Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Kenmerk: 06/00464
Uitspraak van de Eerste meervoudige Belastingkamer
op het hoger beroep van
mevrouw X te Y,
hierna: belanghebbende,
tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 19 oktober 2006, nummer AWB 06/516 in het geding tussen
belanghebbende
en
de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Z,
hierna: de Inspecteur
met betrekking tot de uitspraken op de bezwaren tegen de na te melden navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Aan belanghebbende zijn onder aanslagnummers 0000.00.000.H.97, 0000.00.000.H.07, 0000.00.000.H.17 en 0000.00.000.H.27 over de jaren 1999 tot en met 2002 navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd tot aanslagen berekend naar een belastbaar inkomen van respectievelijk fl. 59.639 (€ 27.062) en fl. 59.292 (€ 26.905) voor de jaren 1999 en 2000, en aanslagen naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 27.710 en € 35.488 voor de jaren 2001 en 2002, alsmede bij beschikkingen boeten van respectievelijk fl. 1.699 (€ 770,93), fl. 1.719 (€ 780,05), € 516 en € 515. De navorderingsaanslagen en de boetebeschikkingen zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij voor ieder jaar afzonderlijk in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard voor wat betreft de navorderingsaanslag betrekking hebbende op het jaar 2002 en de boetebeschikkingen, de uitspraken op bezwaar alsmede de navorderingsaanslag betrekking hebbende op het jaar 2002 en de boetebeschikking betrekking hebbende op het jaar 2002 vernietigd, de overige boetebeschikkingen verminderd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten en de Staat gelast het door belanghebbende ter zake van het beroep betaalde griffierecht te vergoeden.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit hoger beroep heeft de Griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 105. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. Op grond van artikel 8:58 van Pro de Algemene wet bestuursrecht heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij en behoren tot de stukken van het geding.
1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 11 april 2008 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
1.6. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De Inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van deze pleitnota. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.
1.7. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
2.1. Belanghebbende heeft op 15 augustus 1997 een overeenkomst gesloten met A, Inc. gevestigd te B (Texas, Verenigde Staten) (hierna: de overeenkomst). A Inc. (hierna: F) heeft een dochtervennootschap gevestigd te C in Duitsland (hierna: F Germany). Uit hoofde van de overeenkomst verricht belanghebbende in de Benelux verkoopactiviteiten in door F gefabriceerde producten. Deze activiteiten betreffen het optreden als adviseur voor de marketing en verkoop. In dit verband bezoekt belanghebbende met haar eigen auto in de Benelux ziekenhuizen en andere zorginstellingen die geïnteresseerd zijn in producten van F.
F heeft aan belanghebbende toegekend het exclusieve recht van verkoop van producten van F binnen de Benelux, mits belanghebbende jaarlijks een tussen partijen vastgestelde minimumomzet realiseert. Belanghebbende factureert ter zake van deze verkopen niet zelf aan de afnemers van de door haar verkochte producten van F.
Op grond van de overeenkomst met F komt aan belanghebbende maandelijks een vaste vergoeding toe van DM 5000 en een maandelijkse bonus van DM 2500. Met ingang van het jaar 2001 is de maandelijkse vergoeding verhoogd naar DM 7.700. Belanghebbende factureert maandelijks de op grond van de overeenkomst aan haar toekomende vergoeding aan F.
De door klanten bestelde producten worden rechtstreeks door F geleverd. Belanghebbende houdt geen voorraad aan.
Belanghebbende beschikt in haar eigen woning over een kantoorruimte. In deze kantoorruimte bevinden zich inventaris, een computer met randapparatuur en telecomapparatuur.
2.2. Voor zover te dezen van belang staat in het vorengenoemde door belanghebbende met F afgesloten contract het volgende vermeld:
" Agreement between
A, Inc. a company who principal offices are located at -----------------, B, Texas, 77598, U.S.A. (hereafter referred to as "F")
And
Ms X, of D-straat 11, 000 XX E, Netherlands (hereafter referred to as "Agent")
Made on the 15th day of August, 1997.
F and the agent wish to enter into an Agreement whereby the Agent will act as a consultant on behalf of F to market and sell F products in the Territory.
1. Definitions:
a) "Territory" means Belgium, Luxembourg and the Netherlands.
b) "F products" means any kit, reagent or service produced by F.
c) "Selling Activities" means telephone inquiries, telephone selling, telephone marketing, the taking of orders for F products, mailings of promotional activities, sales visits to key costumers together wit the General manager of F Germany, taking part in regional exhibitions, product management activities, and any other legitimate activity that will lead to sales of F products in the Territory.
2. Duties and responsibilities of the Agent
a) The Agent will act as an independent business in the Territory to represent F in a sales and marketing capacity.
b) The Agent will be responsible to and directed by the General Manager of F Germany.
c) The Agent does not have the authority to sign contracts in the name of F.
d) The Agent will increase sales for F in the Territory by undertaking Selling Activities.
e) The Agent will establish their own office.
f) The Agent will draft an expense budget which will be approved by the General Manager of F Germany.
g) The Agent will be responsible for all insurance and mandatory fees associated with employment, etc. to conduct business in the Territory.
(...)
3. Duties and responsibilities of F
F will be responsible:
a) To provide all reasonable promotional materials via F's German office.
b) To provide the following equipment, via F's German office: computer, fax, answering machine and copying machine.
c) To cover all fixed and variable costs associated with the Selling Activities, including but not limited to the costs for a toll-tree number, an additional telephone line and an ISSDN number.
d) To compensate the Agent as described in clause 4.
4. Compensation and Target for Sales
a) The target for sales in the first year will be DM 700,000.
b) The compensation will consist of an annual base of DM 60,000 to be paid as DM 5,000. per month.
c) The compensation will also include a variable bonus based on sales toward the target. The bonus will consist of an annual amount of DM 30,000 to be paid as DM 2,500 per month. This level of bonus will be guaranteed for the term of this contract.
(...)
6. Termination
(...)
e) Upon termination, the Agent will immediately provide to F all customer lists, all sales and marketing information and materials, and any other property belonging to F.
(...)"
2.3. De Inspecteur heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek verricht. Dit onderzoek betrof onder meer de inkomstenbelasting over de jaren 1998 tot en met 2001. Hiervan is met dagtekening 8 september 2004 een rapport opgemaakt. In dit rapport wordt onder meer geconcludeerd dat belanghebbende geen winst uit onderneming geniet, doch dat sprake is van voordelen uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden (artikel 22, lid 1, onderdeel b, Wet op de inkomstenbelasting 1964, hierna: Wet IB 1964) respectievelijk resultaat uit overige werkzaamheden (afdeling 3.4 Wet inkomstenbelasting 2001; hierna: Wet IB 2001). Naar aanleiding van de bevindingen uit dit boekenonderzoek zijn met dagtekening 11 januari 2005 de onderhavige navorderingsaanslagen aan belanghebbende opgelegd naar een belastbaar inkomen van € 27.062 (1999), € 26.905 (2000) en een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 27.710 (2001). Gelijktijdig met de vaststelling van deze aanslagen zijn aan belanghebbende boeten opgelegd ten bedrage van respectievelijk € 770,93, € 780,05, € 516 en € 515.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Nadat de inspecteur ter zitting heeft geconcludeerd tot vernietiging van de boetebeschikkingen is uitsluitend nog in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende voor wat betreft de door haar verrichte werkzaamheden voor F in de jaren 1999 en 2000 respectievelijk het jaar 2001 kan worden aangemerkt als ondernemer in de zin van artikel 6 van Pro de Wet IB 1964 respectievelijk artikel 3.4 van de Wet IB 2001.
Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Partijen hebben hieraan ter zitting, kort weergegeven, het volgende toegevoegd:
Belanghebbende
- Ik heb geen nieuw contract ondertekent.
- Het contract is in eerste instantie voor één jaar aangegaan.
Artikel 5 van Pro het contract ziet op de situatie dat het contract niet wordt verlengd. Indien niet wordt verlengd dient dit bedrag te worden vergoed. Het contract loopt al 10 jaar. Hiervan is dus nog geen sprake
- Indien in het eerste jaar het contract was afgelopen zou belanghebbende als agent recht hebben op de in artikel 5 van Pro het contract genoemde vergoeding. Mocht het contract worden beëindigd dan zal de discussie over schadevergoeding op grond van artikel 5 omvangrijk Pro zijn.
- 2 tot 3 dagen per week bezoek ik klanten. De andere dagen van de week ben ik bezig met het organiseren van mijn bezoeken. Met name academische ziekenhuizen verkoop ik apparatuur, echter ook normale ziekenhuizen.
- Ik heb speciale kennis over de producten die ik verkoop. Ik heb een medische achtergrond. Ik ben bijgeschoold en heb ook wel hulp gekregen van F. Ik heb mijn handen hieraan vol. Ik heb een goede band met F.
- Het Hof hoeft verder niet in te gaan op mijn stelling met betrekking tot de Verklaringen arbeidsrelatie. Dat is van tafel nu de boeten zijn komen te vervallen.
- Belanghebbende heeft kosten noch investeringen gedeclareerd bij F.
- Als al investeringen zouden zijn gedeclareerd bij F, dan betreft dat slechts een beperkt aantal bedrijfsmiddelen zoals genoemd in het contract. In de praktijk kocht belanghebbende deze bedrijfsmiddelen voor eigen rekening. Deze investeringen staan ook in de jaarrekening. Ze zijn niet weggemoffeld.
- Belanghebbende krijgt een vaste vergoeding per maand. Verder heeft belanghebbende recht op een maandelijkse provisie en omzetbonus, indien ze haar target haalt. Dat was fl. 700.000, zijnde fl. 60.000 per maand.
Indien belanghebbende haar target niet haalt, bestaat de mogelijkheid dat haar contract wordt verbroken. Wellicht dat dan ook bedragen moeten worden terugbetaald, dat weet ik niet. Dit is nog nooit voorgekomen.
- Ik weet niet hoe de bonus wordt berekend.
- Ik geef orders door aan het hoofdkantoor van F. Ik stuur zelf geen nota's aan de ziekenhuizen.
- Ik betwist niet dat alleen in 2001 er bonussen aan belanghebbende zijn betaald.
- Met betrekking tot de mogelijkheid tot schadevergoeding op grond van het contract, blijf ik bij de beperkte lezing van artikel 5 van Pro het contract.
De Inspecteur
- Niet ieder afzonderlijk criterium voor de kwalificatie van ondernemerschap moet worden bekeken. Deze moeten in samenhang worden beschouwd. Uit het geheel van de criteria hebben wij geconcludeerd dat sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden.
- Zowel variabele als vaste kosten worden volgens het contract door F aan belanghebbende vergoed. Ik heb geen recente overeenkomst gezien waaruit het tegengestelde blijkt. Naar mijn mening geldt dit contract dan nog steeds.
- Het activeren van een auto is ook aan de orde in geval van resultaat uit overige werkzaamheden. De auto is overigens nu naar privé gehaald.
- Contractueel is vastgelegd dat F verplicht is een aantal bedrijfsmiddelen aan belanghebbende ter beschikking te stellen. Dat aan belanghebbende geen vergoeding zou zijn betaald, is niet onderbouwd met bewijs.
- Mate van zelfstandigheid. In het contract staat dat mevrouw X verantwoordelijkheid verschuldigd is aan de Hoofdmanager van F Duitsland. Belanghebbende stelt dat dit niet zo is, maar onderbouwt dit verder niet.
- Ik concludeer tot vernietiging van de aan belanghebbende opgelegde boetebeschikkingen.
- Alleen in 2001 zijn er bonussen aan belanghebbende betaald. Deze bedroegen DM 1500. Ik betwist dat er nog meer bonussen zijn betaald.
- Schadevergoeding van fl. 25.000 zal worden betaald bij beëindiging van het contract.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank behoudens voor zover betrekking hebbende op de aanslag over het jaar 2002 en daarbij opgelegde boetebeschikking, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar betrekking hebbende op de jaren 1999, 2000 en 2001, tot vermindering van de navorderingsaanslagen over de jaren 1999, 2000 en 2001 tot een niet nader genoemd bedrag en vernietiging van de bij deze aanslagen opgelegde boetebeschikkingen.
De Inspecteur concludeert - na het verhandelde tijdens het onderzoek ter zitting - tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur voor zover betrekking hebbende op de boetebeschikkingen over de jaren 1999, 2000 en 2001 en tot vernietiging van de boetebeschikkingen over de jaren 1999, 2000 en 2001.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Belanghebbende verricht haar werkzaamheden zoals genoemd onder 2.1 in de onderhavige jaren uitsluitend voor één opdrachtgever, te weten F. Bij de uitvoering van deze werkzaamheden is zij op grond artikel 2b van de overeenkomst verplicht hierover verantwoording af te leggen bij de General Manager van F Germany en dient zij haar werkzaamheden ook onder leiding van deze persoon te verrichten. Tevens dient zij op grond van artikel 2g van de overeenkomst een opstelling van haar uitgaven te maken die door de General Manager van F Germany moet worden goedgekeurd. Gelet op het voorgaande ontbreekt het belanghebbende aan de in dit kader voor ondernemerschap vereiste mate van zelfstandigheid. De omstandigheid dat zij contractueel verplicht is op te treden als een "independent business" en zij een "own business" moet vestigen, doet daar niet aan af. Evenmin doet hieraan af dat belanghebbende op grond van artikel 2 van Pro het contract nog een aantal andere verplichtingen heeft en verantwoordelijkheden draagt, nu zij op grond van het eerdergenoemde artikel 2b verplicht is hierover verantwoording te leggen bij de General Manager van F en zij onder leiding van deze persoon dient te opereren.
4.2. Voor zover belanghebbende heeft gesteld dat hetgeen in de overeenkomst is vermeld onder artikel 2b, te weten de verplichting verantwoording afleggen aan de General Manager van F Germany en het door belanghebbende verrichten van haar werkzaamheden onder leiding van deze persoon, afwijkt van hoe in de werkelijkheid belanghebbende haar werkzaamheden heeft verricht, is het Hof van oordeel dat belanghebbende tegenover de betwisting door de Inspecteur zulks niet aannemelijk heeft gemaakt. Evenmin heeft belanghebbende tegenover de betwisting door de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat in afwijking van 3b van de overeenkomst in werkelijkheid belanghebbende zelf heeft geïnvesteerd in de aldaar bedoelde bedrijfsmiddelen in plaats van dat deze door F ter beschikking zijn gesteld.
4.3. Gelet op de door belanghebbende in de onderhavige jaren uit haar werkzaamheden voor F genoten voordelen bestaande uit een maandelijks genoten vergoeding van DM 7.500 in de jaren 1999 en 2000, verdeeld in een vast bedrag van DM 5.000 en een variabele bonus van DM 2.500, en een maandelijkse vergoeding van DM 7.700 in het jaar 2001 plus een eenmalig in het jaar 2001 toegekende omzetbonus van DM 1.500, voorts mede gelet op de beperkt gebleven investeringen, waarvan bovendien een deel voor rekening van F is gekomen, en tevens het feit dat de zogenoemde target altijd is behaald, liep belanghebbende geen, dan wel nauwelijks ondernemersrisico. Gelet op de aan belanghebbende opgelegde aanslagen naar een belastbaar inkomen van € 27.062 en € 26.905 voor de jaren 1999 en 2000 en de aanslag voor het jaar 2001 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 27.710 kan ook niet worden gesproken van aanzienlijk wisselende voordelen die door haar uit hoofde van haar verkoopwerkzaamheden ten behoeve van F zijn genoten.
Voorts heeft belanghebbende erkend dat voor haar geen sprake is van een voorraadrisico en dat zij nagenoeg geen debiteurenrisico loopt. Gelet op het feit dat facturering aan afnemers rechtstreeks door F plaatsvindt, en niet door belanghebbende zelf, loopt belanghebbende evenmin debiteurenrisico. Belanghebbende heeft terzake het tegendeel overigens niet aannemelijk gemaakt.
4.4. Uit het in 4.1 tot en met 4.3 overwogene leidt het Hof af dat de door belanghebbende ontplooide activiteiten niet kwalificeren als een onderneming in de zin artikel 6 van Pro de Wet IB 1964 en artikel 3.4 van de Wet IB 2001. Zij kan derhalve niet als ondernemer worden aangemerkt. Voor dat geval is niet in geschil dat belanghebbendes werkzaamheden kwalificeren als voordelen uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden in de zin van artikel 22, lid 1, onderdeel b, van de Wet IB 1964 respectievelijk als resultaat uit overige werkzaamheden in de zin van afdeling 3.4 Wet IB 2001.
4.5. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vraag aan de zijde van de Inspecteur. Gelet op de conclusie van de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting dat de aan belanghebbende opgelegde boeten dienen te worden vernietigd, is het gelijk gedeeltelijk aan de zijde van belanghebbende en dient de uitspraak van de Rechtbank voor zover betrekking hebbende op de over de jaren 1999, 2000 en 2001 opgelegde boeten te worden vernietigd.
5. Griffierecht
Gelet op artikel 8:74, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht dient aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht te worden vergoed.
6. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 punten (beroepschrift en verschijnen zitting) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) is € 966, vermeerderd met een bedrag aan reiskosten voor het bijwonen van de zitting van belanghebbende zelf ad € 30, is in totaal € 996.
Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
7. Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor zover betrekking hebbende op de boetebeschikkingen opgelegd over de jaren 1999, 2000 en 2001,
- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige,
- vernietigt de uitspraken op bezwaar met betrekking tot de boetebeschikkingen opgelegd over de jaren 1999, 2000 en 2001,
- vernietigt de boetebeschikkingen betrekking hebbende op de jaren 1999, 2000 en 2001,
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 996,
- gelast dat door de Staat aan belanghebbende het door deze ter zake van het hoger beroep betaalde griffierecht ad € 105 wordt vergoed, en
- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de proceskosten moet vergoeden.
Aldus gedaan op: 19 juni 2008 door J.W.J. Huige, voorzitter, P. Fortuin en J.G. Verseput, in tegenwoordigheid van A.R. Veldt, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.