Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 97/20717
HET GERECHTSHOF TE ’s-HERTOGENBOSCH
UITSPRAAK
Uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Hertogenbosch, vijfde enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer X te Y tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid ondernemingen te P van de rijksbelastingdienst (hierna de Inspecteur) op het bezwaarschrift van belanghebbende betreffende na te melden navorderingsaanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is onder nummer 1 voor het jaar 1991 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van
fl. 13.105,--, met een verhoging van 100% of fl. 3.018,-- welke is kwijtgescholden tot op 50% of fl. 1.509,-- (hierna: de navorderingsaanslag). De navorderingsaanslag is gedagtekend 14 februari 1997. Belanghebbende is, bij op 28 maart 1997 per fax ter Inspectie ingekomen brief d.d. 24 maart 1997, tegen de navorderingsaanslag in bezwaar gekomen. Bij zijn uitspraak op dat bezwaar heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag gehandhaafd en is geen verdere kwijtschelding van de verhoging verleend.
1.2. Belanghebbende is van voormelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Het beroepschrift dat is gedagtekend 21 juli 1997, is op 24 juli 1997 bij het Hof binnengekomen. Bij brief van 9 januari 1998 heeft de griffier de (toenmalige) gemachtigde van belanghebbende verzocht het beroepschrift met het ontbrekende aan te vullen. Na daarover bij brief van 9 januari 1998 te zijn gerappelleerd, heeft die gemachtigde aan dat verzoek voldaan bij op 9 maart 1998 bij het Hof binnengekomen stukken. Het beroepschrift met bijlagen is vervolgens bij brief van 15 mei 1998 doorgestuurd aan de Inspecteur, met berichtgeving dat de termijn voor het indienen van een vertoogschrift eindigde op 10 juli 1998. Het vertoogschrift (met bijlagen) van de Inspecteur, gedagtekend 6 juli 1998, is op 13 juli 1998 bij het Hof binnengekomen.
1.3. Partijen zijn bij brief van 29 april 1999 opgeroepen voor een mondelinge behandeling van het beroep ter zitting van 26 mei 1999. Naar aanleiding van de aan de (toenmalige) gemachtigde van belanghebbende verzonden oproeping gaf Q, advocaat en procureur te W, telefonisch aan de griffier te kennen dat belanghebbende hem had gemachtigd de beroepsprocedure voort te zetten. Tevens berichtte Q voornoemd dat hij niet over de processtukken van de beroepsprocedure beschikte. Daarop heeft het Hof de voor 26 mei 1999 voorgenomen mondelinge behandeling uitgesteld. De griffier heeft bij brief van 28 mei 1999 de tot dan door partijen ingediende processtukken in afschrift aan de (nieuwe) gemachtigde van belanghebbende doen toekomen.
1.4. De mondelinge behandeling van het beroep heeft plaatsgevonden ter zitting van 29 september 1999, waarvoor partijen zijn opgeroepen bij brief van 7 juli 1999. Ter zitting zijn verschenen en gehoord belanghebbende zelf, diens moeder en broer, verder de heer S, inmiddels overleden, de (toenmalige) gemachtigde van belanghebbende die het heroepschrift heeft ingediend, alsmede de Inspecteur.
Ter zitting hebben partijen ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de wederpartij en aan het Hof. De inhoud van die pleitnota’s wordt als hier ingelast aangemerkt. Zonder bezwaar van de wederpartij heeft belanghebbende zijn pleitnota vergezeld doen gaan van een bijlage.
1.5. Na de mondelinge behandeling van het beroep heeft het Hof met partijen een briefwisseling gevoerd, op de voet van het bepaalde in de artikelen 14 en 16 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.
2. Vaststaande feiten
Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de andere partij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.
2.1. Belanghebbende oefende vanaf 17 april 1991 een in
P gevestigd bedrijf uit op het gebied van de in- en verkoop van gebruikte personenauto’s. Dat geschiedde in de vorm van een eenmanszaak. In dat kader genoot belanghebbende winst uit onderneming in de zin van artikel 6 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Bij de aanvang van zijn onderneming werd belanghebbende door zijn moeder een bedrag van fl. 40.000,-- ter leen verstrekt. Van het verstrekken van die lening is geen stuk opgemaakt.
2.2. Belanghebbendes administratie bestond uit een handmatig bijgehouden kasboek. Dat kasboek werd bijgehouden door mevrouw T (hierna: mevrouw T), met wie belanghebbende was gehuwd. Het kasboek werd achteraf opgemaakt, aan de hand van nota’s en bescheiden. Kascontrole vond niet plaats. De saldi in het kasboek waren sluitposten. De accountant van belanghebbende, de heer S voornoemd die het beroepschrift heeft ingediend, baseerde de door hem op te maken jaarstukken en aangiften op de gegevens zoals die door mevrouw T werden aangeleverd. Het kasboek werd door hem gecontroleerd.
2.3. In de administratie van belanghebbende is als brutowinstpercentage voor het jaar 1991, uitgedrukt in een percentage van de inkoopwaarde, een negatief percentage van 6,2% vermeld. In die administratie is als omzet 1991 een bedrag vermeld van fl. 79.848,-- en als inkoopwaarde van die omzet een bedrag van fl. 85.091,--. Voor de jaren 1992, 1993, 1994 en 1995 is in belanghebbendes administratie een brutowinstpercentage vermeld van achtereenvolgens 12,2%, 14,6%, 28,5% en 32,5%.
2.4. Aan belanghebbende is, nadat hij in gebreke was gebleven (tijdig) aangifte te doen, voor het jaar 1991 ambtshalve een aanlag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 45.000,--. Nadat die aanslag was opgelegd diende belanghebbende alsnog een aangiftebiljet inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor dat jaar in. Uit de jaarstukken bij dat aangiftebiljet bleek niet van een negatief brutowinstpercentage voor het jaar 1991.
2.5. Bedoelde, ambtshalve opgelegde aanslag werd in het kader van een compromis verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van negatief fl. 10.628,--. Die vermindering resulteerde een en ander in een “nieuw vastgesteld bedrag” van negatief fl. 7.721,--, nadat het “eerder vastgesteld bedrag” fl. 8.856,-- had bedragen.
2.6. In het kader van een in 1996 bij belanghebbende ingesteld boekenonderzoek, met betrekking tot de aanvaardbaarheid van belanghebbendes aangiften inkomstenbelasting/omzetbelasting betreffende de jaren 1991 t/m 1995, bleek de controlerende ambtenaren, naast de in 2.2 en 2.3 vermelde feiten en omstandigheden, van de boeking in belanghebbendes administratie van de inkoop in 1991 van een Mercedes-Benz welke niet in de voorraad per 31 december 1991 was opgenomen, dit terwijl met betrekking tot die Mercedes Benz geen verkoopopbrengst was geboekt. Verder bleek de controlerende ambtenaren van een advertentie van belanghebbende in de zaterdageditie van 29 juni 1991 van het Dagblad waarin zes auto’s te koop werden aangeboden. Bij die auto’s ging het om een Fiat Panda, bouwjaar 1982, een Fiat Fiorino Bestel, een Opel Kadett Hatchback 1.6S, een Peugeot 305 SR, bouwjaar 1981, een Volkswagen Golf 1100, bouwjaar 1980 en een Opel Ascona 19S, bouwjaar 1983. Van een inkoop van die auto’s door belanghebbende is in de administratie niets vermeld.
2.7. Naar aanleiding van de bevindingen van de controlerende ambtenaren bij voormeld boekenonderzoek heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag opgelegd, naar een belastbaar inkomen van
fl. 13.105,-- en met een verhoging van 100% welke is kwijtscholden tot op 50% of fl. 1.509,--
2.8. Bij de navorderingsaanslag heeft de Inspecteur, in navolging van de controlerende ambtenaren, belanghebbendes administratie verworpen. Vervolgens heeft de Inspecteur, in aanmerking nemende het in belanghebbendes administratie als inkoopwaarde van de omzet (jaar 1991) vermelde bedrag, aansluiting zoekende bij het in die administratie vermelde brutowinstpercentage voor het jaar 1992 (12,2) en ten slotte uitgaande van een brutowinstpercentage voor het jaar 1991 van 12, belanghebbendes omzet voor het jaar 1991 (theoretisch) berekend op fl. 95.301,--. In belanghebbendes administratie was voor dat jaar een omzet van fl. 79.848,-- vermeld. In verband met een en ander heeft de Inspecteur bij de navorderingsaaslag een omzetcorrectie aangebracht van fl. 15.000,--, naast enkele andere, niet in geschil zijnde correcties.
3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de navorderingsaanslag juist is. Belanghebbende beantwoordt die vraag ontkennend. De Inspecteur beantwoordt die vraag, behoudens de niet in aanmerking genomen toevoeging aan de fiscale oudedagsreserve, bevestigend.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden vermeld in de van hen afkomstige stukken. Ter zitting heeft belanghebbende verklaard van het verhoor als getuigen, als bedoeld in zijn brief van 22 september 1999 aan het Hof, af te zien.
3.3. Belanghebbende heeft, naar het Hof begrijpt, in verband met zijn nadere stellingname in zijn brief van 12 mei 2000 primair geconcludeerd tot vernietiging van de navorderingsaanslag. Subsidiar heeft belanghebbende, in zijn beroepschrift, geconcludeerd tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van fl. 5.026,-- met verlening van de “toegestane f.o.r.” en toepassing van tariefgroep 1.
De Inspecteur heeft ter zitting geconcludeerd tot vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de navorderingsaanslag tot een naar een belastbaar inkomen van [fl. 13.105,-- - fl. 210,-- (for) =] fl. 12.895,--, met een verhoging van 50%.
4. Overwegingen omtrent het geschil
4.1. In de brief van belanghebbende gedateerd 10 januari 1997, ter Inspectie per fax binnengekomen op 12 januari 1997, heeft belanghebbende “de eer bezwaar te maken tegen een voorgenomen oplegging van een navorderingsaanslag over het jaar 1991”. Hij heeft in die brief tegen de navorderingsaanslag als zodanig, welke eerst later werd opgelegd, geen bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft die brief ten onrechte als een bezwaarschrift aangemerkt. In verband daarmee heeft hij ten onrechte bij brief gedateerd 13 maart 1997 uitspraak gedaan.
4.2. Het navorderingsaanslagbiljet vermeldt als datum van dagtekening de datum 14 februari 1997. De wettelijke bezwaartermijn ving aan met ingang van de dag daarna. De bezwaartermijn eindigde in verband met het vorenstaande ultimo 28 maart 1997, een vrijdag. Belanghebbende heeft tegen de navordingsaanslag bij brief d.d. 24 maart 1997, ter Inspectie per fax binnengekomen op 28 maart 1997, een gemotiveerd bezwaarschrift ingediend. Belanghebbende is derhalve ontvankelijk in zijn bezwaar. Op dat bezwaarschrift heeft de Inspecteur terecht bij brief d.d. 18 juni 1997 uitspraak gedaan.
4.3. Gelet op de op het navorderingsaanslagbiljet als datum van dagtekening vermelde datum, is de navorderingsaanslag op 14 februari 1997 opgelegd. Ingevolge artikel 16, lid 3 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) “vervalt de bevoegdheid tot het vaststellen van een navorderingsaanslag door verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan”, is “te dezen artikel 11, vierde lid, van toepassing” en “wordt, indien voor het doen van een aangifte uitstel is verleend, de navorderingstermijn met de duur van dit uitstel verlengd”. Ingevolge die bepaling had de navorderingsaanslag, nu deze het jaar 1991 betreft, uiterlijk op 31 december 1996 moeten zijn opgelegd, behoudens de in die bepaling geregelde verlenging in geval van verleend uitstel voor het doen van aangifte.
4.4. Bij brief van 5 november 1999, na de mondeling behandeling, heeft het Hof ambtshalve vragen aan de Inspecteur gesteld betreffende aan belanghebbende verleend uitstel voor het doen van zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1991. In dat kader heeft de Inspecteur bij brief van 19 januari 2000 geantwoord dat belanghebbende voor het doen van bedoelde aangifte uitstel heeft gehad tot 29 november 1993 doch dat hij “stukken waaruit blijkt dat belanghebbende op de hoogte is gebracht van het verleende uitstel niet aan heeft kunnen treffen”. In die brief heeft de Inspecteur aangevoerd dat bedoelde stukken evenwel niet relevant zijn nu belanghebbende “in zijn beroep een mogelijke overschrijding van de navorderingstermijn niet ter discussie heeft gesteld”. In dat verband heeft de Inspecteur zich beroepen op het arrest van de Hoge Raad van 2 juli 1986 (nr. 23 353), ondermeer gepubliceerd in BNB 1986/291*. Dat arrest betrof (ondermeer) de termijn, bedoeld in artikel 11, lid 3 van de AWR.
4.5. Belanghebbende heeft eerst na kennisneming van voormelde brief van het Hof van 5 november 1999 en van het antwoord daarop van de Inspecteur, een en ander na de mondelinge behandeling, in zijn brief van 12 mei 2000 gesteld dat de termijn voor het opleggen van de navorderingsaanslag was verstreken.
4.6. In zijn arrest van 15 juli 1996 (nr. 31 168), ondermeer gepubliceerd in BNB 1996/332, heeft de Hoge Raad met betrekking tot de termijn, bedoeld in artikel 16, lid 3 van de AWR beslist dat “het Hof niet gehouden was ambtshalve na te gaan op welk tijdstip de belastingschuld in de zin van de laatste volzin van het derde lid van artikel 16 van Pro de AWR is ontstaan”. De in artikel 16, lid 3 van de AWR bedoelde termijn is derhalve niet van openbare orde.
4.7. Gelet op dit laatste was het Hof niet gehouden na de mondelinge behandeling aan de Inspecteur vragen te stellen omtrent de termijn voor het opleggen van de navorderingsaanslag.
4.8. Belanghebbende had, toen de mondelinge behandeling van het beroep gesloten werd, niet gesteld dat de termijn voor het opleggen van de navorderingsaanslag was verstreken. Indien het Hof omtrent de toepassing van artikel 16, lid 3 van de AWR zou beslissen, zou het daarmee buiten de rechtsstrijd van partijen treden, nu voor uitbreiding van de rechtsstrijd, na de mondelinge behandeling, geen plaats is.
4.9. Ingevolge artikel 29, lid 2 van de AWR wijst de rechter het beroep mede af, indien de vereiste aangifte niet is gedaan, tenzij gebleken is, dat en in hoeverre de uitspraak of de belastingaanslag onjuist is. Blijkens artikel 2, lid 3, aanhef en onderdeel e, van de AWR moet onder belastingaanslag mede de navorderingsaanslag worden begrepen.
4.10. Belanghebbende heeft niet de vereiste aangifte gedaan. Niet is gebleken, dat wil zeggen overtuigend aangetoond, dat de navorderingsaanslag op het punt van de omzetcorrectie van
fl. 15.000,-- onjuist is. Het Hof neemt hierbij mede in aanmerking dat mevrouw T destijds de boekhouding verzorgde, dat de heer S voornoemd, accountant van belanghebbende, zijn stukken baseerde op de gegevens zoals die door mevrouw T werden aangeleverd en dat mevrouw T “mogelijkerwijs iets vergeten is” zoals de heer S ter zitting heeft verklaard. De door de Inspecteur voor het jaar 1991 berekende omzet is naar het oordeel van het Hof niet onredelijk hoog.
4.11. Voorts is niet gebleken dat de verhoging en de kwijtscheldingsbeschikking waarbij de verhoging is kwijtgescholden tot op 50%, onjuist zijn. Belanghebbende, die in zijn beroepschrift heeft vermeld dat “tegen de boete eveneens beroep wordt aangetekend, omrede dat de correctie ook ten onrechte is gedaan, zijnde f 15000”, heeft tegen die verhoging geen zelfstandige grieven geformuleerd.
4.12. Bij het opleggen van de navorderingsaanslag, waarin een positieve winst is begrepen, heeft de Inspecteur een toevoeging aan de fiscale oudedagsreserve achterwege gelaten.
Dit had de Inspecteur, die in zijn vertoogschrift heeft voorgesteld het bij de navorderingsaanslag vastgestelde belastbare inkomen van fl. 13.105,-- met fl. 210,-- te verminderen wegens toevoeging aan de fiscale oudedagsreserve, ingevolge artikel 44e van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 wel moeten doen, nu belanghebbende niet heeft verzocht een toevoeging achterwege te laten.
4.13. In de brief d.d. 14 juni 2000 van de griffier, gericht aan de Inspecteur, is het volgende vermeld.
“Bijgaand zend ik u ter kennisneming een afschrift van de brieven van de belanghebbende d.d. 28 maart 2000 en 12 mei 2000. Alleen tijdens een nadere zitting kunt u hierop inhoudelijk reageren.
Indien u dit niet noodzakelijk vindt, wilt u dan bijgesloten formulier ondertekenen en voor 12 juli 2000 aan mij terug zenden.”.
4.14. Bij brief van 14 augustus 2001, bij het Hof binnengekomen daags daarna, heeft de Inspecteur aan het Hof laten weten een “(voortgezette) mondelinge behandeling van de zaak” niet noodzakelijk te achten. Die brief kwam nadat, aldus de griffier, op 13 augustus 2001 telefonisch aan de in 4.13 brief was gerappelleerd.
Belanghebbende heeft, aldus de griffier, bij monde van zijn gemachtigde voornoemd op 28 augustus 2001 telefonisch aan het Hof laten weten af te zien van een tweede mondelinge behandeling.
4.15. Belanghebbende heeft in zijn beroepschrift vermeld dat “tegen de boete eveneens beroep wordt aangetekend”, zij het dat tegen die boete geen zelfstandige grieven zijn geformuleerd. In 4.11 is vermeld dat niet is gebleken dat de verhoging en de kwijtscheldingsbeschikking waarbij de verhoging is kwijtgescholden tot op 50%,onjuist zijn. Gelet evenwel op het tijdsverloop na 12 juli 2000, alvorens bij het Hof bericht van de Inspecteur binnenkwam dat hij een tweede mondelinge behandeling niet noodzakelijk achtte (een tijdsverloop van ongeveer 13 maanden), alsmede gelet op de lengte van de totale, sinds het opleggen van de navorderingsaanslag verstreken periode, is het Hof ambtshalve van oordeel dat artikel 6 EVRM Pro is geschonden. In een en ander vindt het Hof aanleiding de verhoging te matigen tot 25% of fl. 754,--. Het Hof verwijst hierbij naar het arrest van de Hoge Raad van 24 juli 2001, nr. 36 204, (ondermeer) gepubliceerd in Vakstudienieuws van 16 augustus 2001, nr. 3.
5. Proceskosten
Het beroep van belanghebbende heeft ertoe geleid dat de navorderingsaanslag moet worden verminderd, reeds omdat ten onrechte een toevoeging aan de fiscale oudedagsreserve achterwege was gebleven. In verband hiermee acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten van rechtsbijstand die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken, een en ander met toepassing van het puntenstelsel van het Besluit proceskosten fiscale procedures.
Het Hof stelt die kosten vast op 2,5 punt x fl. 710,-- x wegingsfactor 1 = fl. 1.775,--.
6. Beslissing
Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak, vermindert de navorderingsaanslag tot een naar een belastbaar inkomen van
fl. 12.895,-- met een verhoging van 25%, gelast de Inspecteur aan belanghebbende het door deze gestorte griffierecht ten bedrage van fl. 80,-- te vergoeden, veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van fl. 1.775,-- en wijst de Staat der Nederlanden aan als de rechtspersoon die de kosten moet vergoeden.
Aldus vastgesteld op 24 september 2001 door P.J.M. Bongaarts, lid van voormelde Kamer, in tegenwoordigheid van P.H.A. Calis, waarnemend-griffier, en op die datum in het openbaar uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op 24 september 2001
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van dit beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien de belanghebbende na een mondelinge uitspraak griffierecht heeft betaald ter verkrijging van een vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit griffierecht in mindering op het door de belanghebbende voor het indienen van het beroep in cassatie verschuldigde griffierecht.
In het beroepschrift in cassatie kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.