Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 96/02684
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer R te V tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid particulieren/ondernemingen te V van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur), op het bezwaarschrift betreffende de hem zonder verhoging opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen over het tijdvak 1 januari 1994 tot en met 31 december 1994, aanslagnummer 0000.00.000.A.01.000.
1. Ontstaan en loop van het geding
De naheffingsaanslag is opgelegd tot een bedrag aan enkelvoudige belasting van fl. 20.000,=, zonder verhoging. Na tijdig daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij de bestreden uitspraak de naheffingsaanslag verminderd tot één naar een bedrag aan enkelvoudige belasting van fl. 14.917,=. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 75,=. De Inspecteur heeft het beroep bij vertoogschrift bestreden.
Belanghebbende heeft aan het slot van zijn beroepschrift verzocht om een versnelde behandeling van het beroep als bedoeld in artikel 18c van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, welk verzoek door de Voorzitter is afgewezen.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden in raadkamer ter zitting van het Hof van 15 februari 2000 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende en diens gemachtigde de heer mr. drs. G., alsmede, namens de Inspecteur, de heer D. Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Belanghebbende heeft, zonder bezwaar van de Inspecteur, bij zijn pleitnota een aantal bijlagen overgelegd. Het Hof rekent de pleitnota's alsmede de bij de pleitnota van belanghebbende gevoegde bijlagen tot de stukken van het geding.
2. Vaststaande feiten
Op grond van de gedingstukken en de verklaringen van partijen ter zitting staat tussen partijen het volgende vast.
2.1. Belanghebbende, geboren in 1970, dreef vanaf juni 1994 een onderneming, bestaande uit de verkoop van softdrugs, koffie, thee, frisdranken, snoep en dergelijke (hierna: de coffeeshop). De coffeeshop werd geëxploiteerd in een pand te V waarin onder meer een bar was ingericht voor de verkoop van voornoemde artikelen en waarin ruimte was waar klanten de gekochte waren konden gebruiken. Het betreffende pand had evenwel een woonbestemming.
2.2. Bij de exploitatie van de coffeeshop werd belanghebbende bijgestaan door enkele medewerkers. Aan hen heeft belanghebbende gedurende het tijdvak waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft in totaal een nettobedrag van fl. 22.400,= uitgekeerd. Belanghebbende heeft over dit bedrag geen loonbelasting/premie volksverzekeringen op aangifte voldaan.
2.3. De handel in softdrugs is op grond van artikel 3 van Pro de Opiumwet juncto de bij deze wet behorende lijst II verboden. Desalniettemin bestaat er sedert medio oktober 1994 een landelijk gedoogbeleid ten aanzien van handel in softdrugs, inhoudende dat onder bepaalde voorwaarden niet strafrechtelijk wordt opgetreden tegen coffeeshops (richtlijn van het Ministerie van Justitie nr. 94-304 van 12 oktober 1994, Stcrt. 203).
2.4. Het hiervóór onder 2.3. genoemde landelijke gedoogbeleid houdt niet in dat alle coffeeshops in alle gemeenten worden gedoogd. Per gemeente bestaan verschillen, welke verband houden met het vestigingsbeleid met betrekking tot coffeeshops. In V, waar belanghebbende zijn coffeeshop exploiteert, is de vestiging van coffeeshops aan zeer stringente regels gebonden. De coffeeshop wordt door de gemeente V niet gedoogd. Tegen belanghebbende is op 17 maart 1995 proces-verbaal opgemaakt.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of tussen belanghebbende en de medewerkers die gedurende het tijdvak waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft in de coffeeshop voor hem werkzaam waren een dienstbetrekking in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964 (tekst 1994; hierna: de Wet) bestaat.
Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend. Primair is hij van mening dat niet van een dienstbetrekking sprake kan zijn omdat de tussen belanghebbende en genoemde medewerkers gesloten arbeidsovereenkomsten op de voet van artikel 3:40 van Pro het Burgerlijk Wetboek nietig zijn. Subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de Inspecteur bij de berekening van de aanslag ten onrechte rekening heeft gehouden met sociale premies, nu de bedrijfsverenigingen bij ontbreken van een landelijk gedoogbeleid voor de periode tot 21 oktober 1994 geen verzekeringsplicht aannamen.
De Inspecteur beantwoordt bovenvermelde vraag daarentegen bevestigend. Hij is van mening dat de arbeidsverhouding tussen belanghebbende en zijn medewerkers kwalificeert als dienstbetrekking in de zin van de Wet.
3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke zij daartoe in de van hen afkomstige stukken hebben aangevoerd, waaronder de door ieder van hen ter zitting voorgedragen en overgelegde pleitnota, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden beschouwd. Ter zitting hebben zij, zakelijk weergegeven, hieraan nog het volgende toegevoegd.
3.2.1. Belanghebbende
Naar aanleiding van de brief van 22 juli 1996 is gebeld met de Inspecteur. Uit dat telefoongesprek heb ik begrepen dat de betreffende brief de aankondiging van de uitspraak inhield en dat de uitspraak nog zou volgen. De "uitspraak op het bezwaarschrift" van 3 september 1996 is beschouwd als de uitspraak op het bezwaarschrift.
Niet wordt bestreden dat een bedrag ter grootte van fl. 22.400,= aan de medewerkers is uitgekeerd. Ook de becijfering van het bedrag van de aanslag op een bedrag van fl. 14.917,= is niet in geschil. Indien mijn subsidiaire standpunt wordt gevolgd, zou de naheffingsaanslag moeten worden verminderd tot op fl. 13.875,=.
Niet wordt betwist dat aan alle voorwaarden voor het bestaan van een dienstbetrekking is voldaan. Aan heffing kan echter niet worden toegekomen omdat de activiteiten die in die dienstbetrekking worden verricht, te weten de verkoop van drugs, een illegale activiteit is. De overeenkomst is derhalve nietig.
Het maakt niet uit of de coffeeshop al dan niet werd gedoogd. De oorzaak van de dienstbetrekking tussen belanghebbendes medewerkers en belanghebbende was ongeoorloofd en dat maakt de arbeidsovereenkomst nietig.
Er wordt aanspraak gemaakt op vergoeding van proceskosten. Deze kosten bestaan uitsluitend uit de kosten van de belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
3.2.2. De Inspecteur
De brief van 22 juli 1996 was, naar ik belanghebbende ook telefonisch heb medegedeeld, de aankondiging van de uitspraak. De uitspraak is van 3 september 1996.
Rekening houdend met de sociale verzekeringspremies moet de naheffingsaanslag verminderd worden tot fl. 13.875,=.
Geen aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten.
3.3. Belanghebbende concludeert primair tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de naheffingsaanslag. Subsidiair concludeert belanghebbende tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de naheffingsaanslag tot één naar een bedrag van fl. 13.875,= aan enkelvoudige belasting. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag aan enkelvoudige belasting van fl. 13.875,=.
4. Beoordeling van het geschil
I. Vooraf en ambtshalve: ontvankelijkheid
4.1. Op grond van artikel 6:7 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: AWB) bedraagt de wettelijke termijn voor het indienen van een beroepschrift zes weken, welke termijn ingevolge artikel 22a, aanhef en onderdeel a, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst 1996), aanvangt met ingang van de dag na die van dagtekening van de uitspraak. Tussen partijen is niet in geschil dat de uitspraak van de Inspecteur op het door belanghebbende ingediende bezwaar op 3 september 1996 is gedateerd. Het Hof volgt partijen hierin, nu niet is gebleken dat dit op een juridisch onjuist uitgangspunt berust. Het vorenstaande in aanmerking nemende eindigde de termijn voor het indienen van beroep in casu op (dinsdag) 15 oktober 1996.
4.2. Gelet op artikel 6:9, tweede lid, van de AWB is een beroepschrift bij verzending per post nog tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn ter post is bezorgd en het bovendien niet later dan een week na afloop van de termijn is ontvangen. Belanghebbendes op 15 oktober 1996 gedateerde beroepschrift is ter griffie ingekomen op 17 oktober 1996. Gelet op de dagtekening van het beroepschrift en in aanmerking nemende het door belanghebbende ter zitting overgelegde verzendbewijs "post met ontvangstbevestiging" van de PTT, is het Hof van oordeel dat het beroepschrift voor het einde van de beroepstermijn ter post is bezorgd. Nu het beroepschrift minder dan een week na afloop van de termijn is ontvangen, moet worden vastgesteld dat het beroepschrift tijdig is ingediend. Belanghebbende is mitsdien ontvankelijk in zijn beroep.
II. Primair: het al dan niet bestaan van een dienstbetrekking
4.3. Het Hof stelt voorop dat partijen eenstemmig van oordeel zijn dat aan de materiële voorwaarden voor het bestaan van een dienstbetrekking in casu is voldaan; dat wil zeggen dat de arbeidsverhouding tussen belanghebbende en diens medewerkers er één is waarbij de betreffende medewerkers zich hebben verbonden om in dienst van belanghebbende tegen betaling van loon gedurende een zekere tijd arbeid te verrichten.
4.4. Aan de artikelen 1 tot en met 5 en 9 van de Wet en de daarbij behorende uitvoeringsbepalingen, ontleent het Hof het oordeel dat bij de heffing van loonbelasting centraal staat het karakter van de verhouding op basis waarvan arbeid wordt verricht en niet zozeer de formeel-juridische basis op grond waarvan de werknemer voor zijn werkgever werkzaam is.
4.5. Naar het oordeel van het Hof is de omstandigheid dat voldaan wordt aan de materiële voorwaarden van de dienstbetrekking mitsdien voldoende om degene die onder die voorwaarden persoonlijke arbeid verricht, als werknemer in de zin van de Wet op de loonbelasting aan te merken, ongeacht de formeel privaat- of publiekrechtelijke wettigheid van de aan de arbeidsverhouding ten grondslag liggende overeenkomst. De omstandigheid dat op grond van de tussen werkgever en werknemer gemaakte arbeidsovereenkomst mede illegale activiteiten worden verricht, doet immers niet af aan het karakter van de arbeidsverhouding tussen werkgever en werknemer.
4.6. Het Hof neemt bij het vorenstaande in aanmerking dat de nauwe samenhang tussen de inkomstenbelasting en de loonbelasting, welke als voorheffing (en in veel gevallen ook als eindheffing) op de inkomstenbelasting fungeert, een verregaande overeenstemming vereist tussen de grondslagen van beide belastingen. Volgens vaste rechtspraak worden inkomsten, behaald met illegale activiteiten, waaronder drugsgerelateerde werkzaamheden, op de normale wijze in de heffing van inkomstenbelasting betrokken. In dat licht past het niet om van heffing c.q. inhouding van loonbelasting uit te sluiten de lonen van werknemers wier arbeidsovereenkomst formeel-juridisch niet correct of wellicht zelfs nietig is.
4.7. Op grond van al het vorenoverwogene dient te worden beslist in de door de Inspecteur voorgestane zin.
5. Proceskosten en griffierecht
In de omstandigheid dat het beroep gedeeltelijk gegrond is, vindt het Hof aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten van het geding. Het Hof stelt deze kosten met inachtneming van het bepaalde in het Besluit proceskosten fiscale procedures op 2 (punten) x fl. 710,= (waarde per punt) x 1 (gewicht van de zaak) is fl. 1.420,=.
Nu het beroep gedeeltelijk gegrond is, dient de Inspecteur, gelet op het bepaalde in artikel 5, zevende lid, eerste volzin, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, aan belanghebbende het door hem voor deze zaak gestorte griffierecht ad fl. 75,= te vergoeden.
6. Beslissing
Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak;
vermindert de naheffingsaanslag tot één naar een bedrag aan enkelvoudige belasting van fl. 13.875,=;
veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding tot een bedrag van fl. 1.420,= en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden; en
gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze voor deze zaak gestorte griffierecht ad fl. 75,= vergoedt.
Aldus vastgesteld op 9 november 2000 door G.J. van Muijen, voorzitter, M.E. van Hilten en A.F.M. Brenninkmeijer, en op die datum in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, waarnemend-griffier.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 9 november 2000