Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 03/00923
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V. te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden naheffingsaanslag omzetbelasting.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 27 oktober 2001 onder aanslagnummer 1 over het tijdvak 1 juni 2001 tot en met 30 juni 2001 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van fl. 346.275,= aan enkelvoudige belasting.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij de bestreden uitspraak de naheffingsaanslag gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Terzake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van ? 218,=.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.3. Belanghebbende heeft, na daartoe door het Hof in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur schriftelijk gedupliceerd.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 24 februari 2005 te
's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens belanghebbende, de heer A bestuurder van belanghebbende, en de gemachtigde van belanghebbende, alsmede, de Inspecteur.
1.5. Partijen hebben te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Belanghebbende heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging door de Inspecteur van een computeruitdraai van de aangifte omzetbelasting over de maand juni 2001 van belanghebbende. Het Hof rekent deze pleitnota's en de computeruitdraai tot de stukken van het geding.
1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. Belanghebbende oefent een hotel-, café- en restaurantbedrijf uit en is daarmee ondernemer in de zin van artikel 7, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Belanghebbende behoort tot een hotelgroep van ongeveer 14 hotels, restaurants en vergadercentra, waarvan de heer A bestuurder is.
2.2. Op 31 mei 2001 heeft de heer A in privé voor notaris B te Q (hierna: de notaris) voor een bedrag van fl. 4.500.000,= gekocht en is aan hem geleverd een perceel grond met een daarop staand hotel en verdere aanhorigheden, parkeerplaats en omliggend terrein en tuin, plaatselijk bekend als Hotel C, Astraat 1 te Y (hierna: Hotel C). De heer A verhuurt Hotel C aan belanghebbende.
2.3. Op 31 mei 2001 heeft de heer A, in zijn hoedanigheid als bestuurder van de onder 2.1 vermelde hotelgroep, voor de notaris van een drietal verkopers gezamenlijk gekocht en geleverd gekregen de hotel-, café- en restaurantinventaris aanwezig in het pand Hotel C. De inventaris was op het moment van koop onverdeeld eigendom van deze verkopers, zijnde D B.V. te Y, E B.V. te Y en F B.V. te R.
2.4. Van de onder 2.3 vermelde koop en levering heeft de notaris met dagtekening 31 mei 2001 een afrekening opgesteld met de koopsommen van de roerende zaken. De specificatie van deze koopsommen komt overeen met een drietal facturen van 30 mei 2001 gericht aan belanghebbende. Deze facturen zijn belanghebbende op
31 mei 2001 ten kantore van de notaris ter hand gesteld en bevatten de volgende gegevens:
D B.V., koopsom fl. 350.000,=, vermeerderd met 19% omzetbelasting, zijnde fl. 66.500,=;
E B.V., koopsom fl. 1.200.000,=, vermeerderd met 19% omzetbelasting, zijnde fl. 228.000,=; en
F B.V., koopsom fl. 272.500,=, vermeerderd met 19% omzetbelasting, zijnde fl. 51.775,=.
2.5. In een faxbericht van 25 mei 2001 aan de notaris geeft de heer G van G registeraccountants te S (hierna: de heer G) namens E B.V. te Y aan dat de aangepaste concepten van de koopovereenkomsten in die zin moeten worden gewijzigd dat in artikel 3 de Pro totale koopprijs voor de inventaris moet worden vermeerderd met omzetbelasting.
2.6. In een op 31 mei 2001 gedagtekende, door belanghebbende (koper) en D B.V. en E B.V. (verkoper) voor akkoord getekende, aan de notaris gerichte brief is onder meer opgenomen:
"Ten vervolge op het telefoongesprek dat wij zojuist hebben gevoerd, bericht ik U hierbij als volgt. Wat cliënte betreft kan de transactie hedenmiddag (wellicht) doorgang vinden indien in de akte in ieder geval voor de volgende punten regelingen worden opgenomen:
a) Vastgelegd dient te worden dat sprake is van overdracht van een onderneming in de zin van artikel 7:662 e.v. BW. Ik merk hierbij op dat de transactie die partijen voornemens zijn te effectueren ook zonder deze mededeling heeft te gelden als een overdracht van onderneming in de zin van voornoemde bepaling. Het lijkt mij echter van belang dat partijen zich dit ook formeel realiseren en wel door opname van een hierop gerichte bepaling in de akte. Verkoper verklaart dat de salarissen en het vakantiegeld t/m mei 2001 zijn betaald resp. voor rekening verkoper komen.
b) Vastgelegd dient te worden dat de voorraden, naar ik aanneem per 1 juni a.s., door partijen worden geteld en zullen worden verrekend. De prijs waarvoor de voorraden zullen moeten worden overgenomen, dient door partijen te worden bepaald. Ik neem aan dat het hierbij gaat om de inkoopprijs van de voorraden, doch heb dit niet gecontroleerd.
c) Vastgelegd dient te worden dat lopende boekingen, duurovereenkomsten zoals met onderhoudsbedrijven voor liften e.d. en overeenkomsten met touroperators door de koper worden voortgezet, voorzover normaal en gebruikelijk.
(.........) ".
2.7. In de in 2.2 genoemde akte van levering Astraat 1 te Y is onder meer halverwege pagina 2 respectievelijk op pagina 8 opgenomen:
"(.........)
hierna ook te noemen het verkochte, door koper te gebruiken conform haar huidige bestemming ten behoeve van de exploitatie van een hotel, café, restaurant, congresruimten met toebehoren.
(.........)" en
"(.........)
ROERENDE ZAKEN
Met deze levering van voorschreven registergoed is onlosmakelijk verbonden de levering van roerende zaken, welke bij afzonderlijke akte van levering van roerende zaken, op heden te mijnen overstaan te verlijden, zal worden gerealiseerd.
(.........)".
2.8. In de in 2.3 genoemde akte van levering van roerende zaken is verder onder punt 1 op pagina 3 respectievelijk onder de punten 2 en 3 op pagina 4 opgenomen:
"(.........)
in feite betreft het de gehele in het pand aanwezige inventaris, behoudens incidentele zaken welke op grond van overeenkomsten aan derden toebehoren. Tot en met eenendertig mei tweeduizend één komen de lusten en lasten van Hotel C voor rekening en risico verkopers. Vanaf één juni tweeduizend één komen de lusten en lasten voor rekening van koper.
(.........)";
"(.........)
Voorts neemt koper middels overname van de onderneming van verkoper I tevens over alle rechten en verplichtingen uit het afnamecontract dat is gesloten met genoemde bierbrouwerij." en
"De feitelijk levering der roerende zaken geschiedt op heden. Deze levering van roerende zaken is onlosmakelijk verbonden met de levering na te melden registergoederen waarvan de akte eveneens op heden te mijnen overstaan is verleden.
(.........)".
2.9. In een brief van 30 oktober 2001 van de heer G is met betrekking tot de overdracht van inventaris het volgende opgenomen:
"(.........)
Wij hebben de notaris aangegeven dat de onderneming werd uitgeoefend door E B.V., de beide andere vennootschappen hebben slechts inventaris geleverd. Gemakshalve is voorgesteld het volledige bedrag met B.T.W. te belasten daar de koper de B.T.W. toch kon verrekenen, hetgeen bij de koper geen probleem gaf.
(.........)".
2.10. De feitelijke exploitatie van Hotel C is rond de datum van koop en verkoop van 31 mei 2001 ongestoord doorgegaan.
2.11. Belanghebbende heeft het totaalbedrag van de op de onder 2.4 vermelde facturen in rekening gebrachte omzetbelasting van fl. 346.275,= in zijn aangifte over de maand juni 2001 in aftrek gebracht. De Inspecteur heeft deze aftrek gecorrigeerd bij de in geding zijnde naheffingsaanslag.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of terecht van belanghebbende het onder 2.11 genoemde bedrag aan omzetbelasting is nageheven.
Belanghebbende is van oordeel dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de onder 1.5 vermelde pleitnota's en de computeruitdraai, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
* (Desgevraagd) De vooraftrek is in de aangifte juni 2001 geclaimd op basis van de facturen die aan de afrekening van de notaris gehecht waren. Ik heb die facturen op 31 mei 2001 bij de notaris ontvangen en betaald.
* Omdat aftrek is geclaimd op basis van de facturen, trek ik de
stelling dat bij de notaris moet worden nageheven, in.
* (Desgevraagd) De aangifte juni 2001 is niet de eerste aangifte.
* (Desgevraagd) De onroerende zaak wordt gehuurd, de inventaris
wordt in Hotel C gebruikt, met mensen die al eerder in het
hotel werkten zijn nieuwe arbeidscontracten afgesloten.
De Inspecteur
* Er bestaat gerede twijfel over de realiteitswaarde van de
transacties van de inventaris, was er wel sprake van (onverdeelde) eigendom, maar ik neem niet het standpunt in dat de facturen onjuist zijn.
* Belanghebbende heeft bij de wijziging van niet naar wel met
omzetbelasting belaste koop nog een korting van fl. 127.500,= op de prijs weten te bedingen.
* Nu er geen verhaal mogelijk is van de aan de verkopende partijen opgelegde naheffingsaanslagen is er geen strijd met beginselen van behoorlijk bestuur ter zake van de naheffing bij belanghebbende.
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vernietiging van de naheffingsaanslag.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Op grond van de artikelen 2 en 15 van de Wet brengt de ondernemer de omzetbelasting welke in het tijdvak van aangifte door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur in aftrek.
De aftrek van belasting vindt op grond van artikel 15, vierde lid, van de Wet plaats overeenkomstig de bestemming van de goederen en diensten op het tijdstip waarop de belasting aan de ondernemer in rekening wordt gebracht.
4.2. De ondernemer moet de in een tijdvak verschuldigde omzetbelasting gezien het bepaalde in artikel 14 van Pro de Wet op aangifte voldoen. In artikel 19 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) is bepaald dat de ondernemer in dezen de belasting binnen één maand na het einde van het tijdvak overeenkomstig de aangifte aan de ontvanger moet betalen. In het derde lid van artikel 19 van Pro de AWR is verder aangegeven dat bij ministeriële regeling regels worden gesteld met betrekking tot het tijdvak waarover de belasting moet worden betaald.
4.3. In artikel 25 van Pro de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen is onder meer voor de omzetbelasting bepaald dat het tijdvak waarover belasting moet worden betaald een kalenderkwartaal is, dan wel indien de Inspecteur dat vordert, dan wel de ondernemer over een kalendermaand aangifte doet, de kalendermaand.
Naar het oordeel van het Hof kan uit zowel de uitlatingen ter zitting van belanghebbende als de door de Inspecteur ter zitting overgelegde computeruitdraai van de aangifte omzetbelasting over de maand juni 2001 worden afgeleid dat belanghebbende aangifte omzetbelasting deed over een tijdvak van een kalendermaand. Belanghebbende heeft overigens ook feitelijk aangifte omzetbelasting gedaan over de maand juni 2001.
4.4. Vaststaat dat de facturen inzake de inventaris, gedagtekend 30 mei 2001, door verkopers ten kantore van de notaris op 31 mei 2001 aan belanghebbende zijn uitgereikt. Gezien het vorenstaande bestaat dan recht op aftrek van in rekening gebrachte omzetbelasting in het tijdvak van aangifte waarin 31 mei 2001 valt. Dat het tijdstip van uitreiking van de factuur beslissend is, blijkt ook uit het arrest van de Hoge Raad van 26 november 1986, nr. 23 522, VN 19987/229. Gezien het vorenstaande moet belanghebbende het recht op aftrek in de aangifte van de maand mei 2001, althans niet die van juni 2001, geldend maken.
4.5. Naar het oordeel van het Hof is het niet mogelijk dat het recht op aftrek, dat in dezen is ontstaan in mei 2001, geldend wordt gemaakt in een ander tijdvak, in casu juni 2001. De ondernemer brengt de in rekening gebrachte omzetbelasting direct en onmiddellijk in aftrek. Voor steun voor dit oordeel verwijst het Hof naar de arresten van de Hoge Raad van 3 juni 1981, nr. 20 069, BNB 1981/229 en van 9 december 1987, nr. 24 500, BNB 1988/90. Dat het recht op aftrek direct en onmiddellijk moet worden uitgeoefend wordt naar het oordeel van het Hof ook door de Europese rechtspraak ondersteund. Het Hof verwijst in dezen onder meer naar de uitspraken van het Hof van Justitie van 11 juli 1991, nr. C-97/90 FED 1991/647, en van
15 januari 1998, nr. C-37/95, VN 1998/29.14.
4.6. Gezien het vorenstaande heeft belanghebbende in het tijdvak juni 2001 geen recht op aftrek van de op de op
31 mei 2001 uitgereikte facturen voor de inventaris in rekening gebrachte omzetbelasting. Nu vaststaat dat die omzetbelasting op de aangifte over het tijdvak juni 2001 in aftrek is gebracht, heeft de Inspecteur die in geding zijnde omzetbelasting terecht nageheven.
4.7. Naar het oordeel van het Hof is het vorenstaande ook in overeenstemming met de bepalingen van de Zesde richtlijn betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (77/388/EEG) (hierna: de Zesde richtlijn). Op grond van artikel 17, lid 1, van de Zesde richtlijn ontstaat het recht op aftrek op het tijdstip waarop de aftrekbare belasting verschuldigd wordt. Op grond van het gestelde in artikel 10, lid 2, van de Zesde richtlijn hebben de lidstaten de mogelijkheid om in dezen te bepalen dat de omzetbelasting uiterlijk bij het tijdstip van uitreiking van de factuur verschuldigd wordt.
In artikel 22, lid 4, van de richtlijn is onder meer bepaald dat iedere belastingplichtige binnen een door elke lidstaat vast te stellen termijn aangifte moet doen en dat het belastingtijdvak door de lidstaten kan worden vastgesteld op een, twee of drie maanden. Overigens is het ook mogelijk andere tijdvakken vast te stellen.
4.8. Door hier voor omzetbelasting verschuldigd ter zake van de in geding zijnde inventaris gezien het gestelde in artikel 13, lid 1, van de Wet uit te gaan van het tijdstip dat de facturen zijn uitgereikt, heeft Nederland gebruik gemaakt van de in de Zesde richtlijn geboden ruimte. Dat de verkopers in dezen optreden als ondernemer is overigens blijkens het gestelde in van partijen afkomstige stuken niet in geding. Met de aftrek van belasting in het tijdvak van uitreiking van de factuur wordt het tijdstip van aftrek, conform het gestelde in de richtlijn, gekoppeld aan het tijdstip waarop die belasting verschuldigd is.
Ook de nationale uitwerking inzake de aangifte omzetbelasting en het tijdvak, kwartaal dan wel maand, spoort met het ter zake bepaalde in de richtlijn.
4.9. In de loop van het geding vindt het Hof aanleiding om ten overvloede nader in te gaan op de toepassing van artikel 31 van Pro de Wet. Op grond van voornoemd artikel worden geacht bij overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen, al dan niet tegen vergoeding of in de vorm van een inbreng in een vennootschap, geen leveringen of diensten plaats te vinden. Tenzij bij ministeriële regeling anders is bepaald, treedt degene op wie de goederen overgaan in de plaats van de overdrager.
Artikel 31 van Pro de Wet is gebaseerd op het bepaalde in artikel 5, lid 8, jo. artikel 6, lid 5 van de Zesde richtlijn. In artikel 5, lid 8 van de Zesde richtlijn is - voor zover van belang - bepaald dat lidstaten zich in geval van een overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap, op het standpunt kunnen stellen dat geen levering van goederen heeft plaatsgevonden.
4.10. Bij de wijziging van artikel 31 van Pro de Wet per 24 juni 1998 heeft de wetgever aangegeven dat met de wijziging is beoogd nauw aan te sluiten bij de bepalingen van de Zesde richtlijn (Kamerstukken II 1997/98, 25 709, blz. 15). Overigens werd door de Hoge Raad ook voor die wijziging bij de toepassing van artikel 31 van Pro de Wet uitgegaan van de overdracht van de zogenoemde algemeenheid van goederen uit de Zesde richtlijn (zie o.a. het arrest van de Hoge Raad van 14 april 1999, nr. 32 272, VN 1999/21.25).
4.11. Voor de toepassing van artikel 31 van Pro de Wet is bepalend of sprake is van de overgang van een algemeenheid van goederen. In dat kader is, mede blijkens hetgeen is overwogen in het arrest van de Hoge Raad van 9 september 1992, nr. 27 897, V-N 1992, blz. 2866, van belang dat de overeenkomst van de overgang ertoe strekt zaken over te dragen als geheel met behoud van de door de gezamenlijke bestemming bepaalde samenhang.
In het arrest Zita Modes Sàrl, 27 november 2003, nr. C-497/01, VN 2003/61.18, heeft het Hof van Justitie de corresponderende bepaling van de Zesde richtlijn als volgt ingevuld:
"(.........)
geldt voor elke overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een bedrijfsonderdeel vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend. Bij een dergelijke overdracht moet de verkrijger evenwel de bedoeling hebben om de aldus overgedragen handelszaak of bedrijfsonderdeel te exploiteren, en niet om de betrokken activiteit onmiddellijk zonder meer te vereffenen en in een voorkomend geval de voorraden te verkopen.
(.........)".
4.12. Gelet op het gestelde onder de feiten en de overige omstandigheden, te kennen uit de door partijen overgelegde stukken, is het Hof van oordeel dat de verkopers, die de gezamenlijke eigendom van de inventaris van het Hotel C bezaten, elk voor zich dan wel gezamenlijk, de inventaris exploiteerden ter uitoefening van het hotel-, café- en restaurantbedrijf van de vroegere eigenaar van het Hotel C. Van drie afzonderlijke leveringen kan vanwege de gezamenlijke eigendom van de inventaris overigens geen sprake zijn. Dat met de exploitatie van de inventaris als ondernemer werd opgetreden, een bedrijf werd uitgeoefend, moge mede blijken uit het feit dat facturen werden uitgereikt met berekening van omzetbelasting en dat die facturen zonder meer door belanghebbende zijn geaccepteerd. Dat de verkopers in dezen als ondernemer moeten worden aangemerkt, is overigens niet in geschil. De overgedragen inventaris heeft in het bedrijf van belanghebbende, zij het onder een andere juridische titel, dezelfde functie.
4.13. Gezien het vorenstaande is het Hof van oordeel dat de overdracht van de inventaris van het Hotel C aan belanghebbende moet worden aangemerkt als de overgang van een algemeenheid van goederen als bedoeld in artikel 31 van Pro de Wet en artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn. Met de overdracht van de inventaris in gezamenlijke eigendom aan belanghebbende wordt immers een grote hoeveelheid goederen als geheel overgedragen, welke goederen met behoud van de samenhang door belanghebbende in haar bedrijf worden gebezigd en wel in dezelfde functie als voorheen. Dat de exploitatie van de inventaris nu is ingebed in de onderneming van belanghebbende, zijnde de exploitatie van een hotel-, café- en restaurantbedrijf, doet daar niet aan af. Er is geen sprake van de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten. Overigens geldt het vorenstaande naar het oordeel van het Hof ook voor de situatie dat elk van de verkopers een deel van de inventaris zou hebben geleverd.
De enkele stelling ter zitting dat met de werknemers nieuwe contracten zijn afgesloten, verhindert niet dat, mede gezien de onder 2.6 vermelde door koper en verkopers getekende brief van 31 mei 2001, sprake is van de overdracht van een onderneming.
4.14. Met de toepassing van artikel 31 van Pro de Wet wordt in dezen ook voldaan aan de in r.o. 39 van het onder 4.11 genoemde arrest Zita Modes Sàrl geformuleerde doelstelling van deze regeling om overdrachten van ondernemingen of delen daarvan te vergemakkelijken. Overigens is de onderhavige transactie een onderdeel van een onlosmakelijk geheel van activiteiten dat de overdracht van de onderneming, de exploitatie van het Hotel C, bewerkstelligt. Gelet op het overwogene in voornoemd arrest Zita Modes Sàrl zou heffing van omzetbelasting in deze gevallen de doelstelling, het vergemakkelijken van de overdracht van de onderneming, sterk frustreren. Ook het beginsel van de fiscale neutraliteit verzet zich er tegen dat bij de overdracht van een onderneming tot heffing van omzetbelasting wordt gekomen afhankelijk van de feitelijke invulling van de overdracht van de onderneming.
4.15. Belanghebbende stelt dat, zo artikel 31 van Pro de Wet toepassing dient te vinden, het gestelde in de resolutie van 23 april 1986, nr. 286-1389, VN 1986/1125, (hierna: de resolutie) naheffing verhindert. De Inspecteur moet in dezen, aldus belanghebbende, een keuze maken tussen naheffing bij de leverancier dan wel de afnemer. Door op "beide paarden te wedden" wordt in strijd met de resolutie gehandeld en moet de naheffingsaanslag worden vernietigd. Verder is belanghebbende van mening dat voldoende zorgvuldig is gehandeld, als bedoeld in de resolutie, zodat ook om die reden naheffing niet aan de orde kan zijn.
4.16. In de resolutie is - voor zover te dezen van belang - het volgende opgenomen:
"(.........)
Het ligt evenwel voor de hand dat de fiscus uiteindelijk niet beide mogelijkheden kan benutten, doch daarvan slechts een alternatief gebruik kan maken, zulks met inachtneming van de regels van goed bestuur.
(.........)
Een en ander betekent overigens niet, dat er geen vrijheid meer zou bestaan om bij de afnemer de in aftrek gebrachte omzetbelasting na te heffen indien aannemelijk is dat naheffing bij de leverancier geen effect zal sorteren. Onverlet de ratio van art. 37 van Pro de wet blijft de afnemer immers zelf verantwoordelijk voor hetgeen hij zich in rekening laat brengen en dient ook de mogelijk daaruit voortvloeiende schade door hemzelf gedragen te worden. Bezien in het licht van het stelsel van heffing van de omzetbelasting is hij de meest gerede partij om erop toe te zien dat de aan hem uitgereikte factuur volgens de eisen der wet is opgemaakt.
Niettemin zijn er omstandigheden denkbaar dat, en zulks wederom met inachtneming van de regels van goed bestuur, de aftrek bij de afnemer in stand kan worden gelaten. Hiervan zal sprake kunnen zijn, indien de afnemer niet kan worden verweten dat hij bij de beoordeling van de aan hem uitgereikte factuur niet de nodige zorgvuldigheid heeft betracht en hij gezien de hem ter beschikking staande gegevens en het geheel van de feiten en omstandigheden redelijkerwijs tot de gevolgtrekking kon komen dat de leverancier de in rekening gebrachte omzetbelasting verschuldigd was. Een en ander dient per geval afzonderlijk te worden beoordeeld.
(.........)".
4.17. Gezien hetgeen in de resolutie is opgenomen, heeft de Inspecteur, nu gelet op de door hem afgelegde geloofwaardige verklaring dat naheffing bij de verkopers geen effect heeft gesorteerd en zal sorteren, naar het oordeel van het Hof de vrijheid om in dezen alsnog een naheffingsaanslag aan belanghebbende op te leggen. Naheffing kan overigens, zoals belanghebbende terecht aangeeft, niet in alle gevallen plaatsvinden. Indien, aldus de resolutie, belanghebbende niet kan worden verweten dat zij bij de beoordeling van de facturen niet de nodige zorgvuldigheid heeft betracht en zij redelijkerwijs tot de gevolgtrekking kon komen dat de leveranciers de in rekening gebrachte omzetbelasting verschuldigd waren, blijft de aftrek in stand.
4.18. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende, gezien de zich voordoende feiten en omstandigheden, in dezen niet de nodige zorgvuldigheid heeft betracht en zij redelijkerwijs niet tot de gevolgtrekking kon komen dat de verkopers de in rekening gebrachte omzetbelasting verschuldigd waren.
Het Hof overweegt daarbij dat:
-(niet weersproken) de heer A als bestuurder van belanghebbende en van de onder 2.1 vermelde hotelgroep goed bekend is in de horeca/hotelbranche en tevens bekend is met de overdracht van ondernemingen en de fiscale gevolgen;
-(niet weersproken) het doel van de transactie van den beginne was de overdracht van en de voortzetting van de exploitatie van het Hotel C;
-er tot 25 mei 2001 in onder 2.5 genoemde concepten van de koopovereenkomsten zonder meer vanuit werd gegaan dat artikel 31 van Pro de Wet toepassing diende te vinden;
-berekening van omzetbelasting in dezen, zie 2.5, op initiatief van de heer E BV plaatsvond, zonder dat ter zake door diens adviseur, de heer G en de notaris enige toelichting werd gegeven op de wijziging van standpunt;
-de heer G heeft aangegeven, zie 2.9, dat gemakshalve is voorgesteld de volledige koopsom met omzetbelasting te belasten daar de koper de omzetbelasting kon verrekenen, hetgeen bij de koper geen probleem gaf;
-er in een zeer laat stadium, zonder toelichting, andere dan de voorziene verkopers van de inventaris in beeld kwamen;
-de mede door belanghebbende getekende brief van 31 mei 2001, zie 2.6, melding maakt van de overdracht van een onderneming en ook overigens duidt op de overdracht van een onderneming;
-verkoop van hotel en verkoop van de inventaris blijkens de onder 2.7 en 2.8 vermelde bepalingen in de akten onlosmakelijk met elkaar verbonden zijn;
-met de overdracht van de inventaris een substantieel bedrag is gemoeid.
Verder is het Hof van oordeel dat de op het laatste moment optredende wijzigingen, de nieuwe verkopers en de gezamenlijke eigendom van de inventaris, bij belanghebbende, bekend zijnde met de problematiek van overdracht van ondernemingen in de branche, ook anderszins vragen zouden hebben moeten oproepen over de omzetbelastingtechnische gevolgen. De heer A, als bestuurder van belanghebbende en van de hotelgroep, heeft door zich niet, zoals normaliter geschiedde, te laten bijstaan door zijn adviseurs/ boekhouder bewust het risico genomen dat ten onrechte omzetbelasting in rekening werd gebracht.
4.19. Gelet op het vorenstaande is terzake van de overdracht van de inventaris ten onrechte omzetbelasting berekend, welke belasting gezien het bepaalde in artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de Wet niet voor aftrek in aanmerking komt. Belanghebbende is echter van mening dat gezien de tekst en de geschiedenis van die bepaling in relatie tot de bepalingen in zake de aftrek in de Tweede richtlijn van de Raad van 11 april 1967 (PB 1967, blz. 1303) en de Zesde richtlijn deze omzetbelasting toch terecht door belanghebbende in aftrek werd gebracht.
4.20. Het Hof is van oordeel dat alleen al op basis van vaste rechtspraak van de Hoge Raad in dezen geen recht op aftrek bestaat. Dat uitgangspunt van de Hoge Raad is overigens in overeenstemming met de bepalingen terzake in de Zesde richtlijn. In artikel 18 van Pro de Zesde richtlijn is opgenomen dat de ondernemer voor de uitoefening van het recht op aftrek in het bezit moet zijn van een overeenkomstig artikel 22, lid 3, van de Zesde richtlijn opgestelde factuur. Verder is het Hof van oordeel dat aan de betreffende wetsgeschiedenis betekenis moet worden ontzegd, omdat thans andere communautaire bepalingen van toepassing zijn en de rechter op basis van vaste Europese rechtspraak de nationale bepaling moet uitleggen in het licht en de bewoordingen van die communautaire bepalingen.
4.21. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vraag aan de zijde van de Inspecteur. De naheffingsaanslag is alsdan, dat is ook niet in geding, tot het juiste bedrag opgelegd. De Inspecteur heeft derhalve terecht bij zijn uitspraak op bezwaar die naheffingsaanslag gehandhaafd.
5. Griffierecht
Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk wordt vergoed.
6. Proceskosten
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan door A. Bijlsma, voorzitter, G.D. van Norden en B.G. van Zadelhoff, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 30 mei 2005
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 30 mei 2005
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.