer ter beschikking in combinatie met een vitrine waarin de prostituee zich aan de voorbijgangers kan tonen om klanten te werven. Voor kamers die niet aan de straatzijde zijn gelegen, zijn aparte vitrines gerealiseerd.
3.5. Aan de naheffingsaanslag en de weigering van de teruggaaf van de in geding zijnde op aangiften voldane bedragen aan omzetbelasting ligt de opvatting ten grondslag dat met betrekking tot de dienstverlening door belanghebbende aan de prostituees geen sprake is van van omzetbelasting vrijgestelde verhuur van onroerende zaken.
Het oordeel van de rechtbank
4. Met betrekking tot belanghebbendes beroepen heeft de rechtbank overwogen:
”(…)
2.13 Het begrip verhuur van onroerende zaken als bedoeld in artikel 11, eerste lid, letter b van de Wet dient te worden geïnterpreteerd in het licht van artikel 135, eerste lid, letter l, van de BTW-richtlijn (voorheen artikel 13B, sub b, van de Zesde Richtlijn). Blijkens onder meer het arrest van het Europese Hof van Justitie van 18 november 2004, nr. C-284/03 (SA Temco Europe), LJN: AV3408, dient daaronder te worden verstaan dat een verhuurder een huurder voor een overeengekomen tijdsduur en onder bezwarende titel het recht verleent een onroerende zaak te gebruiken als ware hij de eigenaar ervan en ieder ander van het genot van dat recht uit te sluiten. Het verhuren van een onroerende zaak is dan ook een vrij passieve activiteit bestaande uit het louter ter beschikking stellen van die onroerende zaak.
2.14 Tussen partijen is niet in geschil dat [belanghebbende], met het tegen vergoeding beschikbaar stellen van de werkplekken, ondernemer is in de zin van artikel 7 van Pro de Wet. Het ligt dan op de weg van [belanghebbende] om voldoende feiten en omstandigheden te stellen en aannemelijk te maken op grond waarvan moet worden geoordeeld dat de door haar geleverde prestaties van belasting zijn vrijgesteld.
2.15 Om te kunnen vaststellen wat de aard van de door [belanghebbende] verrichte prestatie is, moeten alle omstandigheden waaronder die prestatie wordt verricht in aanmerking worden genomen. Aan de hand daarvan moet worden vastgesteld wat het kenmerkende element van de prestatie van [belanghebbende] is.
2.16 Niet in geschil is dat de kamers alleen ter beschikking worden gesteld in het kader van de raamprostitutie. Evenmin is in geschil dat in de gemeente [Q] slechts op een beperkt aantal plaatsen, waaronder de straat waar [belanghebbende] de hier in geding zijnde panden exploiteert, de uitoefening van raamprostitutie is toegestaan mits de exploitant van het desbetreffende pand over een exploitatievergunning beschikt. Ingevolge de voorwaarden van de exploitatievergunning zorgt [belanghebbende] voor de veiligheid, de hygiëne en de bescherming van de gezondheid van de in haar panden werkzame prostituees en voor de gezondheid van de klanten van de prostituees. [Belanghebbende] geeft daaraan gevolg; onder meer door middel van videobewaking in de werkomgeving van de prostituees. Uit de verklaring van de beheerder volgt dat namens [belanghebbende] ook toezicht wordt gehouden op de algemene gang van zaken in en rond de panden.
2.17 [Belanghebbende] heeft aangevoerd dat de exploitatievergunning niet relevant is voor de kwalificatie van haar prestaties. De rechtbank volgt [belanghebbende] daarin niet. Zonder de exploitatievergunning zouden de prostituees hun werkzaamheden immers niet in de panden van [belanghebbende] kunnen uitoefenen, zodat de aanwezigheid van die vergunning voor de prostituees geacht moet worden een essentiële voorwaarde te zijn voor het aangaan van de overeenkomsten met [belanghebbende]. Temeer nu, zoals [belanghebbende] zelf heeft aangevoerd, het niet langer mogelijk is om als individuele raamprostituee een vergunning aan te vragen.
2.18 Gezien het geheel van feiten en omstandigheden zoals die uit de stukken en de verklaringen ter zitting blijkt, bestaat naar het oordeel van de rechtbank de dienst van [belanghebbende] uit meer dan het enkel ter beschikking stellen van een kamer. Kenmerkend voor de raamprostitutie is dat de prostituee zich vanachter een raam (hiervoor ook wel aangeduid als vitrine) kan tonen aan haar potentiële klanten. Het ter beschikking stellen van de werkkamers is daarom onlosmakelijk verbonden met het ter beschikking stellen van de ramen. Het kenmerkende element van de dienst van [belanghebbende] is dan ook het aan prostituees aanbieden van een relatief veilige en schone werkplek waarvoor vergunning is verleend voor de uitoefening van de raamprostitutie, om aldaar hun beroep te kunnen uitoefenen. Naast het beschikbaar stellen van de kamers zorgt [belanghebbende] ook voor de voor het uitoefenen van de raamprostitutie noodzakelijke exploitatievergunning, toezicht en bewaking, onderhoud, beheer, schoonmaak van de kamers en verschoning van beddengoed en handdoeken. Doordat zij ook controleert of de prostituees die zich aanmelden niet minderjarig zijn en of zij het recht hebben om hier te lande te werken, voorkomt [belanghebbende] tevens concurrentievervalsing voor de prostituees. Bovendien is het gebruik van de kamer zodanig aan regels gebonden (zoals het verbod om anderen dan klanten mee te nemen naar de kamer, het verbod op het gebruik van verdovende middelen en het slechts onder voorwaarden toestaan dat in de kamer wordt gerookt, alcohol wordt gedronken en een radio wordt afgespeeld) dat niet kan worden gezegd dat [belanghebbende] de kamer aan de prostituee ter beschikking stelt om deze te gebruiken als ware zij de eigenaar daarvan. Dat het schoonmaken van de kamers en het ter beschikking stellen van handdoeken en beddengoed apart wordt gefactureerd door de beheerder maakt niet dat deze prestaties niet moeten worden betrokken in het geheel van de dienstverlening van [belanghebbende]. Voor de afnemer van de prestaties, de prostituee, zijn dit bijkomende diensten die de huur van de desbetreffende werkplek aantrekkelijker maken en die zodanig met het ter beschikking krijgen en gebruiken van de werkplek zijn verweven dat zij daarin opgaan. Dat de overige werkzaamheden door de beheerder worden uitgevoerd en dat de prostituees niet rechtstreeks met [belanghebbende] van doen hebben, maakt niet dat daarmee de prestatie van [belanghebbende] beperkt blijft tot de enkele verhuur van de kamers. De beheerder verricht deze werkzaamheden immers namens [belanghebbende] op basis van de tussen hem en [belanghebbende] gesloten beheersovereenkomst. [Belanghebbende] heeft verder geen feiten of omstandigheden gesteld of aannemelijk gemaakt die tot de conclusie zouden kunnen leiden dat sprake is van de van omzetbelasting vrijgestelde verhuur van kamers.
2.19 Naar het oordeel van de rechtbank dienen de diensten van [belanghebbende] te worden aangemerkt als het gelegenheid geven tot prostitutie, welke dienst niet kan worden gerangschikt onder enige vrijstelling als bedoeld in artikel 11 van Pro de Wet. Gelet op wat hiervoor is overwogen dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
2.20 De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
(…)”
Omschrijving geschil en standpunten van partijen
5.1. In hoger beroep houdt partijen het antwoord op de vraag verdeeld of belanghebbende jegens de prostituees diensten verricht die voor de omzetbelasting zijn aan te merken als de verhuur van een onroerende zaak, welke vraag belanghebbende bevestigend en de Inspecteur ontkennend beantwoordt.
5.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij de standpunten doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
Beoordeling van het hoger beroep
6.1. De omtrent de dienstverlening door belanghebbende jegens de prostituees voorhanden zijnde gegevens, daarbij uitgaande van de niet afdoende weersproken stelling van belanghebbende dat aanvullende werkzaamheden niet door haar maar door een beheerder worden uitgevoerd, laten naar ’s Hofs oordeel redelijkerwijs geen andere conclusie toe, vanuit de optiek van de omzetbelasting, dan dat de prestaties van belanghebbende alleen bestaan in de terbeschikkingstelling van werkkamers/vitrines en dat die terbeschikkingstelling naar haar aard is te kwalificeren als de verhuur van een onroerende zaak. De omstandigheid dat belanghebbende, gelet op haar hoedanigheid van exploitant van een seksinrichting, met de terbeschikkingstelling bij uitsluiting de bedoeling heeft de prostituees in staat te stellen hun prostitutiediensten te verlenen en de kamers/vitrines ook alleen voor dat doel zijn ingericht, ontneemt aan de prestaties, anders dan de Inspecteur meent, niet het karakter van verhuur van een onroerende zaak. Ook overigens is niet van een feit of omstandigheid gebleken op grond waarvan de prestaties anders moeten worden geduid.
6.2. Het gelijk is aan de zijde van belanghebbende. Voor dat geval staat tussen partijen vast dat de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente moeten worden vernietigd en dat aan belanghebbende teruggaaf moet worden verleend van in totaal € 227.548 (€ 19.098, € 20.480, € 20.855, € 17.434, € 19.249, € 22.014, € 21.806, € 22.852, € 20.815, € 22.111 en € 20.834). De overige stellingen van belanghebbende behoeven geen behandeling.
6.3. Het vorenoverwogene voert het Hof tot de slotsom dat het hoger beroep gegrond is. Bijgevolg moet worden beslist als hierna is vermeld.
Proceskosten en griffierechten
7.1. In de omstandigheid dat het gelijk aan de zijde van belanghebbende is, ziet het Hof reden de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De kosten stelt het Hof op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage vast op € 2.622 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de rechtbank en voor het Hof: 4 punten à € 437 x 1,5 (gewicht van de zaak). Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig. Belanghebbende komt niet in aanmerking voor een vergoeding van in verband met de behandeling van de bezwaren gemaakte kosten, nu uit de stukken noch anderszins blijkt dat in de bezwaarfase een verzoek daartoe is gedaan.
7.2. Gelet op het bepaalde in artikel 8:74 van Pro de Algemene wet bestuursrecht dient aan belanghebbende het voor de behandeling van de beroepen gestorte griffierecht van € 82 alsook het voor de behandeling van het hoger beroep gestorte griffierecht van € 227 te worden vergoed, in totaal € 309.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- vernietigt de uitspraken van de Inspecteur;
- vernietigt de naheffingsaanslag en de bijbehorende beschikking heffingsrente;
- verleent aan belanghebbende een teruggaaf van € 227.548;
- veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 2.622; en
- gelast de Staat de voor deze zaak gestorte griffierechten van € 309 aan belanghebbende te vergoeden.
De uitspraak is vastgesteld door mrs. U.E. Tromp, J.T. Sanders en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier mr. R.W. Otto. De beslissing is op 25 mei 2012 in het openbaar uitgesproken.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.