Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 96/02639
HET GERECHTSHOF TE s-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch, zevende enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van mevrouw X te Y tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Registratie en successie te ’s-Hertogenbosch van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op haar bezwaarschrift betreffende de haar opgelegde naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting , jaar 1996,, aanslagnummer 00000 OV.
1.Ontstaan en loop van het geding.
De naheffingsaanslag is opgelegd naar een heffingsgrondslag van fl. 250.000,-- minus fl. 100,--
(hierover reeds geheven) is fl. 249.900,-- en vastgesteld op een bedrag aan enkelvoudige belasting
van fl. 14.994,--, zonder verhoging.
Na tijdig door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij de bestreden uitspraak de naheffingsaanslag gehandhaafd.. Belanghebbende is tegen die uitspraak tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een rechtgeheven van fl. 75,--. De Inspecteur heeft het beroepschrift bij vertoogschrift bestreden.
De mondelinge behandeling heeft plaatsgevonden in raadkamer ter zitting van 29 april 1999 te
’s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord als gemachtigde van belanghebbende de heer mr. R, verbonden aan het kantoor van notaris G. te V. en namens de Inspecteur mevrouw mr. W, verbonden aan vorengenoemde eenheid van de rijksbelastingdienst.
Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en een exemplaar hiervan alsmede, zonder bezwaar van de Inspecteur, een bijlage overgelegd aan het Hof en de Inspecteur. Het Hof rekent deze pleitnota met bijlage tot de stukken van het geding.
2. Vaststaande feiten.
Blijkens de stukken van het geding en de verklaringen van partijen ter zitting, staat tussen partijen het volgende vast.
2.1. Bij notariële akte van 6 november 1995 (hierna: de akte) heeft mevrouw A, weduwe van de heer A., (hierna: verkoper) op grond van na te melden mondelinge overeenkomst van verkoop en koop onder voorbehoud van de levenslange persoonlijke rechten van gebruik en van bewoning ten behoeve van verkoper in economische eigendom overgedragen aan belanghebbende , die onder dat voorbehoud in economische eigendom heeft aanvaard het verkoper toen tot hoofdverblijf dienende woonhuis met garage erf en tuin , plaatselijk bekend K. nr. 00 te L. (hierna: de woning). De koopprijs voor de woning werd vastgesteld op fl. 130.000,--.
2.2. Over de economische eigendomsoverdracht en over de overdrachtsbelasting staat in de akte onder meer het volgende.
Op blz. 1 onder “ECONOMISCHE EIGENDOMSOVERDRACHT”:
“Verkoper heeft op twintig januari negentienhonderdvijfennegentig, mondeling, onder voorbehoud ten
behoeve van verkoper, van de levenslange persoonlijke rechten van gebruik en van bewoning, aan koper verkocht en draagt op grond daarvan in economische eigendom over aan koper, die heeft gekocht en in economische eigendom aanvaardt, onder voorbehoud van voormelde persoonlijke rechten van gebruik en van bewoning.”
Op blz. 7/8 onder “BEPALINGEN ECONOMISCHE EIGENDOMSOVERDRACHT”
“De economische eigendomsoverdracht is geschied onder de navolgende bepalingen:
1. Onder voorbehoud van gemelde persoonlijke levenslange rechten van gebruik en bewoning van het verkochte ten behoeve van de verkoper, gaat de economische eigendom van het verkochte op heden over op de koper, zodat vanaf heden het gehele belang bij het verkochte bij koper berust, koper het volledige risico daarvan draagt en vanaf heden met name ook voordelen of nadelen voortvloeiende uit vervreemding van het verkochte aan derden, ten bate en te laste van koper komen. (…)”.
Op blz. 11/12, onder “OVERDRACHTSBELASTING”:
“Deze rechtshandeling is geen verkrijging als bedoeld in de Wet op belastingen van rechts verkeer zoals deze Wet thans luidt en geen verkrijging zoals bedoeld in het toekomstige artikel 2 lid 2 van Pro die Wet, aangezien in artikel V. lid 4. letterlijk is bepaald dat deze Wet “buiten toepassing blijft indien wordt aangetoond dat deze verkrijging het gevolg is van een op 31 maart 1995, 18.00 uur bestaande schriftelijke overeenkomst”. Deze overeenkomst is neergelegd in een brief van mij, notaris aan partijen de dato achtentwintig maart negentienhonderdvijfennegentig, van welke brief een kopie aan deze akte wordt gehecht. Daarmee is voldaan aan de eis dat deze overeenkomst binnen vier weken na de inwerkingtreding van deze wet bij de inspecteur is gemeld.”
2.3. Over voormeld recht van gebruik en bewoning vermeld de akte op bladzijde 8, onder punt 4a, het volgende
“4. a .De juridische levering van het verkochte, ter bepaling door koper in zijn geheel of in gedeelten, zal plaatsvinden op eerste verzoek van koper op een door koper te bepalen tijdstip, onder door koper, mits met inachtneming van het bij deze akte overeengekomene, vast te stellen bepalingen.
Zo de verkoper genotsgerechtigde is van gemelde rechten van gebruik en bewoning, zullen bij een juridische eigendomsoverdracht ten behoeve van verkoper worden voorbehouden de levenslange zakelijke rechten van gebruik en bewoning van het verkochte, eveneens met inachtneming van het in deze akte bepaalde.”
2.4. De onder 2.2 genoemde brief, verzonden namens de notaris aan ieder van de contractspartijen, van welke brieven een kopie aan de akte is gehecht en die alle dezelfde tekst hebben, luidt voor zover te dezen van belang, als volgt.
“Hierbij ontvangt u een conceptakte van overdracht van het woonhuis aan uw dochter, mevrouw X in tweevoud voor u en uw dochter.
Er is, anders dan met u is besproken, gekozen voor een overdracht in economische eigendom. Het resultaat is fiancieel gezien gelijk aan hetgeen met u is besproken, alleen juridisch is voor een andere weg gekozen.
(…)
Vandaar dat ik voorstel:
1. Verkoop het huis aan uw dochter.
2. Behoud voor uzelf de gratis rechten van gebruik en bewoning.
3. Scheldt van de koopsom dit jaar een bedrag, groot fl. 7.500,00 kwijt en het restant jaarlijks met een ongeveer gelijk bedrag, zodat geen schenkingsrecht is verschuldigd.
(…)
Heeft U vragen over het ontwerp, dan kunt u telefonisch een afspraak maken.”.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of ter zake van de overdracht in economische eigendom van de woning overdrachtsbelasting verschuldigd is. Het geschil is terug te voeren op het antwoord op de volgende vragen.
I. Is de terugwerkende kracht, waarmee artikel 2, lid 2, van de Wet op belastingen van
rechtsverkeer (hierna: de Wet) werd ingevoerd, rechtsgeldig?
Indien vraag I bevestigend moet worden beantwoord, houdt het volgende partijen verdeeld.
II. Is, indien vraag I bevestigend moet worden beantwoord, de in de akte vermelde verkrijging
een verkrijging die het gevolg is van een op 31 maart 1995, 18.00 uur, bestaande schriftelijke overeenkomst, of met andere woorden is artikel V, vierde lid, van de Wet van 18 december 1995, Stb. 659, omschreven als Wijziging van de Wet op de omzetbelasting 1968,
de Wet op belastingen van rechtsverkeer en enkele andere belastingwetten in verband met de bestrijding van constructies met betrekking tot onroerende zaken, van toepassing (hierna: de Wijzigingswet)?
En, indien vraag II ontkennend moet worden beantwoord:
III. Vormen vorenvermelde rechten van bewoning en van gebruik een waardedrukkende factor bij
de bepaling van de waarde in het economische verkeer van de onroerende zaak in de zin van artikel 52 van Pro de Wet op belastingen van rechtsverkeer?
Belanghebbende beantwoordt vraag I ontkennend en de beide andere vragen bevestigend. De Inspecteur beantwoordt vraag I bevestigend en beide andere vragen ontkennend.
Belanghebbende is bij de beantwoording van vraag III van mening dat aan vorenvermelde rechten van bewoning en van gebruik een waarde dient te worden toegekend van 8x 0,06 van fl. 250.000,= (de waarde van de onroerende zaak in vrij te aanvaarden staat) is fl. 120.000,= en dat van de waarde van de onroerende zaak in vrije staat genoemde waarde van de rechten van bewoning en van gebruik in mindering moet worden gebracht en mitsdien aan de in de akte verkochte en overgedragen economische eigendom van de onroerende zaak voor de overdrachtsbelasting een waarde moet worden toegekend van fl. 130.000,=.
Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder voor wat belanghebbende betreft de door haar ter zitting voorgedragen en overgelegde pleitnota met bijlage, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben partijen hieraan geen nieuwe stellingen of argumenten toegevoegd.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de naheffingsaanslag. Subsidiair concludeert belanghebbende tot vermindering van de naheffingsaanslag tot één naar een grondslag van fl. 130.000,-- minus fl. 100,-- (hierover reeds geheven) is fl. 129.900,-- De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
I. Terugwerkende kracht
4.1. Het is aan de formele wetgever zelf om te bepalen of en zo ja in hoeverre hij wetten met terugwerkende kracht wil invoeren, althans voor zover hij daarmee niet in strijd komt met enige een ieder verbindende bepaling of een besluit van een volkenrechtelijke organisatie. De Wijzigingswet is, gelijk de Hoge Raad in zijn arrest van 24 augustus 1999, nr. 34514 (te kennen uit V-N 1999/4620) heeft bevestigd, voor wat betreft de terugwerkende kracht niet in strijd met enige een ieder verbindende bepaling van een verdrag of van een besluit van een volkenrechtelijke organisatie. Gelet op artikel 120 van Pro de Grondwet is er voor ingrijpen van de rechter dan ook geen plaats. Verwezen zij hierbij naar het arrest van de Hoge Raad van 14 april 1989, nr. 13822 (te kennen uit NJ 1989/469) waaruit volgt dat het grondwettelijk toetsingsverbod van genoemd artikel 120 eveneens Pro in de weg staat aan toetsing van een formele wet aan - niet in een ieder verbindende verdragsbepaling of besluit van een volkenrechtelijke organisatie vastgelegde - fundamentele rechtsbeginselen. Gelet op het vorenstaande moet worden geoordeeld dat de terugwerkende kracht waarmee artikel 2, tweede lid, van de Wijzigingswet werd ingevoerd, rechtsgeldig is. De hiervóór onder I weergegeven vraag dient derhalve in de door de Inspecteur voorgestane zin te worden beantwoord.
II. Artikel V, vierde lid, van de Wijzigingswet
4.2. Bij artikel III, onderdeel A, van de Wijzigingswet is aan artikel 2 van Pro de Wet een tweede lid ingevoegd, op grond waarvan de verkrijging van de economische eigendom van een onroerende zaak
als belastbaar feit voor de heffing van overdrachtsbelasting wordt aangemerkt. Krachtens artikel V, eerste lid, van de Wijzigingswet werkt deze wet -voor zover te dezen van belang- terug tot en met
31 maart 1995, 18.00 uur. In het vierde lid van voormeld artikel V wordt deze terugwerkende kracht in zoverre gemitigeerd dat:
“Artikel III, onderdeel A buiten toepassing [blijft] indien wordt aangetoond dat de in artikel III, onderdeel A, bedoelde verkrijging het gevolg is van een op 31 maart 1995, 18.00 uur, bestaande schriftelijke overeenkomst.”.
4.3. Naar het oordeel van het Hof is van een schriftelijke overeenkomst niet alleen sprake indien deze overeenkomst blijkt uit een door alle contracterende partijen ondertekend schriftelijk stuk, zoals de Staatssecretaris van Financiën blijkens de parlementaire stukken met betrekking tot de totstandkoming van artikel V, vierde lid van de Wijzigingswet lijkt voor te staan (Brief van de Staatssecretaris van Financiën van 27 juni 1995, Tweede Kamer, vergaderjaar 1994-1995, 24 172, nr. 7). Aan de artikelen 217 en 221 van boek 6 van het Burgerlijk Wetboek ontleent het Hof het oordeel dat onder een schriftelijke overeenkomst mede moet worden verstaan een schriftelijk aanbod, binnen redelijke tijd gevolgd door schriftelijke aanvaarding. De schriftelijke overeenkomst komt dan tot stand op het moment van de schriftelijke aanvaarding.
4.4. Belanghebbende is naar het oordeel van het Hof evenwel niet geslaagd in het op hem rustende bewijs dat de bij akte van 6 november 1995 aan belanghebbende overgedragen economische eigendom van de woning het gevolg was van een op 31 maart 1995, 18.00 uur bestaande schriftelijke overeenkomst in de hiervóór bedoelde zin. In de eerste plaats ontbreekt een door koper én verkoper (uiterlijk) op 31 maart 1995, 18.00 uur ondertekend stuk. Op grond van hetgeen onder 2.2 en 2.4 hiervóór is aangegeven, een en ander in onderlinge samenhang bezien is het Hof van oordeel dat op
31 maart 1995, 18.00 uur nog geen schriftelijke overeenkomst tussen partijen inzake de overdracht van de economische eigendom van de woning bestond. Uit de tekst van de onder 2.4 aangehaalde brief blijkt immers niet van een schriftelijk aanbod door de verkoper dan wel van een schriftelijke aanvaarding door de koper van een eerder door de verkoper gedaan schriftelijk aanbod. Ook anderszins is niet gebleken van een schriftelijk aanbod en een schriftelijke aanvaarding daarvan vóór het fatale tijdstip van 31 maart 1995, 18.00 uur. Het bij de onder 2.4 bedoelde brief gevoegde geschrift kan reeds hierom niet als (schriftelijk) aanbod dan wel (schriftelijke) aanvaarding worden aangemerkt omdat dit geschrift, blijkens de tekst van evenvermelde brief, slechts een concept was, hetgeen volgens Van Dale, Groot woordenboek der Nederlandse taal, wil zeggen: een voorlopige formulering.
Mitsdien moet worden geoordeeld dat de in de akte neergelegde verkrijging van de economische eigendom van de woning niet het gevolg was van een op 31 maart 1995, 18.00 uur bestaande schriftelijke overeenkomst. Artikel V, vierde lid van de Wijzigingswet is derhalve niet van toepassing.
4.5. Indien belanghebbende in zijn pleitnota -de in deze zaak voorgedragen en overgelegde pleitnota is gelijkluidend aan de pleitnota’s welke belanghebbende ter zitting van het Hof van 29 april 1999 heeft voorgedragen en overgelegd in de zaken met de nummers 96/02638, 96/02642, 96/02644 en 96/02645, welke eveneens de toepassing van artikel 2, tweede lid, van de Wet betroffen, doch waarin blijkens de in die zaken ingediende beroep- en vertoogschriften mede andere punten in geschil waren-, bedoelt zich ook in deze zaak erop te beroepen dat de overdracht van de economische eigendom van het woonhuis geen overdracht is in de zin van artikel 2, tweede lid, van de Wet, faalt dat beroep. Naar het oordeel van het Hof rechtvaardigt de inhoud van de akte, waarvan passages hiervóór onder 2.2 zijn aangehaald niet de conclusie dat vorenvermelde overdracht niet een economische overdracht in de zin van artikel 2, tweede lid, van de Wet is. De onderhavige overdracht vormt naar het oordeel van het Hof derhalve een verkrijging in de zin van artikel 2, tweede lid, van de Wet.
4.6. Gelet op het hiervóór onder 4.4 en 4.5 overwogene moet ook vraag II worden beantwoord in de door de Inspecteur voorgestane zin.
III. Waarde in het economisch verkeer
4.7. Uit het arrest van de Hoge Raad van 31 oktober 1979, BNB 1980/1, blijkt dat een persoonlijk woon- of gebruiksrecht geen invloed heeft op de heffingsgrondslag voor de overdrachtsbelasting, tenzij er aan dat recht een beding is verbonden, waardoor een resultaat wordt bereikt dat in feitelijk en maatschappelijk opzicht zozeer overeenkomt met de toestand dat op het onroerend goed een zakelijk recht is gevestigd, dat alsdan bij de bepaling van de waarde in het economisch verkeer van de onroerende zaak met het recht -ook al betreft zij een persoonlijke verplichting- rekening moet worden gehouden. Naar het oordeel van het Hof doet laatstbedoelde situatie zich in casu niet voor, nu geen sprake is van een kettingbeding dan wel van een recht welke te vergelijken is met een huurrecht. Zoals de Hoge Raad reeds in zijn arrest Blaauwboer-Berlips van 3 maart 1905, W8191, heeft overwogen, gaan op een verkrijger onder bijzondere titel de persoonlijke verplichtingen van de rechtsvoorganger niet over. Mitsdien behoeft aan dergelijke verplichtingen bij overdracht van een onroerende zaak geen waarde te worden toegekend.
Vorenstaande brengt met zich dat aan vorenvermelde rechten van bewoning en van gebruik geen enkele zakelijke werking toekomt en dat mitsdien bij de waardering van de in economische eigendom overgedragen woning geen waardevermindering in verband met het voorbehoud van bedoelde rechten dient te worden toegekend. Dat de Inspecteur van oordeel is dat genoemd artikel 2, lid 2 van de Wet van toepassing is, is voor de bepaling van de waarde van het door belanghebbende verkregene niet van belang, omdat dit niet van invloed is op de beoordeling of aan genoemde rechten van bewoning en van gebruik zakelijke werking moet worden toegekend.
5. Proceskosten en griffierecht
Nu het gelijk aan de zijde van de Inspecteur is en bijzondere omstandigheden zijn gesteld noch gebleken, acht het Hof geen termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte proceskosten.
Het beroep ongegrond bevindende, acht het Hof geen termen aanwezig om de Inspecteur op de voet van artikel 5, zevende lid, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken te gelasten belanghebbende het door hem gestorte griffierecht geheel of gedeeltelijk te vergoeden.
6. De beslissing
Gelet op al het vorenstaande moet worden beslist als volgt.
Het Hof bevestigt de bestreden uitspraak.
Aldus vastgesteld op 5 januari 2000 door mr. M.E. van Hilten, lid van voormelde kamer, in tegenwoordigheid van mr. D.G. Moll van Charante, waarnemend-griffier, en op die datum in het openbaar uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 5 januari 2000
Aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Indien belanghebbende beroep in cassatie instelt bedraagt dit griffierecht ¦ 160,=.
Indien het bestuursorgaan beroep in cassatie instelt en de uitspraak van het Hof in stand blijft, is een griffierecht van ¦ 630,= verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.