Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 96/02645
HET GERECHTSHOF TE ’s-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het gerechtshof te ’s-Hertogenbosch, zevende enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer X te Z tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Registratie en successie te Y van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur), betreffende de hem opgelegde naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting, jaar 1996, aanslagnummer.
1. Ontstaan en loop van het geding
De vorenvermelde naheffingsaanslag is opgelegd is opgelegd tot een bedrag van fl. 18.894,=, zonder verhoging. De tot de gedingstukken behorende kopie van de naheffingsaanslag vermeldt geen dagtekening. Blijkens het vertoogschrift van de Inspecteur en het in kopie tot de gedingstukken behorende bezwaarschrift tegen de aanslag van belanghebbende is de dagtekening van de aanslag 7 oktober 1996. Nu het Hof niet is gebleken dat partijen hierbij van een onjuist juridisch standpunt zijn uitgegaan, volgt het Hof partijen hierin.
Met dagtekening 8 oktober 1996, bij het Hof ingekomen op 10 oktober 1996 heeft belanghebbende een beroepschrift ingediend tegen de “uitspraak op het bezwaarschrift de dato 7 oktober 1996 door de inspecteur der Belastingdienst/Registratie en Successie te Y inzake de definitieve aanslag overdrachtsbelasting 1996, nummer OV”. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 75,=.
Met dagtekening 8 november 1996, ingekomen bij de Inspecteur op 11 november 1996, heeft belanghebbende bij de Inspecteur een bezwaarschrift ingediend tegen vorenvermelde aanslag. De Inspecteur heeft het bezwaarschrift afgewezen bij een ongedagtekende, althans in de tot de gedingstukken behorende kopieën ongedagtekende, uitspraak.
Op 18 februari 1997 heeft belanghebbende bij het Hof een aanvullend beroepschrift ingediend.
De Inspecteur heeft het beroepschrift bij vertoogschrift bestreden.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden in raadkamer ter zitting van het Hof van 29 april 1999 te ’s-Hertogenbosch. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en een exemplaar daarvan overgelegd aan het Hof en de Inspecteur. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
2. Vaststaande feiten
Blijkens de gedingstukken en de verklaringen van partijen ter zitting staat tussen hen het volgende vast.
2.1. Bij notariële akte van 2 juni 1995 (hierna: de akte) hebben de heer A, geboren in 1936, en zijn echtgenote mevrouw B, geboren in 1937, (hierna zowel tezamen als ieder van hen afzonderlijk aangeduid als: verkoper), onder voorbehoud van het huurrecht ten behoeve van de verkoper, in economische eigendom overgedragen aan hun zoon, belanghebbende, het woonhuis met tuin, schuur en verdere toebehoren, staande en gelegen te C, plaatselijk bekend D(..), C, kadastraal bekend gemeente C, sectie A nummer 3450, groot twaalf aren en vijfenzestig centiaren (hierna: het woonhuis). De koopsom bedroeg fl. 237.000,=, zijnde de waarde in verhuurde staat.
2.2. Over de bezitsverschaffing en het risico van het woonhuis is in de akte het volgende vermeld:
“Het verkochte behoort met ingang van het tijdstip van ondertekening van deze akte in economische zin aan koper als bezitter toe, zodat vanaf dat moment bij hem het gehele belang bij het verkochte berust, de baten de koper ten goede komen en de lasten voor zijn rekening zijn en hij het volledige risico van het verkochte draagt. Vanaf gemeld tijdstip komen met name ook voordelen of nadelen, voortvloeiende uit vervreemding van het verkocht aan derden, te zijnen bate en te zijnen last. Koper is in verband met het bovenstaand verplicht om voor en namens verkoper de in artikel 174 van Pro Boek 6 van het Burgerlijk Wetboek bedoelde aansprakelijkheid van de bezitter van een opstal te verzekeren en verzekerd te houden (…). Koper vrijwaart verkoper voor alle aanspraken van derden voortvloeiende uit de gerechtigdheid van de verkoper tot het verkochte”.
2.3. De huurrechten welke blijkens de akte door de verkoper zijn voorbehouden, zijn neergelegd in een op 2 juni 1995 door de verkoper als huurder en belanghebbende als verhuurder ondertekende huurovereenkomst. Blijkens artikel 3.1 van deze huurovereenkomst is de huurovereenkomst aangegaan voor onbepaalde tijd, ingaande op 2 juni 1995 en lopende tot en met opzegging.
2.4. Bij brief van 24 maart 1995 van de notaris aan de verkoper heeft de notaris ten aanzien van de verkoop en overdracht van het woonhuis aan belanghebbende -voor zover te dezen van belang- het volgende aangegeven:
“Hierbij ontvangt u van mij een uiteenzetting over hetgeen wij enkele weken geleden op kantoor hebben besproken (..). Zoon Anton koopt het woonhuis, de ouders gaan het huren. De koopprijs van het huis kan in verband met de huurrechten van de ouders worden gesteld op 60% van de waarde (ca. fl. 316.000,=), oftewel fl. 189.600,=. (…). Ter besparing van overdrachtsbelasting kan de overdracht in zogenaamde economische eigendom plaatsvinden. Middels een toevoeging aan uw testament waarbij u de eigendom toedeelt aan uw zoon/economisch eigenaar kan in de toekomst de eigendom vrij van overdrachtsbelasting worden verkregen”.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of ter zake van de verkrijging van de economische eigendom van het woonhuis door belanghebbende overdrachtsbelasting verschuldigd is. Het geschil valt terug te voeren op het antwoord op de volgende vragen:
I. Is belanghebbende ontvankelijk in zijn beroep?
II. Is de terugwerkende kracht, waarmee bij Wet van 18 december 1995, Stb. 659 (hierna: de Wijzigingswet) artikel 2, tweede lid van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet) werd ingevoerd, rechtsgeldig?
III. Dient, indien vraag I bevestigend moet worden beantwoord, ten aanzien van de in de akte vermelde verkrijging artikel 2, tweede lid van de Wet ingevolge artikel V, vierde lid van de Wijzigingswet buiten toepassing te blijven?
IV. Indien vraag II ontkennend moet worden beantwoord, in hoeverre vormt het door de verkoper bedongen huurrecht een waardedrukkende factor waarmee bij de bepaling van de verschuldigde overdrachtsbelasting rekening moet worden gehouden?
3.2. Belanghebbende beantwoordt de vragen I en III bevestigend en vraag II ontkennend. De Inspecteur is daarentegen van mening dat de vragen I en III in ontkennende en II in bevestigende zin moet worden beantwoord.
Ten aanzien van de beantwoording van vraag IV is belanghebbende de mening toegedaan dat aan het huurrecht een waarde moet worden toegekend van 40% van fl. 395.000,= (de waarde van het woonhuis in vrij te aanvaarden staat), dat wil zeggen van fl. 158.000,= en dat deze waarde in mindering moet worden gebracht op de waarde van het woonhuis in vrije staat, zodat mitsdien aan de in de akte verkochte en overgedragen economische eigendom van het woonhuis voor de heffing van overdrachtsbelasting een waarde van fl. 237.000,= moet worden toegekend. De Inspecteur meent dat met inachtneming van een aan het huurrecht toe te kennen waardedrukkende factor ter grootte van 20% van fl. 395.000,= de waarde van het in economische eigendom overgedragen woonhuis voor de overdrachtsbelasting moet worden gesteld op fl. 315.000,=.
Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder voor wat belanghebbende betreft de door hem ter zitting voorgedragen en overgelegde pleitnota, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben partijen hieraan geen nieuwe stellingen of argumenten toegevoegd.
3.3. Belanghebbende concludeert primair tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de naheffingsaanslag. Subsidiair concludeert belanghebbende tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de naheffingsaanslag tot één naar een grondslag van fl. 237.000,=.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
I. Ontvankelijkheid
4.1. Ingevolge artikel 22a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst 1996; hierna: AWR) vangt, in afwijking van artikel 6:8 van Pro de Algemene wet bestuursrecht, de termijn voor het instellen van beroep - voor zover te dezen van belang - aan met ingang van de dag na die van dagtekening van de uitspraak, tenzij de dag van dagtekening gelegen is vóór de dag van bekendmaking. In dit laatste geval moet het ervoor gehouden worden dat de beroepstermijn op de voet van artikel 6:8 juncto Pro 3:41 AWB aanvangt met ingang van de dag na die waarop het besluit op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt. Op grond van artikel 6:10 van Pro de Algemene wet bestuurs-recht (hierna: AWB) is een voor het begin van de termijn ingediend beroepschrift niet ontvankelijk, tenzij de bestreden uitspraak ten tijde van de indiening wel reeds tot stand was gekomen, of nog niet reeds tot stand was gekomen, maar de indiener redelijkerwijs kon menen dat dit wel reeds het geval was.
4.2. Nu, gelijk hiervóór onder 1 is vermeld, de datum waarop de naheffingsaanslag is opgelegd, moet worden gesteld op 7 oktober 1996, en belanghebbende tegen deze aanslag op 8 november 1996, ingekomen op 11 november 1996, een bezwaarschrift tegen deze aanslag bij de Inspecteur heeft ingediend, is het reeds op 10 oktober 1996 ingekomen beroepschrift van belanghebbende naar het oordeel van het Hof op de voet van artikel 6:10 AWB Pro, niet ontvankelijk, nu op die datum de uitspraak van de Inspecteur nog niet tot stand gekomen kon zijn en belanghebbende ook redelijkerwijs niet kon menen dat dit het geval was, hetgeen reeds moge volgen uit de omstandigheid dat belangheb-bende op 8 november 1996 een bezwaarschrift tegen de naheffingsaanslag indiende.
4.3. Naar het oordeel van het Hof kan belanghebbendes brief van 8 oktober 1996, gelet op haar bewoordingen en strekking, niet worden aangemerkt als een, zij het onjuist geadresseerd, bezwaarschrift tegen de naheffingsaanslag, zodat dit geschrift niet ingevolge artikel 6:15 AWB Pro, nadat de datum van ontvangst daarop was aangetekend, zo spoedig mogelijk had moeten worden doorgezonden aan de Inspecteur.
4.4. De omstandigheid dat belanghebbendes beroepschrift, gelijk hiervóór onder 2.2. is vermeld, voortijdig en mitsdien niet-ontvankelijk is, belet belanghebbende niet binnen de door de wet gestelde termijn nogmaals een beroepschrift in te dienen.
4.5. Noch de als bijlage 5 bij het beroepschrift, noch de als bijlage 4 bij het vertoogschrift in kopie tot de gedingstukken behorende uitspraak van de Inspecteur op het bezwaarschrift is voorzien van een dagtekening. Wèl is in een als bijlage bij het beroepschrift behorende toelichting op de vorenvermelde uitspraak onder meer het volgende vermeld:
“De belanghebbende, die bezwaar heeft tegen de uitspraak van de inspecteur, kan binnen zes weken, nadat dit afschrift is bezorgd of tegen ontvangstbewijs is uitgereikt in beroep komen bij het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch (..).”
4.6. Nu een dagtekening op het afschrift van de uitspraak van de Inspecteur ontbreekt, kan op de voet van artikel 22a AWR de beroepstermijn niet aanvangen op de dag na de dagtekening van het afschrift van de uitspraak. Evenmin staat vast wanneer de uitspraak van de Inspecteur aan belanghebbende is bekendgemaakt door de bezorging daarvan of de uitreiking tegen ontvangstbewijs. Op de Inspecteur rust de bewijslast de onder 4.1 hiervóór bedoelde aanvangsdatum van de beroepstermijn op zijn minst aannemelijk te maken. Hieraan doet niet af de op het exemplaar van de uitspraak van de Inspecteur, dat in kopie door belanghebbende als bijlage bij het beroepschrift is overgelegd, de met de pen geschreven woorden: “In beroep gaan vóór 01.01.97”. Noch met zijn verklaringen ter zitting, noch
met de van hem afkomstige stukken heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt wanneer het afschrift van zijn uitspraak is bezorgd dan wel tegen ontvangstbewijs is uitgereikt. Een en ander brengt met zich dat niet vaststaat wanneer de beroepstermijn ingevolge artikel 22a AWR, juncto artikel 6:8 AWB Pro is aangevangen.
4.7. Artikel 22a, AWR junctis de artikelen 6:7 tot en met 6:9 AWB verbinden de afloop van de termijn voor het indienen van een beroepschrift tegen een uitspraak aan de dagtekening van het afschrift van die uitspraak. Dit heeft naar het oordeel van het Hof tot gevolg dat indien op een afschrift van een uitspraak de vereiste dagtekening ontbreekt en niet kan worden vastgesteld wanneer de uitspraak is bekendgemaakt, de termijn voor het indienen van een beroepschrift niet kan worden vastgesteld. Nu de uitspraak van de Inspecteur op belanghebbendes bezwaarschrift geen dagtekening vermeldt, door de Inspecteur niet aannemelijk is gemaakt op welke datum het afschrift van de uitspraak aan belanghebbende is bekendgemaakt, het aanvullend beroepschrift van 4 februari 1997, ingekomen ter griffie op 18 februari 1997, kan worden aangemerkt als een beroepschrift, en dit beroepschrift naar het oordeel van het Hof niet onevenredig laat is ingediend, is het Hof van oordeel dat op grond van het vorenvermelde niet-ontvankelijk verklaring achterwege dient te blijven omdat in zo’n geval belanghebbende niet zodanig in verzuim is geweest dat dit, gelet ook op de processuele belangen van partijen, een niet-ontvankelijkverklaring van het beroepschrift rechtvaardigt.
4.9. Gelet op hetgeen hiervóór onder 4.1 tot en met 4.8 is overwogen, is belanghebbende ontvankelijk in zijn beroep.
II. Terugwerkende kracht
4.10. Het is aan de formele wetgever zelf om te bepalen of en zo ja in hoeverre hij wetten met terugwerkende kracht wil invoeren, althans voor zover hij daarmee niet in strijd komt met enige een ieder verbindende bepaling of een besluit van een volkenrechtelijke organisatie. De Wijzigingswet is, gelijk de Hoge Raad in zijn arrest van 24 augustus 1999, nr. 34514 (te kennen uit V-N 1999/46.20) heeft bevestigd, voor wat betreft de terugwerkende kracht niet in strijd met enige een ieder verbindende bepaling van een verdrag of van een besluit van een volkenrechtelijke organisatie. Gelet op artikel 120 van Pro de Grondwet is er voor ingrijpen van de rechter dan ook geen plaats. Verwezen zij hierbij naar het arrest van de Hoge Raad van 14 april 1989, nr. 13822 (te kennen uit NJ 1989/469) waaruit volgt dat het grondwettelijk toetsingsverbod van genoemd artikel 120 eveneens Pro in de weg staat aan toetsing van een formele wet aan - niet in een ieder verbindende verdragsbepaling of besluit van een volkenrechtelijke organisatie vastgelegde - fundamentele rechtsbeginselen. Gelet op het vorenstaande moet worden geoordeeld dat de terugwerkende kracht waarmee artikel 2, tweede lid, van de Wijzigingswet werd ingevoerd, rechtsgeldig is. De hiervóór onder II weergegeven vraag dient derhalve in de door de Inspecteur voorgestane zin te worden beantwoord.
III. Artikel V, vierde lid, van de Wijzigingswet
4.11. Bij artikel III, onderdeel A, van de Wijzigingswet is aan artikel 2 van Pro de Wet een tweede lid ingevoegd, op grond waarvan de verkrijging van de economische eigendom van een onroerende zaak als belastbaar feit voor de heffing van overdrachtsbelasting wordt aangemerkt. Krachtens artikel V, eerste lid, van de Wijzigingswet werkt deze wet -voor zover te dezen van belang- terug tot en met 31 maart 1995, 18.00 uur. In het vierde lid van voormeld artikel V wordt deze terugwerkende kracht in zoverre gemitigeerd dat:
“Artikel III, onderdeel A buiten toepassing [blijft] indien wordt aangetoond dat de in artikel III, onderdeel A, bedoelde verkrijging het gevolg is van een op 31 maart 1995, 18.00 uur, bestaande schriftelijke overeenkomst.”.
4.12. Naar het oordeel van het Hof is van een schriftelijke overeenkomst niet alleen sprake indien deze overeenkomst blijkt uit een door alle contracterende partijen ondertekend schriftelijk stuk, zoals de Staatssecretaris van Financiën blijkens de parlementaire stukken met betrekking tot de totstandkoming van artikel V, vierde lid van de Wijzigingswet lijkt voor te staan (Brief van de Staatssecretaris van Financiën van 27 juni 1995, Tweede Kamer, vergaderjaar 1994-1995, 24 172, nr. 7). Aan de artikelen 217 en 221 van boek 6 van het Burgerlijk Wetboek ontleent het Hof het oordeel dat onder een schriftelijke overeenkomst mede moet worden verstaan een schriftelijk aanbod, binnen redelijke tijd gevolgd door schriftelijke aanvaarding. De schriftelijke overeenkomst komt dan tot stand op het moment van de schriftelijke aanvaarding.
4.13. Belanghebbende is naar het oordeel van het Hof evenwel niet geslaagd in het op hem rustende bewijs dat de bij akte van 2 juni 1995 aan belanghebbende overgedragen economische eigendom van de woning het gevolg was van een op 31 maart 1995, 18.00 uur bestaande schriftelijke overeenkomst in de hiervóór bedoelde zin. In de eerste plaats ontbreekt een door koper én verkoper (uiterlijk) op 31 maart 1995, 18.00 uur ondertekend stuk. Ook de onder 2.3 aangehaalde brief van de notaris van 24 maart 1995 kan niet als een zodanige overeenkomst worden aangemerkt, nu deze brief naar inhoud en strekking slechts een advies van de notaris met betrekking tot de overdracht van het woonhuis behelst en daarin geen aanbod van de verkoper, noch een aanvaarding van de koper kan worden gelezen. Mitsdien moet worden geoordeeld dat artikel 2, tweede lid, van de Wet niet op grond van artikel V, vierde lid van de Wijzigingswet, buiten toepassing kan blijven.
4.14. Voor zover belanghebbende in zijn pleitnota -de in deze zaak voorgedragen en overgelegde pleitnota is gelijkluidend aan de pleitnota’s welke belanghebbende ter zitting van het Hof van 29 april 1999 heeft voorgedragen en overgelegd in de zaken met de nummers 96/02638, 96/02639, 96/02642 en 96/02644, welke zaken eveneens de toepassing van artikel 2, tweede lid van de Wet betroffen, doch waarin, blijkens de in die zaken ingediende beroep- en vertoogschriften, mede andere punten in geschil waren-, bedoelt zich ook in deze zaak erop te beroepen dat de overdracht van de economische eigendom van het woonhuis geen overdracht is in de zin van artikel 2, tweede lid, van de Wet, faalt dat beroep. Naar het oordeel van het Hof rechtvaardigt de inhoud van de akte, en met name de onder 2.1 en 2.2 hiervóór aangehaalde passages, niet de conclusie dat vorenvermelde overdracht niet een econo-mische overdracht in de zin van artikel 2, tweede lid, van de Wet is. De onderhavige overdracht vormt naar het oordeel van het Hof derhalve een verkrijging in de zin van artikel 2, tweede lid, van de Wet.
4.15. Gelet op het hiervóór onder 4.13 en 4.14 overwogene moet vraag III worden beantwoord in de door de Inspecteur voorgestane zin.
IV. Grondslag voor de heffing van overdrachtsbelasting
4.16. Tegenover de gemotiveerde betwisting daarvan door de Inspecteur, heeft belanghebbende geen feiten of omstandigheden gesteld, dan wel anderszins aannemelijk gemaakt, dat de waarde in verhuurde staat van het woonhuis in casu moet worden gesteld op 60% van de vrije waarde van de woning. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur, gelet op de leeftijd van de huurders, de familierelatie tussen de verhuurder en huurders, de overeengekomen huurprijs en de inhoud van het huurcontract in redelijkheid kunnen komen tot een van het huurrecht uitgaande waardedrukkende factor van 20%. Gelet op het vorenstaande heeft de Inspecteur terecht de waarde in het economisch verkeer van het door belanghebbende verkregen woonhuis gesteld op fl. 315.000,=. Mitsdien moet ook de hiervoor weergegeven vraag IV worden beantwoord in de door de Inspecteur voorgestane zin.
5. Proceskosten en griffierecht
Nu het gelijk aan de zijde van de Inspecteur is en bijzondere omstandigheden zijn gesteld noch gebleken, acht het Hof geen termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte proceskosten.
Het beroep ongegrond bevindende, acht het Hof geen termen aanwezig om de Inspecteur op de voet van artikel 5, zevende lid, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken te gelasten belanghebbende het door hem gestorte griffierecht geheel of gedeeltelijk te vergoeden.
Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt.
6. De beslissing
Het Hof bevestigt de bestreden uitspraak.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 15 november 1999
Aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Indien belanghebbende beroep in cassatie instelt bedraagt dit griffierecht ¦ 160,=.
Indien het bestuursorgaan beroep in cassatie instelt en de uitspraak van het Hof in stand blijft, is een griffierecht van ¦ 630,= verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.