Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 97/20854
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X Beheer B.V. te Y tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende de haar opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het tijdvak 1 augustus 1996 tot en met 31 augustus 1996, aanslagnummer 1.
1. Ontstaan en loop van het geding
De vorenvermelde naheffingsaanslag is opgelegd tot een bedrag van fl. 110.307,= aan enkelvoudige belasting, zonder verhoging, en is na tijdig door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar door de Inspecteur bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 80,=.
De Inspecteur heeft het beroep bij vertoogschrift bestreden.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft met gesloten deuren plaatsgevonden ter zitting van het Hof van 16 januari 2001 te
's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbendes gemachtigde, tot bijstand vergezeld van haar kantoorgenoot en van de directeur van belanghebbende, alsmede, de Inspecteur. Belanghebbende en de Inspecteur hebben tijdens de mondelinge behandeling ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De Inspecteur heeft verklaard tegen overlegging van de bij de pleitnota van belanghebbende behorende vijf bijlagen geen bezwaar te hebben. Voorts heeft belanghebbende tijdens de mondelinge behandeling met toestemming van de Inspecteur kopieën overgelegd van de aanvraag van de bouwvergunning en van de haar verleende bouwvergunning. De Inspecteur heeft zonder bezwaar van belanghebbende de bouwtekening van de kantoorvilla vóór de renovatie en na de renovatie overgelegd. Het Hof rekent al deze stukken, waaronder ook de pleitnota's, tot de stukken van het geding.
2. Vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken van het geding en het verhandelde tijdens de mondelinge behandeling, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weer-sproken, de volgende feiten vast:
2.1. Belanghebbende was gedurende het tijdvak waarop de onderhavige naheffingsaanslag betrekking heeft, en is ook thans nog ondernemer in de zin van artikel 7, eerste lid en tweede lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Zij is sedert 1962 eigenaar van de kantoorvilla "A", gelegen aan de Astraat 1 te Q (hierna: de kantoorvilla). Sedert 1 januari 1991 bestaan haar economische activiteiten nog uitsluitend uit de verhuur van de kantoorvilla.
2.2. Vanaf 1 januari 1991 tot 6 april 1994 heeft belanghebbende de kantoorvilla verhuurd aan haar dochtervennootschap, S B.V.. Deze verhuur was met ingang van 1 januari 1992 met toepassing van de zogeheten optie voor belaste verhuur als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, onder 5°, van de Wet (tekst van de Wet tot 29 december 1995), uitgezonderd van de voor de verhuur van onroerende zaken geldende vrijstelling. Na de beëindiging van deze huur is de kantoorvilla komen leeg te staan.
2.3. Het was belanghebbendes bedoeling de kantoorvilla opnieuw te gaan verhuren en ook met een nieuwe huurder gebruik te maken van de uitzondering op de vrijstelling voor de verhuur van onroerende zaken, een en ander als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, onder 5°, van de Wet. Daartoe heeft belanghebbende in augustus 1994 aan makelaarskantoor T B.V. te P opdracht gegeven een huurder voor de kantoorvilla te zoeken.
2.4. De kantoorvilla was evenwel in een zodanig slechte staat van onderhoud dat renovatie noodzakelijk was om deze weer voor de verhuur geschikt te maken. Daarnaast voldeed de kantoorvilla niet meer aan de eisen van de tijd, zodat naast renovatie ook verbouwing noodzakelijk was. Op 22 februari 1995 is door U, architect b.n.a. te R, een bouwplan opgesteld, inhoudende een overzicht van het zwaar achterstallige onderhoud en de noodzakelijke verbouwing. Voorts heeft hij vorenbedoelde bouwtekeningen gemaakt. In april 1995 is de bouwvergunning verleend.
2.5. Gedurende de periode juli 1995 - april 1996 is de kantoorvilla conform het onder 2.4 vermelde bouwplan geheel opgeknapt en aangepast aan de eisen des tijds. Daarbij zijn de volgende werkzaamheden uitgevoerd:
* de aanbouw tegen de achtergevel is volledig gesloopt en vervangen door een nieuwe aanbouw in de bouwstijl van de kantoorvilla;
* de serre aan de voorgevel is geheel afgebroken, de fundering ervan is vernieuwd en de serre is opnieuw opgebouwd;
* de buitenkozijnen, -ramen en -deuren zijn grotendeels vervangen en voorzien van dubbele beglazing;
* de bestaande glas-in-loodramen zijn gerenoveerd;
* de buitengevels zijn gestraald, de scheuren zijn gerepareerd, aan de zij- en achtergevel zijn voorzetlagen aangebracht en alle buitengevels zijn gepleisterd en twee maal geschilderd;
* het dak en de asbesthoudende dakplaten zijn vervangen door geïsoleerd dakbeschot en nieuwe dakpannen, en er zijn twee nieuwe dakramen aangebracht;
* de goten, gootlijsten en regenafvoeren zijn vervangen;
* de slechte delen van de houten balustraden zijn vervangen en het geheel is geschilderd;
* de buitenraamluiken zijn gerepareerd en geschilderd;
* de binnenkozijnen en -deuren zijn geschilderd en opnieuw afgehangen;
* de bestaande voorzetwanden en wandafwerkingen aan de binnenzijde van de steens buitenwanden zijn verwijderd en vervangen door condenswerende voorzetwanden;
* de buitenbetegeling is verwijderd en vervangen door vorstvrije nieuwe vloertegels met stroef oppervlak;
* de plafonds zijn voor zover nodig hersteld en geschilderd;
* de gehele electrische installatie is vervangen en opnieuw geïnstalleerd volgens de NEN-normen;
* de verwarmingsketels zijn gerenoveerd, alle radiatoren zijn vervangen en voorzien van thermostaatkranen;
* de watermeter is verplaatst en er is een nieuwe boiler aangebracht;
* alle loden en gres afvoeren van het riool zijn vervangen door kunststof afvoeren.
2.6. De totale kosten van vorenbedoelde werkzaamheden (tezamen hierna aan te duiden als: de renovatie), bedroegen fl. 630.326,=, exclusief een bedrag van fl. 110.307,= aan omzetbelasting. Belanghebbende heeft deze omzetbelasting volledig in aftrek gebracht.
2.7. Na gereedkoming van de renovatie is de kantoorvilla met ingang van 1 augustus 1996 verhuurd. Aangezien de huurder, V Holding B.V. te W, de kantoorvilla niet gebruikt voor doeleinden waarvoor een volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van voorbelasting bestaat, hebben belanghebbende en V Holding B.V. geen verzoek als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel b, onder 5°, van de Wet (tekst 1996), aan de Inspecteur gedaan.
2.8. Van oordeel zijnde dat belanghebbende de leveringen en diensten waar vorenbedoelde renovatie uit bestond gedurende het tijdvak augustus 1996 is gaan bezigen voor doeleinden waarvoor geen recht op aftrek bestaat, en dat belanghebbende op de voet van artikel 15, vierde lid, tweede volzin, van de Wet, de door haar ter zake van de renovatie eerder in aftrek gebrachte omzetbelasting ad fl. 110.307,= gedurende dat tijdvak verschuldigd is geworden, heeft de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. De grootte van het bedrag van fl. 110.307,= is niet in geschil.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende gedurende het tijdvak van de naheffingsaanslag op de voet van artikel 15, vierde lid, tweede volzin, van de Wet, de door haar ter zake van de renovatie in aftrek gebrachte belasting verschuldigd is geworden.
Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend. Zij is van mening dat met betrekking tot de renovatie geen sprake is van de in artikel 15, vierde lid, tweede volzin, van de Wet, bedoelde situatie en dat -àls naar het oordeel van het Hof in casu de situatie als bedoeld in deze bepaling zich voordoet- het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: Hof van Justitie) van 8 juni 2000 in zaak C-396/98 (Grundstückgemeinschaft Slobstrabe GbR; hierna kortweg aangeduid als Schlobstrabe), onder meer gepubliceerd in V-N 2000/44.21, in het onderhavige geval naheffing van omzetbelasting belet.
De Inspecteur is daarentegen van mening dat belanghebbende de ter zake van de renovatie in aftrek gebrachte belasting op de voet van artikel 15, vierde lid, tweede volzin, van de Wet, gedurende het tijdvak waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft, verschuldigd is geworden en dat aan toepassing van deze bepaling het vorenbedoelde arrest van het Hof van Justitie niet afdoet.
3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de door ieder van hen tijdens de mondelinge behandeling voorgedragen en overgelegde pleitnota's, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Tijdens de mondelinge behandeling hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd.
3.2.1. Belanghebbende
Artikel 20 van Pro de Zesde richtlijn wordt door het arrest Slobstrabe van het Hof van Justitie buiten werking gesteld. Dat kan worden afgeleid uit rechtsoverwegingen 51 en 52 van dat arrest.
De huur van de kantoorvilla is op 1 augustus 1996 ingegaan. Anders dan in het huurcontract is vermeld, is de sleutel niet al in week 29, zijnde de week van15 juli tot en met 21 juli 1996, aan de huurder overhandigd, maar pas op 1 augustus 1996. De huurder heeft de kantoorvilla in augustus daadwerkelijk in gebruik genomen.
Voor de vennootschapsbelasting zijn de kosten van de renovatie geactiveerd.
Alleen voor de (herbouw van de) achteraanbouw is een bouwvergunning aangevraagd en afgegeven. Het uiterlijk van de nieuwe achteraanbouw is ook anders qua stijl dan dat van de oude achteraanbouw.
Met de subsidiaire stelling in het beroepschrift is bedoeld aan te geven dat de aftrek van voorbelasting in stand dient te blijven voor zover het achterstallig onderhoud betreft. Ten aanzien van achterstallig onderhoud is namelijk geen sprake van verbetering. Van verbetering kan hooguit sprake zijn ten aanzien van de aanbouw aan de achtergevel. Deze was voorheen opslagruimte en is nu als kantoorruimte in gebruik. Bij de berekening van de mate waarin aftrek op basis van de subsidiaire stelling in stand zou moeten blijven is uitgegaan van het vloeroppervlak van deze achteraanbouw. Die beslaat ongeveer 10% van het geheel. Hierop is de subsidiaire stelling gebaseerd waar wordt geconcludeerd dat 10% van de naheffingsaanslag in stand blijft.
Verzocht wordt de Inspecteur te veroordelen in de kosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Daarbij wordt uitsluitend aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
3.2.2. De Inspecteur
Het gaat in deze zaak niet om kosten van instandhouding van een onroerende zaak, zoals in het arrest van de Hoge Raad van 24 augustus 1994, nr. 29 414 (onder meer gepubliceerd in BNB 1995/43*) maar om renovatie. Ik wijs in dit verband op het arrest van de Hoge Raad van 28 juni 2000, nr. 35465 (onder meer gepubliceerd in BNB 2000/332*).
Geen aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten.
3.3. Belanghebbende concludeert primair tot vernietiging van de bestreden uitspraak en van de naheffingsaanslag. Subsidiair concludeert belanghebbende tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de naheffingsaanslag tot een naar een bedrag van fl. 11.031,= aan enkelvoudige belasting. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Het Hof stelt voorop dat tussen partijen niet in geschil is dat door de onder 2.4 tot en met 2.6 geschetste renovatie niet een vervaardigd goed is voortgebracht als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel a, onder 1°, van de Wet. Nu het Hof niet is gebleken dat dit standpunt op een juridisch onjuist uitgangspunt berust, volgt het Hof partijen hierin.
4.2. Op grond van artikel 15, vierde lid, van de Wet, vindt de aftrek van belasting plaats overeenkomstig de bestemming van de goederen en diensten op het tijdstip waarop de belasting aan de ondernemer in rekening wordt gebracht dan wel op het tijdstip waarop de belasting verschuldigd wordt. Indien op het tijdstip waarop de ondernemer goederen en diensten gaat bezigen, blijkt, dat de belasting ter zake voor een groter gedeelte in aftrek is gebracht dan waartoe de ondernemer op grond van het gebruik is gerechtigd, wordt hij, ingevolge de tweede volzin van genoemde bepaling, de te veel afgetrokken belasting op dat tijdstip verschuldigd.
4.3. Gelet op de aard van de aan de kantoorvilla verrichte werkzaamheden als weergegeven onder 2.5 hiervóór en in aanmerking nemende de omstandigheid dat de kantoorvilla vóór de renovatie in een zodanig slechte staat van onderhoud was dat deze ongeschikt was voor de verhuur, is het Hof van oordeel dat de goederen en diensten waaruit de renovatie bestond, door belanghebbende niet zijn betrokken ten einde de kantoorvilla in goede staat te houden, maar ten einde deze te verbeteren. Met betrekking tot de voor belanghebbende uitgevoerde bouwwerkzaamheden is het Hof dan ook van oordeel dat sprake is van aanschaf van goederen en diensten welke niet onmiddellijk in de onderneming van belanghebbende zijn gebezigd.
Nu, naar vaststaat, belanghebbende deze goederen en diensten voor belaste doeleinden bestemde toen aan haar de daarop betrekking hebbende omzetbelasting in rekening werd gebracht en zij, zoals in 2.7 is aangegeven, deze goederen en diensten in augustus 1996 is gaan bezigen voor vrijgestelde prestaties, is belanghebbende op de voet van het bepaalde in artikel 15, vierde lid, tweede volzin, van de Wet de ter zake van de verbouwing in aftrek gebrachte belasting in augustus 1996 verschuldigd geworden. In dit verband wijst het Hof op het hiervóór aangehaalde arrest van de Hoge Raad van 28 juni 2000, nr. 35 465.
4.4. Belanghebbendes beroep op het vermelde arrest van de Hoge Raad van 24 augustus 1994, nr. 29 414 vermag haar niet te baten, nu in de casus die tot dat arrest heeft geleid, sprake was van goederen en diensten die -anders dan in casu - reeds tijdens een periode van leegstand werden gebezigd voor geen andere doeleinden dan de bestemming daarvan op het tijdstip waarop de belasting aan die belastingplichtige in rekening werd gebracht.
4.5. Ook belanghebbendes beroep op het arrest Schlobstrabe van het Hof van Justitie faalt. In dit arrest werd aan het Hof van Justitie verzocht een prejudiciële beslissing te geven over de vraag of de aftrek van conform de bestemming van goederen en diensten in mindering gebrachte voorbelasting kan worden teruggedraaid wanneer
-door omstandigheden buiten de wil van de belanghebbende- de goederen of diensten waarop de in aftrek gebrachte belasting drukt, niet (kunnen) worden gebruikt voor de geplande bestemming. Het ging daar mitsdien om de vraag of de "initiële" aftrek, als bedoeld in artikel 17, leden 1 en 2 , van de Zesde richtlijn van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoerde waarde: uniforme grondslag (77/388/EEG; hierna: de Zesde richtlijn), ongedaan kan worden gemaakt, een vraag die door het Hof van Justitie ontkennend is beantwoord. Nu in casu vaststaat dat belanghebbende de kantoorvilla bestemde voor belaste doeleinden toen aan haar ter zake van de renovatie omzetbelasting in rekening werd gebracht en zij deze als voorbelasting in aftrek bracht, en de juistheid van de aftrek van die voorbelasting door de Inspecteur -naar 's Hofs oordeel terecht - niet betwist wordt, doet zich de aan het Hof van Justitie voorgelegde situatie niet voor.
De belasting welke door de Inspecteur in casu wordt nageheven, betreft niet een met terugwerkende kracht ongedaan maken van in aftrek gebrachte belasting, maar bestaat in een correctie op aanvankelijk (terecht) in aftrek gebrachte belasting. Een dergelijke herziening van in aftrek gebrachte belasting vindt haar grond in de herzieningsregeling, als neergelegd in artikel 20, lid 1, van de Zesde richtlijn, nu in casu geen sprake is van investeringsgoederen in de zin van artikel 20, leden 1 en 2, van die bepaling. Het Hof wijst te dezen op rechtsoverweging 42 van het arrest Schlobstrabe, waarin het Hof van Justitie voor zover te dezen van belang overweegt:
"…, blijft het recht op aftrek, als het eenmaal is ontstaan, verworven, behoudens eventuele herzieningen overeenkomstig de voorwaarden van artikel 20 van Pro de Zesde richtlijn, (…)".
De door belanghebbende aangehaalde rechtsoverwegingen 50 en 51 van het arrest Schlobstrabe nopen niet tot de door belanghebbende voorgestane opvatting.
4.6. Belanghebbende, op wie te dezen de last rust aannemelijk te maken dat en in hoeverre een gedeelte van de renovatie moet worden aangemerkt als leveringen of diensten die zij - tijdens de periode van leegstand en verbouwing van de kantoorvilla - overeenkomstig hun bestemming voor belaste doeleinden heeft gebezigd, is daarin met hetgeen zij daartoe heeft aangevoerd, niet geslaagd.
4.7. Gelet op het vorenstaande is het gelijk aan de zijde van de Inspecteur. Voor dat geval is niet in geschil dat de uitspraak moet worden bevestigd.
5. Proceskosten
Nu het gelijk aan de zijde van de Inspecteur is en bijzondere omstandigheden niet zijn gesteld of gebleken, acht het Hof geen termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Tijdens de mondelinge behandeling heeft de Inspecteur verklaard geen aanspraak te maken op vergoeding van proceskosten.
6. Beslissing
Het Hof bevestigt de bestreden uitspraak.
Aldus vastgesteld op 23 juli 2001 door M.E. van Hilten, voorzitter, P. Fortuin en B.G. van Zadelhoff, en op die datum in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, waarnemend-griffier.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 23 juli 2001
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.