Uitspraak
BELASTINGKAMER
Nr. 04/01554
HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
U I T S P R A A K
Uitspraak van het gerechtshof te 's-Hertogenbosch, twaalfde enkelvoudige Belastingkamer, op het beroep van de X te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/P/kantoor Z van de rijksbelastingdienst (hierna: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1995 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 180.129, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen fl. 123.698.
1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 37.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.3. Belanghebbende heeft, na daartoe door het hof in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur heeft schriftelijk gedupliceerd.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 25 april 2006 te 's Hertogenbosch.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, vergezeld van zijn gemachtigde de heer A, alsmede, namens de Inspecteur, de heer B.
1.5. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de wederpartij. Het hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
1.6. Het hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. In juli 1995 heeft belanghebbende het pand aan de A-straat 1 te Q (hierna: het pand), blijkens de afrekening van de notaris van 4 juli 1995, verworven voor een bedrag van in totaal
fl. 394.490,66. De aankoop is voor een bedrag van ten minste fl. 320.000 gefinancierd door middel van een verkregen hypothecaire lening. Het restant van het aankoopbedrag alsmede de verdere uitgaven aan of in verband met het pand en de huisvesting erin, zijn gefinancierd door middel van leningen in rekening-courant bij C.
2.2. Het pand staat ingeschreven in het register, bedoeld in artikel 6 van Pro de Monumentenwet 1988.
2.3. In het hoorverslag van 12 april 1999, waarmede namens belanghebbende is ingestemd blijkens de brief van 15 juni 1999 van de toenmalige adviseur D, is opgenomen:
"(...)
In juli 1995 heeft belanghebbende de eigendom verkregen van een aan de A-straat 1 te Q gelegen pand. Het gehele pand staat ingeschreven in het register, bedoeld in artikel 6 van Pro de Monumentenwet 1988. De koopsom van f. 400.000 is tot aan een bedrag van f. 320.000 gefinancierd door middel van een hypothecaire geldlening. Het resterende deel van de koopsom en de op de aankoop volgende verbouwingskosten zijn gefinancierd door middel van leningen in rekening-courant (ABN/AMRO 000000000).
Belanghebbende heeft sinds medio 1994 gezocht naar een geschikt pand in Q om zijn studerende dochters te huisvesten. Voorheen woonde de 2 in Q studerende dochters enkele jaren in een deel van een bouwvallig pand aan de B-straat te Q. De betreffende woonruimten kenden slechte sanitaire voorzieningen en vertoonden lekkages en vochtvorming. Beide dochters bewoonden het pand mede als zg. kraakwacht. De dochters betaalden ieder voor deze woonruimte een maandelijks bedrag van f 200, exclusief gas en electra.
Aangezien op 16-jarige leeftijd ook de jongste dochter in Q zou gaan studeren achtte belanghebbende het wenselijk dat de drie dochters in Q een gezamenlijke woonruimte zouden gaan betrekken. Dit mede om er voor te zorgen dat de oudere dochters de zorg voor en het toezicht op de jongste dochter op zich zouden nemen.
Het pand aan de A-straat (hierna: het pand) werd door de voormalige eigenaar verhuurd aan 4 studentes.
Belanghebbende heeft het pand gekocht door tussenkomst van een makelaar die bemiddelde voor de verkopende partij, de heer E uit R. Voordat belanghebbende tot aankoop besloot heeft hij het pand bouwtechnisch laten taxeren door F.
Het pand bestaat uit een kelder van ongeveer 25m2, de begane grond en daarboven een drietal woonunits.
Vrij snel na de aankoop hebben de oudste in Q studerende dochters het pand betrokken. Dit mede om kraak van het pand te voorkomen. Vanaf december 1995 hebben de 3 in Q studerende dochters het pand definitief betrokken.
In het najaar van 1995 is een begin gemaakt met diverse werkzaamheden aan het pand.
Kort samengevat zijn de volgende werkzaamheden verricht:
- het afbikken van de kelderwanden en de keldervloer en vervolgens het impregneren van de vloer en de wanden om deze waterdicht te krijgen;
- het slopen van de op de begane grond gelegen keuken, en het plaatsen van een nieuwe keuken in de kelder. Hiermee werd de kelder weer in authentieke staat hersteld;
- binnen- en buitenschilderwerk;
- het vervangen van ruiten;
- het beoordelen van de toestand van het dak en de dakconstructie en het herstellen van daklekkages;
- het impregneren van de vloeren.
G heeft bij de verbouwingswerkzaamheden een coördinerende rol vervuld. G heeft hiervoor een provisie ontvangen van 10% van de verbouwingskosten.
De verbouwingswerkzaamheden hebben tot begin 1996 geduurd. Eerst begin 1996 waren de verplaatsing van de keuken en de herinrichting van de begane grond gerealiseerd.
Na afronding van de verbouwingswerkzaamheden ziet de indeling van het pand er als volgt uit.
De kelder is in gebruik als keuken.
De begane grond is ingericht als kantoorruimte en bevat een buro, fauteuils, een bank, een tafel, een boekenkast, een garderobe, een televisie, een bergruimte en een toiletgelegenheid.
De drie verdiepingen zijn in gebruik als woonruimte voor de dochters. Iedere verdieping is compleet ingericht met een buro, een zitgelegenheid, inbouwkasten tbv ieders persoonlijke garderobe, vitrage, bed, lampen, horren, gordijnen, vloertapijten.
Verder bevinden zich op de tweede verdieping een toiletgelegenheid en een badkamer voor gezamenlijk gebruik.
De woonunits op de eerste en derde verdieping beschikken tevens over een televisie.
Daarnaast is het pand nog ingericht met een fornuis, een wasmachine en een droogtrommel.
De volledige inrichting van het pand is gebeurd voor rekening van belanghebbende.
Belanghebbende is directeur-enig aandeelhouder van de in Y gevestigde besloten vennootschap H BV (hierna: de BV). De BV is juridisch tot stand gekomen bij notariële akte van 31 maart 1978 en heeft voorzover hier van belang als statutaire doelstelling het beheer en de belegging van vermogenswaarden en het deelnemen in andere vennootschappen en ondernemingen met een soortgelijk of aanverwant doel.
Ultimo 1994 en 1995 bestaan de bezittingen van de BV nagenoeg geheel uit een vordering in rekening-courant op haar directeur van respectievelijk fl. 593.738 en fl. 524.446, en enige liquide middelen. De samenstelling van de bezittingen van de BV is tot op heden nauwelijks gewijzigd.
De omzet van de BV bestaat nagenoeg geheel uit de rente-inkomsten en enige inkomsten uit effecten. De salariskosten zijn nihil.
Op 1 juli 1995 is belanghebbende met de BV een huurovereenkomst aangegaan. Belanghebbende verhuurt vanaf voornoemde datum de begane grond van het pand. Partijen komen verder overeen dat de verhuurde ruimte gestoffeerd en gemeubileerd wordt opgeleverd, dat gebruik van keuken en toilet is toegestaan en dat de kosten van gas en water voor rekening komen van de verhuurder alsmede verder onderhoud. De huursom bedraagt f 1.500 per maand. De huurovereenkomst is zowel door de huurder als de verhuurder voor akkoord getekend. Bij het bepalen van de huursom is naar zeggen van belanghebbende een jaarprijs van f 450 per m2 het uitgangspunt geweest.
Belanghebbende stelt dat hij deze ruimte in zijn hoedanigheid van directeur van de BV heeft gehuurd omdat hij het vanuit zakelijk oogpunt bezien wenselijk achtte in Q over een ruimte te beschikken waar hij in alle rust zijn financiële literatuur kan bestuderen. Belanghebbende stelt dat het de bedoeling is dat de BV zich te zijner tijd gaat bezighouden met beleggingsactiviteiten in te Q en omgeving gelegen onroerende zaken. Tot op heden zijn in deze geen activiteiten ontplooid binnen de BV. Belanghebbende heeft naar zijn zeggen op dit moment ook geen concrete activiteiten in deze op het oog.
Belanghebbende heeft een aantal bescheiden overgelegd waaruit blijkt dat in 1997 en 1998 de correspondentie met diverse uitgevers van financiële periodieken zowel via het adres in Q als via het adres in Y verloopt.
Belanghebbende heeft met dagtekening 1 december 1995 een reglement met betrekking tot bewoning opgesteld. In dit reglement is o.a. bepaald dat iedere dochter een kamer voor volledig gebruik heeft en dat bepaalde ruimten voor gemeenschappelijk gebruik zijn bestemd.
In het reglement met betrekking tot de bewoning is verder aangegeven dat de directie van de BV de door haar gehuurde ruimte ter beschikking stelt van de medebewoners met als tegenprestatie de bewaking en het in goede staat houden van die ruimte.
Eveneens met dagtekening 1 december 1995 heeft belanghebbende een als huurovereenkomst omschreven geschrift opgesteld ten behoeve van de drie dochters. In dit geschrift is kortgezegd bepaald onder welke voorwaarden de dochters de woonunits kunnen gebruiken.
Iedere dochter betaalt een bedrag van f 450 per maand. Alle lasten, behalve de telefoonkosten, komen voor rekening van belanghebbende en zijn echtgenote. Het geschrift is alleen getekend door belanghebbende. Belanghebbende heeft ondertekend met "JE VADER" en heeft vervolgens zijn handtekening geplaatst.
Belanghebbende stelt dat de verhuur mede de volledige inrichting van de woonunits en de kelder omvat en dat sprake is van een zg. all-in-huur.
Belanghebbende heeft zich naar zijn zeggen met betrekking tot de vaststelling van de met de dochters overeen te komen huursom laten leiden door informatie die hij heeft ingewonnen bij familie van studenten die een vergelijkbare gemeubileerde woonruimte huren in Q.
Belanghebbende heeft geen informatie ingewonnen bij onroerend-zaakdeskundigen zoals makelaars. Belanghebbende heeft naar zijn zeggen bij de uiteindelijke huurbepaling mede de inkomenspositie van zijn dochters in ogenschouw genomen; de overeen te komen huursom diende in een redelijke verhouding te staan tot het inkomen van de betreffende dochters.
(...)"
2.4. Belanghebbende heeft in zijn aangifte over het onderhavige jaar 1995 ter zake van de onderhoudskosten en andere lasten met betrekking tot het pand in Q een bedrag van fl. 53.228 in aftrek gebracht. In de bijlage bij zijn brief met dagtekening 4 maart 1999, heeft belanghebbende, op verzoek van de Inspecteur, betaalbewijzen en facturen verstrekt van gedane uitgaven. Volgens de door belanghebbende overgelegde stukken bedragen deze uitgaven tezamen fl. 53.228, welke op grond van de door de Inspecteur gemaakte opstelling op pagina 5 van het verweerschrift als volgt gespecificeerd kunnen worden:
"(...)
wasdroger fl. 3.115
meubels - 1.344
TV en meubels - 1.461
Bedden - 598
Diverse uitgaven tbv. inrichting pand - 2.900
Kasten - 5.532
Keukenapparatuur - 7.830
Ombouw kelder tot keuken - 8.812
fl. 31.592
Onderhoudskosten - 21.566
Totaalbedrag fl. 53.158
Ontbrekende bescheiden - 70
Totaal fl. 53.228
(...)"
2.5. Op bladzijde 3 van het verweerschrift van 1 december 2004 specificeert de Inspecteur het door hem verdedigde bedrag van fl. 123.698 als belastbaar inkomen als volgt:
"(...)
Aangegeven belastbaar inkomen f. 72.158
Hoger huurwaardeforfait (correctie f4.200 i.p.v. f6.160) - 4.200 +
Meer rente-inkomsten Australische dollars - 4.156 +
Minder aftrek premies lijfrenten (polis 1) - 739+
Minder kosten i.v.m. verhuur onroerende zaken Q
(f. 10.783 i.p.v. f. 53.228) - 42.445+
Nader vast te stellen belastbaar inkomen f. 123.698
(...)"
2.6. In de motivering van het pro-forma beroepschrift van 24 augustus 2004 concludeert belanghebbende primair tot een belastbaar inkomen groot fl. 45.997. Het bedrag van fl. 45.997 is door hem niet nader berekend, toegelicht of onderbouwd, noch ook gespecificeerd, anders dan hierna vermeld.
In dat verband vermeldt het beroepschrift onder meer:
"(...)
Ter zake van de hypotheek zijn de volgende kosten gemaakt.
Betaling Datum Crediteur Omschrijving Bedrag Bijlage
In fl. nr.
00.00.00.000 ??.08 C afsluitprovisie 1000,00 A1
00.00.00.000 10.08 I hypotheekakte 2404,92 A2
00.00.00.000 29.06 F taxatie tbv hypotheek 747,30 A3
Totaal 4152,22
(...)"
en voorts, als aldaar op bladzijde 3 tot en met 5 gespecificeerd:
kosten ter zake van de uitvoering van werkzaamheden 45.584,64
kosten voor keukenapparatuur 2.876,41
kosten voor inventaris 28.465,34
Overige kosten 2.149,44
Het bedrag van fl. 45.584,64 is bij de conclusie van repliek nader gesteld op fl. 45.424,69. Onder de kosten voor inventaris ad fl. 28.466,34 is opgenomen, met als crediteur verkoper huis, koopsom roerende zaken fl. 15.000. In bijlage D 1A bij onder meer de conclusie van repliek is ter zake omschreven: "overgordijnen op diverse verdiepingen, rolgordijnen voor de kantelramen, kasten, grote spiegel, fornuis."
2.7. Bij het beroepschrift zijn als bijlagen onder meer overgelegd bijlage 14, een brief van J van 29 oktober 2003, inzake de hoogte van kamerhuur, en bijlage 15, een brief van J van 30 oktober 2003 inzake de hoogte van de huur van het pand.
Bijlage 14 was bij brief van 29 oktober 2003 door belanghebbende aan de fiscus ingezonden, bij brief van 5 mei 2004 heeft belanghebbende bijlage 14 nogmaals en bijlage 15 aan de fiscus ingezonden.
2.8. In de kennisgeving op een bezwaarschrift, die de Inspecteur op 29 maart 2004 aan belanghebbende heeft toegezonden, is onder meer opgenomen:
"(...)
Gelet op al het voorgaande kom ik dan ook tot de conclusie dat met het voorstel van 16 oktober 2003 om de helft van de onderhoudskosten ad f. 21.566 in aftrek toe te staan ruimschoots aan uw belangen tegemoet is gekomen. Dit geldt te meer nu u naar mijn oordeel niet aannemelijk hebt gemaakt dat de door de vier huurders in totaal voor het gebruik van het pand betaalde huursom meer bedraagt dan 50% van de economische huurwaarde. Ook indien rekening moet worden gehouden met een maand afschrijvingskosten op de in de verhuur begrepen roerende zaken kom ik tot voorgaande conclusie. Desalniettemin zal ik bij mijn uiteindelijke beslissing mede uitvoering geven aan het in voornoemde brief opgenomen compromisvoorstel.
(...)"
Dienovereenkomstig is in verband met het pand een bedrag van fl. 10.783 in mindering gebracht bij het bepalen van het belastbaar inkomen.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft, naar het hof verstaat, het antwoord op de volgende vragen:
- Op welk bedrag dienen de zuivere inkomsten uit de verhuur van het pand in Q te worden gesteld; en
- Is sprake van schending van het zorgvuldigheidsbeginsel en/of het motiveringsbeginsel
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende
In mijn beroepschrift heb ik een staatje bijgevoegd van de onderhoudskosten die zijn gemaakt. In de aangifte heb ik een bedrag aan onderhoudskosten gerapporteerd. Dit bedrag was niet correct. Er zijn namelijk overige posten die niet in de aangifte zijn meegenomen terwijl ik dit wel kosten vind die aftrekbaar zijn. Er zijn bepaalde zaken niet meegenomen en hiervan heb ik in beroep een overzicht gemaakt. Als je mijn ingediende aangifte neemt en de kostenpost elimineert en je neemt mijn nieuwe overzicht hiervoor in de plaats dan kom je op een belastbaar inkomen van fl. 45.997.
Ik wil benadrukken dat de prijs die per kamer is betaald een all-in prijs was voor de huur van de gemeubileerde kamer. Er is door een onafhankelijke partij, J BV, aangegeven dat dit een zakelijke prijs was.
De Inspecteur
Met betrekking tot de inventaris die voor fl. 15.000 is overgenomen van de oude eigenaar, heeft belanghebbende mijns inziens niet aannemelijk gemaakt dat deze wordt verhuurd aan de dochters. Verhuur heeft mijns inziens niet plaatsgevonden tegen de waarde in het economische verkeer. Er is hier sprake van een all-in prijs van fl. 450 per maand per dochter, we weten niet waarvoor wordt betaald. Het bedrag ziet op het ter beschikking stellen van de woonruimte, de rest is onduidelijk.
Wat betreft de tabellen met prijsstijgingen van woningen in Q merk ik op dat dit algemene cijfers zijn. Er is in casu geen sprake van kale huur dus cijfers zijn niet vergelijkbaar. De door de B.V. betaalde huur is niet in geschil. Het beperkte gebruiksrecht van de B.V. en de huur die daarvoor verschuldigd is, impliceert dat de huur die de dochters betalen erg laag is. Belanghebbende heeft bij het vaststellen van het huurbedrag gekeken naar de draagkracht van dochters, dus is geen zakelijke huurprijs overeengekomen.
Ik heb tot een bedrag van fl. 53.158 nota's aangetroffen die zien op investeringen in het gebouw en in roerende zaken. Een bedrag van fl. 21.566 kwalificeert mijn inziens als onderhoudskosten. Het overzicht dat belanghebbende in de beroepsfase verstrekt is tardief. Belanghebbende heeft niet aan zijn bewijsplicht voldaan. Ik bestrijd dat er meer kosten in aftrek kunnen worden gebracht.
Met betrekking tot de taxatiekosten ad fl. 747,30 merk ik op dat die nooit in geschil zijn geweest. Als dat bedrag al extra in aftrek kan worden gebracht dan zitten ze reeds in het compromis. Interne compensatie.
3.3. Belanghebbende concludeert primair tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van het belastbaar inkomen naar een bedrag van fl. 45.997, subsidiair concludeert hij tot gegrondverklaring van het beroep en vermindering van het belastbaar inkomen en meer subsidiair concludeert hij tot gegrondverklaring van het beroep en terugverwijzing naar de Inspecteur.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Het geschil betreft de grootte van de aftrekposten van of in verband met het pand A-straat 1 te Q dat voor belanghebbende behoort tot de sfeer van de inkomsten uit vermogen.
Van bij het bepalen van het belastbaar inkomen in mindering komende of te brengen bedragen rust de bewijslast op de belanghebbende.
4.2. Voor de in geding zijnde aftrekposten is voorts van betekenis het bepaalde in de artikelen 35 en 36 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet IB'64)
4.3. Op grond van artikel 3 en Pro 4 van de Wet IB'64 behoren de zuivere inkomsten uit vermogen tot het belastbaar inkomen. Zuivere inkomsten zijn de inkomsten minus de aftrekbare kosten (artikel 21 van Pro de Wet IB'64). Artikel 24 van Pro de Wet IB'64 bepaalt vervolgens dat tot de inkomsten uit vermogen behoren alle niet als winst uit onderneming, als winst uit aanmerkelijk belang of als inkomsten uit arbeid aan te merken voordelen uit onroerende en roerende zaken.
Aftrekbare kosten zijn de op de inkomsten drukkende kosten voor zover zij zijn gemaakt tot verwerving, inning en behoud van die inkomsten en in hun totale omvang niet overtreffen hetgeen gebruikelijk is (artikel 35 van Pro de Wet IB'64).
4.4. Artikel 36, lid 8 van de Wet IB'64 (tekst 1995) luidt:
"(...) Ingeval bij het bepalen van de zuivere inkomsten met betrekking tot de eigen woning of een gedeelte van een eigen woning ten aanzien van een ander dan de belastingplichtige artikel 42a, eerste of vijfde lid van toepassing is, worden met betrekking tot die woning of dat gedeelte van een woning ten aanzien van hem de aftrekbare kosten - andere dan renten van schulden, kosten van geldleningen en periodieke betalingen ingevolge rechten van erfpacht,opstal of beklemming - in aanmerking genomen tot ten hoogste het bedrag van de door hem genoten voordelen uit die woning of dat gedeelte van een woning. (...)"
4.5. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 30 november 1994, nr. 29 997, onder meer gepubliceerd in BNB 1995/28 het volgende overwogen:
"(...)
3.3. Het Hof heeft - in cassatie onbestreden - geoordeeld dat gelet op het verschil tussen de huurprijs en de economische huurwaarde de woning aan de dochter ook anders dan als huurster ter beschikking stond. Het heeft daaraan met juistheid de gevolgtrekking verbonden dat dit in de gegeven omstandigheden meebrengt dat bij de dochter (in beginsel, de onderverhuur weggedacht) 250/525 van de forfaitaire huurwaarde in aanmerking moest worden genomen. Deze wetstoepassing is in overeenstemming met de bedoeling van de wetgever zoals die blijkt uit een voor een dergelijk - zij het iets gecompliceerder - geval gegeven voorbeeld in de Memorie van Antwoord bij het wetsontwerp dat heeft geleid tot de Wet van 30 september 1987, Stb. 456, strekkende tot verruiming van de toepassing van het huurwaardeforfait (Kamerstukken II 1986/87, 19 741, nr. 5, blz. 4).
(...)"
Op grond van bovenstaand arrest van de Hoge Raad staat een woning, in geval en in zoverre geen sprake is van een reëele huur, ter beschikking van de huurder op grond van een persoonlijk gebruiksrecht in de zin van artikel 42a van de Wet IB'64 en dient ter zake van dat persoonlijk gebruiksrecht bij hem of haar de forfaitaire huurwaarde in aanmerking te worden genomen.
4.6. De vraag of de mogelijke beperkingen aan aftrek ingevolge het vorenstaande ook gelden in geval het vastgoed is aangemerkt als Rijksmonument is door de Hoge Raad bevestigend beantwoord in zijn arrest van 15 april 2005, nr. 39 091, onder meer gepubliceerd in VN 2005/21.16.
4.7. In het beroepschrift, meer subsidiair standpunt 2, stelt belanghebbende dat sprake zou zijn van schending van het zorgvuldigheidsbeginsel en/of het motiveringsbeginsel zodanig dat de uitspraak op het bezwaar vernietigd zou moeten worden met terugwijzing naar de behandelend inspecteur. Belanghebbende voert daartoe aan dat geen gebruik is gemaakt van bij brief van belanghebbende van 25 augustus 2003 aan de Inspecteur gedane bereidverklaring om de situatie op locatie van de Amsterdamse collega's van de inspecteur te tonen, en dat er geen blijk van is gegeven dat met de brieven van J als bedoeld in 2.7., rekening is gehouden.
De Inspecteur stelt daartegenover in zijn verweerschrift:
"(...)
Met betrekking tot de gestelde schending van het zorgvuldigheidsbeginsel en/of het motiveringsbeginsel
Ik weerspreek dat sprake is van schending van enig vormvoorschrift of beginsel van behoorlijk bestuur.
Allereerst merk ik op dat ik hetgeen belanghebbende heeft aangedragen met betrekking tot de aard, omvang en inrichting van het pand nimmer ter discussie heb gesteld; mijn besluitvorming is dan ook mede gebaseerd op hetgeen hij in deze naar voren heeft gebracht. Bezichtiging van het pand had dan ook meer in de rede gelegen indien omtrent dat deel van de feiten verschil van inzicht had bestaan. Daarnaast merk ik op dat de bij het beroepschrift gevoegde brieven van J BV alleen een standpunt weergeven dat betrekking heeft op de situatie anno 2003; dus 8 jaar na dato. In beide brieven wordt geen enkele uitlating gedaan die betrekking heeft op de situatie zoals deze zich ultimo 1995 voordeed. De inhoud van voornoemde brieven acht ik dan ook niet relevant voor de beslechting van het geschil over het jaar 1995. Ik weerspreek dan ook dat hetgeen is bepaald in artikel 3:2 van Pro de Awb bij de besluitvorming in deze niet in acht zou zijn genomen.
Verder stel ik dat de motivering op de beslissing zoals deze bij brief van 29 maart 2003 aan belanghebbende is toegezonden naar mijn oordeel zeker als deugdelijk mag worden aangemerkt; op uitgebreide wijze wordt aangegeven op grond waarvan ik tot mijn beslissing ben gekomen. Ik weerspreek dan ook dat zich in casu een schending heeft voorgedaan van hetgeen is bepaald in artikel 7:12, eerste lid, van de Awb.
(...)"
4.8. Omtrent het pand, de werkzaamheden aan het pand en de herinrichting en herindeling van het pand bestonden en bestaan tussen partijen geen verschillen van mening. In die omstandigheden is er voor de Inspecteur geen aanleiding, laat staan reden om gebruik te maken van een aanbod tot waarneming ter plaatse.
Met betrekking tot de brieven van J, gemeld in 2.7., heeft het volgende te gelden. Blijkens de faxbrief aan belanghebbende van de Inspecteur van 4 mei 2004 heeft deze kennis genomen van de brieven bedoeld in 2.7., doch - blijkens de uitspraak op het bezwaar van 15 juni 2004 - heeft hij geen aanleiding gevonden om anders te beslissen dan hij in de kennisgeving van 29 maart 2004 zich had voorgenomen. Bedoelde brieven zijn dan ook langs die weg door de Inspecteur in aanmerking genomen. De anderszinse veronderstelling van belanghebbende is dan ook onjuist en mist feitelijke grondslag.
Schending van het zorgvuldigheidsbeginsel en/of motiveringsbeginsel met betrekking tot een meer dan acht bladzijden tellende motivering in de vorm van de kennisgeving van 29 maart 2004 van de uitspraak op het bezwaar acht het Hof dan ook niet aanwezig. Terugverwijzing als door belanghebbende beoogd heeft, nu de Inspecteur de betekenis voor het geschil van de brieven van J in beroep gemotiveerd afwijst als niet relevant voor het geschil, geen ander gevolg dan slechts een herhaling van zetten, zodat een terugverwijzing ook om die reden dient te worden afgewezen.
4.9. Blijkens de conclusie van repliek conformeert belanghebbende zich alsnog aan het door de Inspecteur genoemde bedrag aan huurwaardeforfait groot f 8.960. Het bedrag van het huurwaardeforfait is derhalve niet meer in geschil.
4.10. Met betrekking tot de ten bedrage van fl. 15.000 overgenomen inventaris, verwoordt de conclusie van repliek:
"(...)
Kosten van de inventaris
Bijgaand treft u een door de belanghebbende opgesteld overzicht aan van de bij de aankoop van het huis overgenomen roerende zaken waaraan in bijlage D1 is gerefereerd (bijlage D1a). De individuele bestanddelen van de overgenomen roerende zaken zijn ieder afzonderlijk van relatief geringe waarde. Aanvankelijk was de verwachting dat de onroerende zaken vanwege het bij het pand passende karakter van groot praktisch belang zouden zijn. In de periode na de overname is gebleken dat het nut van veel van de overgenomen roerende zaken tegen viel. Om deze redenen kan de kostprijs van de tegelijkertijd met het pand overgenomen roerende zaken direct in 1995 worden afschreven.
(...)"
De Inspecteur bestrijdt dat in zijn conclusie van dupliek als volgt:
"(...)
Kosten van de inventaris
Belanghebbende heeft geen bescheiden overgelegd waaruit blijkt welke roerende zaken zijn overgenomen en op welke wijze de daaraan toe te rekenen overnamesom tot stand is gekomen. Verder is niet aannemelijk gemaakt dat (een deel van) bedoelde roerende zaken aanvankelijk deel uitmaakten van de in de verhuur begrepen zaken, dat het de bedoeling was deze roerende zaken duurzaam te gaan verhuren en dat de koopsom van die roerende zaken geheel ten laste kan worden gebracht van het belastbare inkomen over het jaar 1995. Belanghebbende heeft dan ook niet aannemelijk gemaakt dat in deze tot aan het door hem gestelde bedrag sprake is van verwervingskosten als bedoeld in artikel 35 van Pro de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964).
(...)"
Tegenover de bestrijding ervan door de Inspecteur heeft belanghebbende niet aangetoond of aannemelijk gemaakt noch is aannemelijk geworden dat de bedoelde roerende zaken een waarde, laat staan een waarde van fl. 15.000, vertegenwoordigen, noch ook dat deze goederen bestemd en geschikt zouden zijn om te worden betrokken in de herinrichting van het pand zoals dat gemeubileerd ter gebruik zou worden gegeven.
Voor aftrek of vermindering van het belastbaar inkomen door afschrijving is dan ook geen grond, anders dan dat mogelijkerwijs bij toerekenen van de uitgaven aan de aanschaffingsprijs van het pand, de huurwaarde en daarmede de afschrijvingen ter grootte
van 15 % van de huurwaarde groter wordt.
4.11. Onder de genoemde uitgaven is, blijkens 2.4., begrepen een bedrag van fl. 8.812 wegens ombouw kelder tot keuken. In de brief van belanghebbende aan de Inspecteur van 26 april 2004 schrijft belanghebbende terzake:
"(...)
De kosten die zijn vernoemd als "ombouw kelder tot keuken" behoren als onderhoudskosten in 1995 als volledig in aftrekbaar in aanmerking te worden genomen. Het pand was voorzien van een sterk verouderde keuken. Deze keuken heb ik bij wijze van onderhoud vervangen door een vergelijkbare (zij het modernere) keuken. Dat ik ervoor heb gekozen om de nieuwe keuken in de kelder te laten plaatsen in plaats van op de begane grond, heeft niet substantieel extra kosten opgeleverd.
(...)"
De Inspecteur heeft, blijkens 2.4., het bedrag niet als onderhoudskosten pand gerangschikt.
Naar het oordeel van het hof is hier geen sprake van onderhoudskosten met betrekking tot het pand, nu de keuken is aangelegd in een daartoe verbouwde kelder waar voorheen geen keuken was. Terzake is in zoverre sprake van een wezenlijke wijziging ten opzichte van de toestand waarin het pand verkeerde ten tijde van de aankoop.
De omstandigheid dat een keuken op de begane grond aanwezig was, maakt dat niet anders, temeer niet nu die keuken op de begane grond kennelijk mede is weggenomen om daar een complete en ingerichte kantoorruimte van te maken mede omvattende een garderobe, een bergruimte en een toiletgelegenheid, evenzo een wezenlijke wijziging ten opzichte van de toestand waarin het pand verkeerde ten tijde van de aankoop door belanghebbende.
4.12. Zoals opgemerkt in 2.4. heeft belanghebbende bij zijn brief van 4 maart 1999 een overzicht verstrekt van de gemaakte kosten ter zake van de verbouwing van het pand in Q. Zoals blijkt uit de in 2.7. vermelde opstelling van de Inspecteur ontbreekt de onderbouwing van een bedrag van fl. 70. Belanghebbende heeft deze constatering van de Inspecteur niet weersproken, zodat het hof in de berekeningswijze van de Inspecteur de daar genoemde uitgaven aanhoudt zijnde fl. 53.158.
4.13. In beroep voert belanghebbende voor aftrek nader aan een bedrag van fl. 747,30, als extra bedrag aan kosten van hypothecaire geldleningen boven de geclaimde kosten in de aangifte. Dat betreft de afsluitprovisie betaald op 29 juni 1995 aan F ter zake van de taxatie van ten behoeve van de hypotheek. Ter zitting heeft de Inspecteur daartegenover gesteld in 3.2. dat als ter zake een bedrag alsnog in aftrek kan worden gebracht, hij zich beroept op interne compensatie in verband met het als compromis aangeduide door hem reeds verleende aftrekbedrag.
4.14. Zoals blijkt uit 2.3., is aan de dochters verhuurd een gemeubileerde en gestoffeerde etage, en daarnaast heeft ieder gebruik van toilet en bad op de tweede etage, van de keuken in de kelder en van de kantoorruimte op de begane grond.
De huur daarvoor bedraagt " fl. 450 per persoon per kalendermaand, alle lasten behalve de telefoonkosten komen voor rekening van de ouders", blijkens de huurovereenkomst van 1 december 1995, bijlage 13A bij het beroepschrift.
4.15. Bij gemeubileerde tevens gestoffeerde verhuur wordt verhuurd én woonruimte én meubilering/stoffering; en blijkens het onder 4.15 vermelde zijn kennelijk uitgaven voor water en energie eveneens begrepen in de fl. 450 kosten per maand.
Enigerlei splitsing van het bedrag van fl. 450 naar de hier genoemde componenten is door belanghebbende niet verstrekt, noch is die uit anderen hoofde bekend of aannemelijk geworden.
4.16. Met betrekking tot de verhuur van meubilering en stoffering komen kosten en lasten, met inachtneming van het bepaalde in de artikelen 35 en 36 Wet IB'64, in mindering, indien sprake is van een bron van inkomen, waarvoor nodig is dat in subjectieve zin voordeel is beoogd en tevens in objectieve zin redelijkerwijs positieve inkomsten te verwachten zijn.
Is sprake van een bron van inkomen, dan komen te deze in aftrek de kosten als bedoeld tegenover het als inkomen in aanmerking te nemen deel van de huur als bedoeld. Is geen bron van inkomen aanwezig, dan komen noch de kosten als bedoeld in aftrek noch komt het huurdeel in aanmerking als inkomen.
Belanghebbende heeft niet aangetoond noch ook aannemelijk gemaakt dat te deze sprake is van een bron van inkomen; noch ook dat bij aanwezigheid van een bron van inkomen tot welk bedrag sprake zou zijn van kosten als bedoeld die zouden staan tegenover en dan in mindering zouden strekken van het alsdan als inkomen in aanmerking te nemen bedrag wegens het huurdeel.
Het hof concludeert op dit punt dat niet aangetoond is noch aannemelijk gemaakt is of geworden, dat te dezer zake een bedrag in mindering komt bij het bepalen van het belastbaar inkomen.
4.17. De toerekening van een deel van de fl. 450 per maand aan het verstrekt zijn van meubilering en stoffering, brengt mee dat bedoeld deel buiten aanmerking blijft bij het bepalen van het inkomen uit de verhuur en het gebruik van het vastgoed. De grootte van dat bedrag is door belanghebbende niet gesteld of aangereikt.
Nu de huur van de etages is ingegaan per december 1995, betreft het toe te rekenen deel van de fl. 450 per maand per persoon van het jaarbedrag ad fl. 5.400, van december 1995 een deel van fl. 450 voor ieder van de drie dochters. Met betrekking tot het in 4.16 vermelde gaat het voor het jaar 1995 evenzo over hetgeen ter zake aan die maand december mogelijkerwijs kan of dient te worden toegerekend.
4.18. Van de huurprijs van fl. 450 per maand per persoon is slechts een deel toe te rekenen aan verstrekking van de woonruimte, nu op dat bedrag in mindering dient te komen de vorenbedoelde toerekening aan meubilering en stoffering alsmede de toerekening van alle kosten andere dan telefoonkosten.
Het aan de woonruimte toe te rekenen deel van de fl. 450 is door belanghebbende niet genoemd noch berekend; het kan evenwel alsdan slechts een deel van de fl. 450 zijn.
H B.V. betaalt voor een oppervlakte kleiner dan de oppervlakte van de kamer van ieder der dochters een bedrag van fl. 1.500 per maand, welk bedrag volgens partijen als zakelijk is aan te merken. Dit brengt mee, dat het aan de woonruimte toe te rekenen deel van de fl. 450 geen reële huurprijs is.
De in 2.7 genoemde brieven van J B.V. doen daar niet aan af of toe, nu die zich richten op de situatie in 2003 en niet op die 1995. De omstandigheid dat twee van de dochters voorheen woonden in een pand aan de B-straat voor fl. 200 per maand doet dat evenmin; het gaat immers om de in objectieve zin juiste huurwaarde van de etages in het pand A-straat 1. Hetgeen overigens met betrekking tot de woonruimte in de B-straat door belanghebbende in de conclusie van repliek nader wordt gesteld, wordt door de inspecteur in de conclusie van dupliek,onderbouwd met referte aan het door belanghebbende geaccordeerde hoorverslag, weersproken. Voor zover van belang geldt hetzelfde met betrekking tot het gebruik maken door belanghebbende van de kantoorruimte op de begane grond.
Evenmin acht het Hof hierbij van betekenis de door belanghebbende in de conclusie van repliek als bijlagen 18 en 19 overgelegde tabellen met de gemiddelde kale huurcijfers in onder andere Q gedurende de jaren 1995 tot en met 2003. De door de dochters betaalde huurprijs ziet op en staat tegenover woonruimte, meubilering en stoffering, en alle kosten met uitzondering van alleen telefoonkosten; zulks is niet vergelijkbaar met kale huur en kale huurcijfers. Evenmin gesteld, aangetoond of aannemelijk gemaakt of geworden, dat de onderwerpelijke, ieder der drie dochters ter beschikking staande, woonruimten kwalificeren voor vergelijking met enigerlei naar niet bekende maatstaven van niet bekende woonruimten herrekende gemiddelden.
Op gelijke grond gaat het Hof, bij bestrijding ervan door de Inspecteur, voorbij aan de omstandigheid dat belanghebbende zich naar eigen zeggen met betrekking tot de huurhoogte zou hebben laten leiden door informatie ingewonnen bij familie van andere studenten; immers niet is aangetoond of aannemelijk gemaakt welke gevallen het zou betreffen, of die huren zakelijk zijn vastgesteld, en of de woonruimten vergelijkbaar zijn.
4.19. Terzake van de huurhoogte heeft belanghebbende geen informatie ingewonnen, althans niet overgelegd, bij vastgoedbedrijven zoals makelaars-taxateurs.
De omstandigheid dat in beroep is gesteld dat bij het kopen van het pand de draagkracht van de doelgroep huurders, waaronder zijn studerende dochters, in ogenschouw genomen is, neemt niet weg dat in het door belanghebbende geaccordeerde hoorverslag ook en met name is verwoord:
"(...) Belanghebbende heeft naar zijn zeggen bij de uiteindelijke huurbepaling mede de inkomenspositie van zijn dochters in ogenschouw genomen; de overeen te komen huursom diende in een redelijke verhouding te staan tot het inkomen van de desbetreffende dochters. (...)"
Het Hof leidt uit het vorenoverwogene af dat belanghebbende zich bij het bepalen van hetgeen hij zijn dochters in rekening bracht, niet door deskundigen heeft laten voorlichten, en zodoende niet een zakelijke prijs als uitgangspunt en maatstaf heeft genomen, maar zich heeft laten leiden door persoonlijke familiemotieven, en uit dien hoofde aan de dochters heeft verschaft, blijkens het hoorverslag een verhuur:
"(...)die mede de volledige inrichting van de woonunits en de kelder omvat en dat sprake is van een zogenoemde all-in huur.(...)"
Zulks staat aan belanghebbende uiteraard volledig vrij, maar maakt tevens evenzo duidelijk dat te deze niet-zakelijk is gehandeld.
4.20. Uitgaande van het vorenstaande en van een huurprijs van de begane grond van fl. 1.500 per maand die, naar niet in geschil is, als zakelijk is te beschouwen, gas, water en verder onderhoud voor rekening van de verhuurder is (bijlage 12 bij beroepschrift), vergeleken met de grotere woonruimtes van ieder van de dochters van fl. 450 per maand waarbij alle lasten, uitgezonderd alleen telefoonkosten, voor rekening van de ouders/verhuurders zijn (bijlage 13A bij beroepschrift), ligt de relatie tussen beide grootheden zodanig dat met betrekking tot de woonruimte sprake is van - naast verhuur - een persoonlijk gebruiksrecht voor ieder van de dochters als bedoeld in het arrest van Hoge Raad van 30 november 1994, BNB 1995/28.
De Inspecteur heeft het aan het persoonlijk gebruiksrecht toe te rekenen deel gesteld en aangehouden op 50 procent.
Bij verhuur van vastgoed zijn de onderhoudskosten er van aftrekbaar binnen de wettelijke regels; bij mede aanwezigheid van een persoonlijk gebruiksrecht met betrekking tot dat vastgoed, zijn die kosten in zoverre sprake is van een persoonlijk gebruiksrecht niet voor aftrek in aanmerking te brengen.
De inspecteur stelt dat op grond van en in de gegeven omstandigheden, sprake is van een persoonlijk gebruiksrecht tot een grootte van ten minste 50 procent, en bestrijdt onderbouwd dat sprake zou zijn van verhuur van woonruimte voor meer dan 50 procent. Tegenover deze bestrijding door de inspecteur heeft belanghebbende, op wiens weg zulks dan ligt, niet aangetoond of aannemelijk gemaakt noch ook is aannemelijk geworden, dat hier voor minder dan 50 procent van en voor het geheel van de woonruimte sprake zou zijn van een persoonlijk gebruiksrecht als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 30 november 1994, BNB 1995/28.
4.21. Hiervan uitgaande komen voor wat betreft de als onderhoudskosten met betrekking tot het pand aan te merken uitgaven voor aftrek in aanmerking ter hoogte van 50 procent van die uitgaven.
Met betrekking tot de door belanghebbende in het beroepschrift, in afwijking van hetgeen daaromtrent door hem in de bezwaarfase is verdedigd, gestelde uitgaven, rust de bewijslast voor de uitgaven en het karakter ervan als kosten van onderhoud met betrekking tot het pand, op belanghebbende. De Inspecteur heeft deze uitgaven en de aanmerking ervan als aftrekbare onderhoudskosten, bestreden in het verweerschrift, en wederom in de conclusie van dupliek, door te stellen dat:
"(...) Belanghebbende heeft geen bescheiden overgelegd waaruit kan worden geconcludeerd dat de omvang van de uitgaven afwijkt van hetgeen ik daarover heb gesteld in mijn verweerschrift.(...)"
Hierbij is de inspecteur ingegaan op het in de aangifte van belanghebbende opgenomen bedrag van fl. 53.228 dat het aan het pand te Q toe te rekenen deel van voornoemde onderhoudsuitgaven en andere lasten zou bedragen.
Tegenover de bestrijding ervan door de inspecteur heeft belanghebbende niet aangetoond of aannemelijk gemaakt noch is aannemelijk geworden, dat hierbij een hoger bedrag dan de evenbedoelde fl. 53.228 als bruto-uitgangsbedrag in aanmerking zou moeten of mogen komen.
4.22. Met betrekking tot het in 4.21 bedoelde bedrag van fl. 53.228 heeft de Inspecteur verdedigd dat daarvan een bedrag van fl. 21.566 als onderhoudskosten zou kwalificeren, omdat de overige bij bedoeld bedrag gespecificeerde kosten als vermeld in 2.4, betrekking hebben niet op het vastgoed maar op meubilering en stoffering, terwijl met betrekking tot de keuken in 4.11 is overwogen dat die niet als onderhoudskosten met betrekking tot het pand in aanmerking komen.
Tegenover de bestrijding ervan door de Inspecteur heeft belanghebbende niet aangetoond of aannemelijk gemaakt noch is aannemelijk geworden, dat een hoger bedrag dan fl. 21.566 hier in aanmerking te nemen is.
4.23. Toepassing van het arrest van de Hoge Raad van 30 november 1994, BNB 1995/28 en van de artikelen 35 en 36 van de Wet IB 1964 brengen mee, dat in verbinding met het overwogene in 4.20, van de in 4.22 genoemde fl. 21.566 geen hoger bedrag dan fl. 10.783 in aanmerking kan komen.
De Inspecteur heeft met betrekking tot de kosten van taxatie ad fl. 747,30, vermeld in 3.2, en zoals overwogen in 4.13, de eventuele aftrek mede bestreden door zich op interne compensatie te beroepen met betrekking tot het door hem reeds in aftrek aanvaarde bedrag van fl. 10.783.
4.24. Met betrekking tot het aan de meubilering en stoffering voor de maand december toe te rekenen deel van de huur en het mogelijkerwijs weer daaraan toe te rekenen en in mindering te brengen bedrag aan mogelijke kosten, is in 4.17 en 4.16 overwogen dat belanghebbende, op wiens weg zulks ligt, ter zake geen mogelijkerwijs buiten aanmerking te laten of te brengen bedragen of in mindering te brengen bedragen heeft opgevoerd en ook niet heeft genoemd, en ook geen gegevens heeft verschaft op grond waarvan terzake een bedrag zou kunnen worden bepaald of worden geschat.
4.25. Tegenover de gemotiveerde en onderbouwde berekening door de inspecteur van het belastbare inkomen op fl. 123.968, heeft belanghebbende niet aangetoond of aannemelijk gemaakt, noch ook is aannemelijk geworden, dat of in hoeverre en op welke gronden het belastbare inkomen op een lager bedrag dan fl. 123.968 dient te worden vastgesteld.
4.26. Het beroep van belanghebbende is niet gegrond.
5. Griffierecht
Het hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk wordt vergoed.
6. Proceskosten
Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht.
7. Beslissing
Het hof verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gedaan op 23 november 2006 door T. Blokland, lid van voormelde kamer, in tegenwoordigheid van H.J.v.d.Helm, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 23 november 2006
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.
Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.