Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 01/01681
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, eerste meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Oost-Brabant van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde Inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 849.066,--, met toepassing van het bijzondere tarief van 45% over een bedrag van fl. 788.902,--, welke aanslag, na daartegen tijdig gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
1.2. Tegen die uitspraak is belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een recht geheven van fl. 60,-- (€ 27,23).
De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.
1.3. Belanghebbende heeft, na daartoe door het Hof in de gelegenheid te zijn gesteld, een conclusie van repliek ingediend en de Inspecteur een conclusie van dupliek.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad ter zitting van het Hof van 6 februari 2003 te 's-Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord:
- gemachtigde van belanghebbende,
- alsmede de Inspecteur.
Belanghebbende heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof en (door tussenkomst van de griffier) aan de wederpartij, welke pleitnota met instemming van partijen wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten en heeft bepaald dat schriftelijk uitspraak wordt gedaan.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en verklaringen van partijen ter zitting staat als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast.
2.1. Belanghebbende heeft per 31 december 1997 het door hem gedreven landbouwbedrijf (melkveehouderij) gestaakt en de stakingswinst in zijn belastbaar inkomen over het jaar 1997 begrepen. Ter gelegenheid van de staking zijn de bedrijfsgebouwen overgebracht naar het privé-vermogen en zijn de tot de onderneming behorende veestapel, de gronden alsmede het melk- en het mestquotum verkocht. Belanghebbende is gehuwd. Hij heeft 2 broers en 2 zussen (hierna: de broers en zussen).
2.2. Het landbouwbedrijf heeft belanghebbende tot 1992 in maatschapsverband met zijn vader (hierna: de vader) gedreven. Met ingang van 1992 tot aan de voormelde stakingsdatum heeft belanghebbende het landbouwbedrijf voor eigen rekening en risico gedreven.
2.3. In het kader van de overname van het bedrijf van de vader per 1 januari 1992 heeft belanghebbende het woonhuis, de bedrijfsgebouwen, de ondergrond en het erfperceel in eigendom verworven en deze tot zijn bedrijfsvermogen gerekend. Met deze overname heeft belanghebbende tevens de tot het bedrijfsvermogen van de vader behorende pachtrechten betreffende ongeveer 13.00 ha cultuurgrond alsmede het daarop rustende mest- en melkquotum overgenomen. De quota zijn zonder wederprestatie in geld overgedragen aan belanghebbende.
2.4. Bij de overname van het voormelde mest- en melkquotum heeft belanghebbende gezamenlijk met de vader een, door de Inspecteur gehonoreerd, verzoek gedaan tot geruisloze doorschuiving. Het verzoek luidde: "(...)wij [verzoeken] u hierbij op grond van het bepaalde in lid 3 van de Resolutie van 14 december 1987, nummer DB 87/7575 [(hierna: de resolutie)], de bij de bedrijfsovername per 31 december 1991 behaalde winst op melkquotum en mestquotum buiten de heffing van de inkomstenbelasting te laten blijven. (...)".
2.5. In de notariële akte van 7 oktober 1992 ter zake van de overname van het bedrijf door belanghebbende van de vader is in artikel 12 bepaald Pro: "Door de verkopers in deze wordt ten behoeve van hun andere kinderen casu quo dezelver afstammelingen bedongen dat indien voor een oktober twee duizend twee de koper in deze mocht overgaan tot vervreemding van het gehele bij deze akte door hem in eigendom verkregen registergoed of een gedeelte daarvan of een geheel of gedeelte van de door hem hiervoor onder 11 genoemde, verkregen produktierechten melk en mest evenals bij onteigening of excecutoriale verkoop (...), de opbrengst van het overgedragene voor zover te bovengaand de aankoopprijs in deze akte neergelegd, door koper in deze binnen een jaar na de eigendomsovergang, zal worden gedeeld met zijn broers en zusters en bij overlijden van een of meer derzelver met dier afstammelingen(...), welk derdenbeding koper in deze verklaarde te accepteren. (...)".
2.6. Op 11 december 1997 kocht belanghebbende de door hem gepachte grond alsmede het daarmee verbonden hoofdrecht van het mest- en melkquotum. De grond werd op 25 maart 1998 doorverkocht aan het A (hierna: A) voor fl. 890.000,--. Het melkquotum werd eind 1997 separaat verkocht voor fl. 1.052.791,--. Het mestquotum werd begin 1998 verkocht voor fl. 42.029,--.
2.7. De waarde van het melkquotum bedroeg per 1 januari 1992 fl. 481.000,--. Aan de grondeigenaar is door belanghebbende bij de koop van de tot dan door hem gepachte grond ter zake van het melkquotum een vergoeding betaald van fl. 550.000,--. De boekwinst bij verkoop van het melkquotum bedraagt derhalve fl. 1.052.791,-- -/- fl. 550.000,-- = fl. 502.791,--. Van deze boekwinst is een bedrag van fl. 21.791,-- (fl. 502.791,-- -/- fl. 481.000,--) ontstaan in en toe te rekenen aan de bezitsperiode van belanghebbende.
2.8. Door belanghebbende diende op grond van het in 2.5 vermelde beding 4/5 deel van fl. 481.000,-- alsmede 4/5 deel van de aangroei ad fl. 21.791,-- te worden doorbetaald aan zijn broers en zussen.
2.9. Belanghebbende heeft 4/5 deel van de totale boekwinst op het melkquotum ad fl. 502.791,--, te weten fl. 402.232,-- (hierna: de doorbetalingsverplichting), ten laste van zijn stakingswinst gebracht.
2.10. De Inspecteur heeft de stakingwinst gecorrigeerd en slechts 4/5 deel van fl. 21.791,-- is fl. 17.433,-- bij de berekening van de stakingswinst in aftrek toegelaten.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft na de zitting nog uitsluitend het antwoord op de vraag tot welk bedrag belanghebbende de doorbetalingsverplichting ten laste van zijn stakingswinst kan brengen, waarbij belanghebbende verdedigt dat zulks geldt voor het gehele bedrag ad fl. 402.232,--, terwijl de Inspecteur verdedigt dat zulks geldt voor een deel van de doorbetalingsverplichting, te weten voor, primair, fl. 17.433,-- dan wel, subsidiair, (fl. 402.232,-- minus fl. 300.000,-- is) fl. 102.232,--.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
Na lang onderhandelen met zijn broers en zusters is belanghebbende met hen overeen gekomen dat de vordering voortvloeiend uit de doorbetalingsverplichting na aftrek van de uit de onderhavige procedure resulterende fiscale claim over het melkquotum, zal worden afgewikkeld. Een complicerende factor vormt het overlijden van vader in 1995. De lijn zoals voorgestaan door Hof Leeuwarden in de uitspraak van 29 november 2002, nr. 10401, dient in wezen ook hier te worden toegepast. Heffing over het bedrag van de doorbetalingsverplichting bij vader als nagekomen bedrijfslast levert dan een sluitend systeem op. De veronderstelde doorbetaling door de vader aan diens overige vier kinderen moet in casu door belanghebbende geacht worden te zijn gedaan. Aangezien de vader is overleden valt hier een deel van de stakingswinst tussen wal en schip. Als de vader nog zou leven zou ik deze procedure mogelijk niet voeren.
De door de Inspecteur in zijn pleitnota verdedigde meer subsidiaire stelling is nieuw. De Inspecteur geeft daarbij niet aan hoe de door hem gestelde waarde van fl. 300.000,-- is berekend.
De Inspecteur
Bij mijn ter zitting onder meer subsidiair te berde gebrachte redenering beroep ik mij op de foutenleer. Dit leidt ertoe dat de boekwinst van het melkquotum in de stakingswinst van belanghebbende dient te worden begrepen.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van fl. 428.622,--, waarvan fl. 368.458,-- belast naar het bijzondere tarief van 45%.
De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de aanslag, primair, tot een naar een belastbaar inkomen van fl. 813.421,--, waarvan fl. 753.257,-- belast naar het bijzondere tarief van 45%, en, subsidiair, in dier voege dat rekening wordt gehouden met een ten laste van de stakingswinst te brengen doorbetalingsverplichting van
fl. 102.232,--.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Ingevolge artikel 3 van Pro de resolutie is goedgekeurd dat de met de overdracht van het melkquotum aan belanghebbende door de vader behaalde winst buiten de heffing van inkomstenbelasting blijft. Daartoe heeft belanghebbende zich verplicht het melkquotum in zijn fiscale balans te boek te stellen voor dezelfde waarde waarvoor dit bedrijfsmiddel is opgenomen in de fiscale eindbalans van de vader. In casu was de waarde van het melkquotum op de voormelde balans van de vader gesteld op nihil. Belanghebbende heeft er derhalve mee ingestemd dat deze waarde voor zijn fiscale winstberekening als uitgangspunt heeft te gelden. Belanghebbende heeft daarmee de fiscale claim die op het melkquotum rustte, overgenomen van de vader.
4.2. Het Hof neemt met partijen aan dat de werkelijke waarde van het melkquotum op het moment van de overdracht van de vader aan belanghebbende fl. 481.000,-- heeft bedragen. Bij een zakelijke overdracht zou dit de prijs geweest zijn waartegen zou zijn overgedragen en het melkquotum op de actiefzijde van de balans van belanghebbende zou zijn opgenomen.
4.3. Uit het vorenoverwogene volgt dat belanghebbende, indien hij geen beroep had gedaan op de resolutie, op de creditzijde van zijn balans van 1 januari 1992 de op dat moment geschatte waarde van de uit het derdenbeding voortvloeiende verplichting jegens de broers en zussen zou hebben opgenomen.
4.4. De boekwinst ad fl. 481.000,-- ter zake van de overdracht van het melkquotum is in 1991, met toepassing van de resolutie, bij de vaststelling van de stakingswinst van de vader geheel noch ten dele in aanmerking genomen en derhalve buiten zijn eindafrekeningswinst gebleven. Het door de vader, om hem moverende redenen, aan belanghebbende voor nihil overgedragen melkquotum onder de last om, in geval van verkoop van het melkquotum binnen 10 jaar, de broers en zussen mee te laten delen in de latere vervreemdingswinst, regardeerde de bepaling en de grootte van de overdrachtswinst van de vader bij de toenmalige overdracht in 1991 niet. Het komt het Hof onder deze omstandigheden als juist en redelijk voor dat de toepassing van de resolutie ertoe leidt dat de in 1991 doorgeschoven boekwinst ad fl. 481.000,-- bij de gelegenheid van de latere vervreemding van het melkquotum in beginsel geheel door belanghebbende in diens (stakings-)winst wordt begrepen. Gelet op de in 2.7 vastgestelde feiten dient het gehele bedrag van
fl. 481.000,-- tot de stakingswinst van belanghebbende te worden gerekend. Daarom is er voor enige aftrek bij belanghebbende voor het aan zijn broers en zusters daarbij verschuldigde bedrag, te weten 4/5 van fl. 481.000,--, geen ruimte. Dat de vader in 1995 is overleden doet, naar het oordeel van het Hof, hier niet aan af. De verplichting bestond immers niet jegens de vader doch jegens de broers en zussen.
4.5. De waardestijging van het melkquotum ontstaan na de overdracht door de vader aan belanghebbende behoort niet tot de overdrachtswinst van de vader en valt derhalve buiten de reikwijdte van de resolutie. De vervreemdingswinst dient voor dit deel dan ook te worden vastgesteld zonder de resolutie in de beschouwing te betrekken. Voor zover belanghebbende, voor wat betreft de na 1991 ontstane waardestijging van het melkquotum, de op hem rustende last om vier/vijfde deel van deze vervreemdingswinst aan de broers en zussen door te betalen, nakomt, kan deze, gelijk hiervoor in 4.4 overwogen, in mindering worden gebracht op de winst. Vaststaat dat belanghebbende daartoe geen bedrag heeft gepassiveerd, hetgeen ertoe leidt dat het gehele door hem aan de broers en zussen door te betalen bedrag ad fl. 17.433,-- in mindering op deze vervreemdingswinst kan worden gebracht. Het Hof betrekt hierbij in de beschouwing het gegeven dat de overdracht in 1991 van het melkquotum, met de daarop rustende last in voormelde zin, berustte op de zakelijke overweging het tot dan in maatschapsverband met de vader gedreven melkveebedrijf voort te zetten.
4.6. Gelet op het vorenstaande dient de in geschil zijnde vraag in de door de Inspecteur onder primair verdedigde zin te worden beantwoord. Voor dit geval zijn partijen het er ter zitting uitdrukkelijk over eens geworden dat de bestreden uitspraak moet worden vernietigd en dat de aanslag moet worden verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van fl. 813.421,--, waarvan
fl. 753.257,--belast naar het bijzondere tarief van 45%.
5. Griffierecht
Gelet op de vermindering van de aanslag tengevolge van een in de beroepsfase door de Inspecteur erkend foutief standpunt met betrekking tot een ander punt is het Hof van oordeel dat redenen aanwezig zijn om te bepalen dat aan belanghebbende het door hem gestorte griffierecht wordt vergoed.
6 Proceskosten
Nu de aanslag wordt verminderd, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2,5 (punten) x € 322,= (waarde per punt) x 1,5 (gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhangende zaken) is € 1.207,50.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep gegrond,
* vernietigt de bestreden uitspraak,
* vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar inkomen van fl. 813.421,--, waarvan fl. 753.257,-- belast naar het bijzondere tarief van 45%,
* gelast dat aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 27,23,
* veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.207,50, en
* wijst de Staat aan als de rechtspersoon die het griffierecht en de proceskosten moet vergoeden.
Aldus gedaan door G.J. van Muijen, voorzitter, J.W.J. Huige en T. Blokland, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van R.O.J.M. de Windt, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 13 mei 2003
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 13 mei 2003
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen
van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus
70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden
uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.